Termine decadenza accertamento tributi: la Cassazione

La Corte di Cassazione ha confermato la tardività di un avviso di accertamento per la tassa sui rifiuti (TARES) notificato nel 2019 per l’annualità 2013. Sebbene un primo avviso fosse stato annullato, l’ente non poteva emetterne un secondo oltre il termine di decadenza di cinque anni, scaduto il 31 dicembre 2018. La sentenza chiarisce che il termine decadenza accertamento tributi non viene interrotto o sospeso dall’annullamento di un precedente atto impositivo, ribadendo la perentorietà dei limiti temporali per l’azione della pubblica amministrazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 9 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Termine Decadenza Accertamento Tributi: Annullamento e Nuova Notifica

L’annullamento di un avviso di accertamento non concede all’ente impositore tempo illimitato per emetterne uno nuovo. La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha ribadito la perentorietà del termine decadenza accertamento tributi locali, anche quando l’amministrazione è costretta a correggere un proprio atto precedente. Questa decisione offre importanti chiarimenti su come il potere di autotutela della Pubblica Amministrazione debba comunque sottostare ai limiti temporali imposti a garanzia del contribuente.

I Fatti del Caso: Il Doppio Avviso di Accertamento

La vicenda riguarda un’impresa, gestore di uno stabilimento balneare, che si è vista notificare un avviso di accertamento per un omesso versamento della tassa sui rifiuti (all’epoca TARES) relativo all’anno 2013. L’accertamento si basava sull’utilizzo di una superficie maggiore rispetto a quella dichiarata.

Tuttavia, questo non era il primo atto emesso dal Comune. Un precedente avviso, per la stessa annualità e lo stesso tributo, era stato già annullato in sede giudiziale. A seguito di tale annullamento, l’ente locale aveva emesso un secondo avviso di accertamento, notificato al contribuente il 13 dicembre 2019. L’impresa ha impugnato anche questo secondo atto, sostenendo che fosse stato notificato oltre il termine di decadenza previsto dalla legge.

Il Principio di Autotutela e i Limiti Temporali

I giudici di merito, sia in primo che in secondo grado, hanno dato ragione al contribuente. Hanno stabilito che, sebbene l’annullamento di un atto per vizi formali o motivazionali non consumi il potere impositivo dell’ente (che può quindi emetterne uno nuovo in autotutela), tale potere deve essere esercitato entro i termini di legge. Poiché l’anno d’imposta era il 2013, il termine ultimo per la notifica era il 31 dicembre 2018. La notifica avvenuta a dicembre 2019 era, quindi, tardiva.

Il Termine Decadenza Accertamento Tributi: L’Analisi della Cassazione

La Corte di Cassazione, investita della questione dal ricorso del Comune, ha confermato la decisione dei giudici di merito, pur correggendone parzialmente la motivazione in diritto. I giudici hanno chiarito qual è la normativa corretta da applicare e come si calcola il dies a quo, ovvero il giorno da cui inizia a decorrere il termine.

La Normativa di Riferimento per i Tributi Locali

La Corte ha specificato che la norma di riferimento non è l’art. 43 del d.P.R. 600/1973 (relativo alle imposte dirette), ma l’art. 1, comma 161, della Legge n. 296/2006. Questa disposizione unifica la disciplina per i tributi locali e stabilisce che gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati.

Il Calcolo del Dies a Quo

Il punto cruciale è stato determinare il momento di partenza del quinquennio. La Corte, rifacendosi a un consolidato orientamento, ha stabilito che per l’annualità 2013, il termine di cinque anni scadeva improrogabilmente il 31 dicembre 2018. L’avviso notificato il 13 dicembre 2019 era quindi irrimediabilmente tardivo.

