Tassazione per enunciazione: limiti della Cassazione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, stabilendo che la tassazione per enunciazione di un atto non registrato (nel caso specifico un finanziamento soci) è legittima solo se la sentenza che lo menziona ne riporta tutti gli elementi essenziali: parti, causa e oggetto. Una semplice menzione di un ‘debito’ senza ulteriori specificazioni non è sufficiente. La Corte ha inoltre confermato l’imposta di registro proporzionale sulla condanna al pagamento, escludendo l’applicazione del principio di alternatività IVA/registro poiché l’operazione sottostante, una cessione di denaro, è fuori campo IVA.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Tassazione per enunciazione: quando una sentenza non basta

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha delineato con precisione i confini della tassazione per enunciazione, un istituto fiscale che spesso genera contenziosi. Il caso analizzato offre spunti cruciali per comprendere quando la semplice menzione di un atto in un documento ufficiale, come una sentenza, possa far scattare l’obbligo di pagare l’imposta di registro.

I Fatti del Caso: Il Contenzioso Fiscale

La vicenda nasce da un avviso di liquidazione con cui l’Agenzia delle Entrate richiedeva a una società il pagamento dell’imposta di registro in misura proporzionale su due fronti. Il primo riguardava una sentenza del Tribunale che condannava una terza società a versare una cospicua somma alla contribuente. Il secondo, e più controverso, riguardava un presunto ‘finanziamento soci’ che, secondo il Fisco, era stato ‘enunciato’ proprio in quella sentenza e che quindi andava tassato autonomamente.

La società contribuente si opponeva, sostenendo che per il primo punto dovesse applicarsi l’imposta in misura fissa in virtù del principio di alternatività IVA/registro e che, per il secondo, non vi fosse alcuna chiara enunciazione di un finanziamento, mancando gli elementi essenziali per identificarlo.

Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano dato parzialmente ragione alla società, annullando la pretesa fiscale sul finanziamento enunciato. L’Agenzia delle Entrate, insoddisfatta, ha portato il caso dinanzi alla Corte di Cassazione.

La Decisione della Cassazione sulla Tassazione per Enunciazione

La Corte Suprema ha respinto il ricorso dell’Agenzia, confermando le decisioni dei giudici di merito e fornendo chiarimenti fondamentali sull’applicazione dell’art. 22 del D.P.R. 131/1986. I giudici hanno stabilito che la tassazione per enunciazione non può basarsi su mere deduzioni o elementi indiretti.

Perché si possa tassare un atto enunciato, è indispensabile che il documento ‘enunciante’ (in questo caso, la sentenza) contenga una descrizione completa e inequivocabile dell’atto non registrato. Devono essere chiaramente identificabili:

1. I soggetti: le parti che hanno stipulato l’accordo.
2. L’oggetto: il contenuto della prestazione.
3. La causa: la ragione giuridica del contratto.

Nel caso specifico, la sentenza del Tribunale si limitava a menzionare un ‘debito’ riconosciuto dalla società condannata, senza specificare che tale debito derivasse da un contratto di ‘finanziamento soci’ stipulato tra le parti in causa. Mancava, quindi, quella ‘fedele ricostruzione’ che avrebbe permesso di tassare l’atto come se fosse stato registrato autonomamente.

L’Analisi del Principio di Alternatività IVA/Registro

La Cassazione ha anche esaminato e respinto il motivo di ricorso incidentale della società, che lamentava l’errata applicazione dell’imposta proporzionale sulla condanna al pagamento. La società sosteneva che, essendo l’operazione sottostante soggetta a IVA, l’imposta di registro avrebbe dovuto essere fissa.

La Corte ha chiarito che il rapporto originario tra le parti era riconducibile a un mandato senza rappresentanza, finalizzato a un finanziamento. L’operazione finale, oggetto della condanna, si configurava come una mera cessione di denaro. Secondo la normativa IVA (art. 2, c. 3, lett. a), D.P.R. 633/1972), le cessioni di denaro sono escluse dal campo di applicazione dell’IVA. Di conseguenza, non potendo applicarsi l’IVA, viene meno il presupposto per l’applicazione del principio di alternatività e l’imposta di registro è correttamente dovuta in misura proporzionale.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano su un’interpretazione rigorosa del concetto di enunciazione. La tassazione è una conseguenza diretta del comportamento del contribuente che sceglie di menzionare esplicitamente un negozio in un altro atto. Se tale menzione è vaga o incompleta, l’Amministrazione Finanziaria non può integrare aliunde, ovvero con elementi esterni, le informazioni mancanti per