Le Motivazioni della Decisione

La motivazione della Corte si fonda su un principio di certezza del diritto e di tutela del contribuente. Il potere dell’amministrazione finanziaria di accertare i tributi non è infinito, ma è circoscritto da precisi limiti temporali. La decadenza è un istituto posto a garanzia del cittadino, per evitare che resti esposto a tempo indeterminato alle pretese del fisco. L’annullamento di un primo atto non ha l’effetto di ‘resettare’ l’orologio della decadenza. L’ente ha il potere-dovere di correggere i propri errori, ma deve farlo con la dovuta tempestività, rispettando gli stessi termini che avrebbe avuto se avesse agito correttamente fin dall’inizio.

Le Conclusioni della Corte e le Implicazioni Pratiche

In conclusione, la Cassazione ha rigettato il ricorso del Comune, confermando che l’avviso di accertamento era stato emesso oltre il termine di decadenza. Questa pronuncia ribadisce un principio fondamentale: l’esercizio del potere di autotutela da parte degli enti impositori non può superare i limiti temporali previsti dalla legge per l’azione di accertamento. Per i contribuenti, ciò significa che è sempre fondamentale verificare la data di notifica di un avviso di accertamento in relazione all’anno d’imposta contestato, poiché la tardività dell’atto ne determina la nullità insanabile.

Se un avviso di accertamento tributario viene annullato, l’ente impositore può emetterne un secondo per la stessa annualità?
Sì, la Corte ha chiarito che l’annullamento di un primo avviso, specialmente se per vizi che non riguardano il merito della pretesa (come un difetto di motivazione), non estingue il potere impositivo. L’ente può emettere un nuovo atto corretto, esercitando il proprio potere di autotutela.

L’emissione di un secondo avviso di accertamento fa ripartire da capo il termine di decadenza?
No, l’emissione di un secondo atto non sospende né interrompe il termine di decadenza originario. Quest’ultimo continua a decorrere dal momento stabilito dalla legge, ovvero dall’anno in cui la dichiarazione o il versamento avrebbero dovuto essere effettuati, indipendentemente dalle vicende del primo avviso.

Qual è il termine di decadenza per l’accertamento della TARES (e tributi locali simili) e da quando decorre?
In base all’art. 1, comma 161, della L. 296/2006, l’avviso di accertamento deve essere notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento erano dovuti. Per un tributo del 2013, il termine è scaduto il 31 dicembre 2018.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 29124 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 29124 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 12/11/2024

Oggetto: TARES

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 17124/2022 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE degli RAGIONE_SOCIALE, in persona del sindaco p.t., rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliato presso il domicilio digitale di quest’ultim o: EMAIL

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO e dall’AVV_NOTAIO , elettivamente domiciliata presso il loro domicilio, in Roma, INDIRIZZO P.E.C.

1 e presso il domicilio digitale di questi EMAIL;EMAIL

-controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Regionale tributaria per l’Abruzzo n. 169/2022 depositata il 10 marzo 2022.

Udita la relazione svolta nella udienza del 19 settembre 2024 dal AVV_NOTAIO NOME COGNOME

RITENUTO CHE

oggetto della controversia è l’avviso di accertamento n. 325, emesso dal comune di RAGIONE_SOCIALE degli RAGIONE_SOCIALE (d’ora in poi ricorrente) nei confronti della RAGIONE_SOCIALE, (d’ora in poi controricorrente), per un omesso versamento della TARI per l’anno 2013, riguardante uno stabilimento balneare, in particolare, l’utilizzazione una maggiore superficie di una concessione demaniale marittima di mq. 1.126 rispetto a quella dichiarata;

in fatto, è stato emesso un primo avviso, annullato in sede giudiziale (CTP Teramo n. 340 del 2019 del 18.11.2019) con sentenza passata in giudicato, cui ha fatto seguito un secondo avviso notificato il 13 dicembre 2019 , sempre sull’annualità 201 3;

la questione su cui ruota il presente giudizio riguarda l’individuazione, in materia di tributi sui rifiuti, del termine di decadenza e del correlato dies a quo del potere di accertamento da parte degli enti locali;

la CTP ha accolto il ricorso dell’odiern a controricorrente sul presupposto che fosse intervenuta sentenza passata in giudicato che aveva annullato il primo avviso di accertamento sullo stesso tributo e per il medesimo periodo di imposta;

la CTR ha confermato la pronuncia di primo grado, sulla base delle seguenti ragioni:

-in materia tributaria, l’esercizio del potere di autotutela non implica la consumazione del potere impositivo, sicché, rimosso con effetti ex tunc l’atto di accertamento illegittimo o infondato, l’Amministrazione finanziaria è tenuta all’esercizio della potestà impositiva, ove ne sussistano i presupposti, senza necessità di notificare nuovamente il processo verbale di constatazione, incontrando i soli limiti dell’avvenuta formazione del giudicato, del decorso del termine decadenziale fissato per

l’accertamento e del diritto di difesa del contribuente (Cass., sez. 5, 8 luglio 2015, n. 14219);

-correttamente, quindi, il RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE ha provveduto ad emettere un nuovo avviso di accertamento non essendovi alcuna preclusione di giudicato;

-poiché, tuttavia, l’anno di riferimento era il 2013, il RAGIONE_SOCIALE avrebbe dovuto procedere alla notifica del nuovo avviso di accertamento ai sensi dell’articolo 43 del d.P.R. n. 600 del 1973, quindi entro il 31 dicembre 2018; tale disposizione nella versione all’epoca vigente prevede che ‘Gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione’ ;

-anche applicando l ‘art. 1, comma 161, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 , l’avviso di accertamento in rettifica doveva essere effettuato entro il 31 dicembre 2018, ossia entro il 5º anno successivo al 2013, anno in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati;

-n ella specie, invece, l’avviso di accertamento rinnovato è stato notificato solo nell’anno 2019, quindi tardivamente. L’odierno ricorrente ha proposto ricorso fondato su un unico motivo e depositato memoria; la controricorrente si è costituita con controricorso e depositato memoria.

CONSIDERATO CHE

Con l’unico motivo di ricorso il ricorrente lamenta la violazione dell’art. 360, primo comma, nn. 3 e 5 cod. proc. civ. , in relazione all’art. 1, comma 161, della l. n. 296 del 2006 e dell’art. 64, comma 1, del d.lgs. n. 507 del 1993. Si duole che la sentenza impugnata abbia accertato la tardività dell’avviso di accertamento oggetto del giudizio. Richiama in proposito l’art. 70 del d.lgs. n. 507/1993 secondo cui i soggetti di cui all’art. 63 (del medesimo d.lgs. n.d.r.) presentano al comune, entro il 20 gennaio successivo all’inizio dell’occupazione o detenzione, denuncia unica dei locali ed aree tassabili siti nel territorio del comune. Trae, dunque, la
conseguenza che è a partire da tale data che inizia a decorrere per l’ente impositore, il termine di decadenza previsto dall’art 1 comma 161, l. n. 296 del 2006.

Le eccezioni preliminari sollevate dalla controricorrente sono da trattare prioritariamente per esigenze di ordine logico, essendo incentrate sull’inammissibilità del ricorso e sull’esistenza di un giudicato.

2.1. Priva di pregio è la prima eccezione di inammissibilità per mancata indicazione dell’oggetto del giudizio, del valore della controversia , della sintesi dei motivi e del mancato riferimento al sottofascicolo. I dati omessi, infatti, non costituiscono violazione dell’art. 366 c.p.c., il quale effettua un’indicazione tassativa degli elementi che devono essere contenuti nel ricorso a pena di inammissibilità. La norma, infatti, non richiede gli elementi indicati come mancanti dalla controricorrente; essi, piuttosto, sono oggetto del Protocollo d’intesa sul processo civile in Cassazione siglato tra la Corte di Cassazione, la Procura RAGIONE_SOCIALE della Corte di Cassazione, l’RAGIONE_SOCIALE ed il RAGIONE_SOCIALE il 2 marzo 2023. Il mancato rispetto delle previsioni in esso contenute non comporta l’inammissibilità o l’im procedibilità del ricorso, salvo che ciò non sia previsto dalla legge (v. anche punto 1.6. note a chiarimento del citato Protocollo d’intesa) .
2.2. Con la seconda eccezione preliminare si chiede la modifica della motivazione, in quanto la sentenza di primo grado non ha annullato il primo avviso di accertamento per vizi formali, ma accolto il ricorso per assenza di un’adeguata motivazione dell’accertam ento e, dunque, per ragioni sostanziali. Ne consegue, secondo la controricorrente, che, essendosi formato il giudicato per ragioni sostanziali, l’ente non poteva procedere alla notifica di un nuovo avviso, pena la violazione del ne bis in idem .
L’eccezione è inammissibile, in quanto , diversamente da quanto sostenuto dalla controricorrente, dagli atti risulta che la sentenza di primo grado ha annullato l’avviso di accertamento impugnato, sul presupposto della

sussistenza di un giudicato formatosi tra le stesse parti sul medesimo tributo dovuto per la stessa annualità.

La sentenza impugnata, poi, si è pronunciata sulla dedotta violazione del principio del ne bis in idem , ritenendola infondata e sul punto ha ritenuto che il comune, odierno ricorrente, avesse il potere di esercitare ancora il proprio potere impositivo anche se riguardante lo stesso tributo e la medesima annualità; e ciò correttamente, proprio, in ragione della emendabilità, ferma la decadenza, del vizio di carente motivazione (non già di assenza dei presupposti sostanziali dell’imposizione) che inficiava l’avviso originario.
2.3. La controricorrente eccepisce, infine, la sussistenza comunque di un giudicato.

La sentenza n. 340 del 2019 del 18.11.2019, emessa in relazione al primo avviso, non era passata in giudicato quando è stato emesso il secondo avviso notificato il 13 dicembre 2019, sempre sull’annualità 2013 , oggetto del presente giudizio. Non risulta, peraltro, neanche allegata la prova del passaggio in giudicato. Da ciò consegue il rigetto anche di tale eccezione preliminare, la cui sussistenza -per le indicate ragioni -non sarebbe comunque stata ostativa alla riedizione dell’avviso emendato . Da ciò consegue il rigetto anche di tale eccezione preliminare.
Con riferimento al motivo di ricorso, occorre una preliminare precisazione in tema di disciplina applicabile.

Secondo le sentenze di merito il tributo sui rifiuti è la TARI dovuta per l’anno 2013. Si osserva, tuttavia, che TARI è stata introdotta, a decorrere dal 2014, dalla legge 27 dicembre 2013, n. 147 (legge di stabilità per il 2014) quale tributo facente parte, insieme all’imposta municipale propria (IMU) e al tributo per i servizi indivisibili (TASI), dell’imposta unica comunale (IUC).

E’ , invece, da ritenere che nel caso di specie le norme di riferimento debbano essere, riguardanti la Tarsu ma comunque da ritenere in parte qua applicabili anche alla TARES (d.l. n.201/11):

-l’art. 64 del d.lgs. n. 507 del 1993, sull’individuazione dell’inizio e della cessazione della detenzione, il quale dispone che: «1. La tassa è corrisposta in base a tariffa commisurata ad anno solare, cui corrisponde un’autonoma obbligazione tributaria. 2. L’obbligazione decorre dal primo giorno del bimestre solare successivo a quello in cui ha avuto inizio l’utenza»;

-l’art. 70 del d.lgs. n. 507 del 1993, relativo alle modalità della dichiarazione, secondo cui la denuncia dei locali ed aree tassabili va presentata al RAGIONE_SOCIALE «entro il 20 gennaio successivo all’inizio dell’occupazione o detenzione»;

-l’art. 1, comma 161, della Legge 27 dicembre 2006 n. 296 (c.d. “legge finanziaria 2007”) secondo cui «Gli enti locali, relativamente ai tributi di propria competenza, procedono alla rettifica delle dichiarazioni incomplete o infedeli o dei parziali o ritardati versamenti, nonché all’accertamento d’ufficio delle omesse dichiarazioni o degli omessi versamenti, notificando al contribuente, anche a mezzo posta con raccomandata con avviso di ricevimento, un apposito avviso motivato. Gli avvisi di accertamento in rettifica e d’ufficio devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati».
Non è corretto, pertanto, il riferimento contenuto nella sentenza impugnata all’art. 43 del d.p.r. n. 600 del 1973, riguardante, invece, la disciplina del termine per l’accertamento delle imposte dirette.

Il Collegio ritiene che nella fattispecie il ricorrente sia decaduto dal potere di accertamento.

Ai sensi dell’art. 1, comma 161, della legge 27 dicembre 2006 n. 296 tutti gli avvisi di accertamento devono essere notificati al contribuente in un unico termine, previsto a pena di decadenza, «entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati».

E’ stato chiarito che con la disposizione da ultimo citata, il legislatore ha sostituito i termini stabiliti dagli artt. 10 e 11 del d.lgs. 30 dicembre 1992 n. 504 e, più in generale, ha provveduto ad unificare per i tributi comunali e provinciali la disciplina relativa all’attività di accertamento, dettando disposizioni comuni sulla notifica degli atti di accertamento e di riscossione, sulla nomina dei messi notificatori e l’esercizio delle relative funzioni, sui requisiti essenziali degli atti di accertamento e, per quello che qui interessa, individuando i termini, a pena di decadenza, per la notifica degli atti di accertamento e del primo atto di riscossione. In particolare, la norma sopra indicata subordina alla notifica di un atto di accertamento, sia l’attività di rettifica delle dichiarazioni incomplete o infedeli, o, anche, dei parziali o ritardati versamenti, sia l’attività svolta d’ufficio, in caso di omesse dichiarazioni o omessi versamenti (Cass., Sez. 5, n. 19531/2022, Rv. 664935 – 01).
L’arresto ora richiamato, intervenuto a proposito della TARSU e che in questa sede deve essere ribadito anche con riferimento alla imposta TARES, ha finalmente chiarito la dibattuta questione della decadenza dall’esercizio del potere impositivo. Il combinato disposto dell’art. 70, comma 1, d.lgs. n. 507 del 1993 e dell’art. 1, comma 161, della l. n. 296 del 2006 deve essere inteso nel senso che occorre differenziare la detenzione o occupazione dei locali che sia in corso fin dall’inizio del periodo di imposta e, comunque, prima del 20 gennaio, dal caso in cui tale situazione si sia verificata in epoca successiva; nel primo caso, il termine di decadenza di cui all’art. 1, comma 161, l. n. 296 del 2006 decorre dall’anno corrente, nel secondo caso dal 20 gennaio dell’anno successivo (Cass., Sez. 5, n. 6932 del 2024, Sez. 5, n. 7824 del 2024, Sez. 5, n. 19531 del 2022, Rv. 664935 -01, Sez. 5. n. 12795 del 2016; Sez. 5, n. 22224 del 2016; Sez. 5, n. 3058 del 2019; Sez. 6-5, n. 8275 del 2020; Sez. 5, n. 28255 del 2020; Sez. 5, n. 17874 del 2021; Sez. 5, n. 18070 del 2021).
Tenuto conto che dagli atti nel caso di specie è pacifico che l’occupazione fosse già in corso al 20 gennaio dell’anno tassato , ovvero il 2013, (doc. 2

fascicolo parte ricorrente, proroga della concessione del 2013) il quinquennio rilevante, ai fini della decadenza, andava a maturare al 31 dicembre 2018, a fronte di un avviso di accertamento Tarsu notificato il 13.12.2019.

La conseguenza è la tardività dell’avviso oggi impugnato.

La sentenza impugnata deve essere confermata con la modifica della motivazione nei termini sopra esposti in relazione alla normativa applicabile.

Ne consegue il rigetto del ricorso. Le spese dell’intero giudizio devono essere compensate, atteso il consolidamento della giurisprudenza in corso di causa.

Si dà atto che sussistono i presupposti per il versamento da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato dell’art. 13, comma 1quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, se dovuto.

p.q.m.

La Corte:

rigetta il ricorso; compensa le spese.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1 -bis RAGIONE_SOCIALE stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma il 19 settembre 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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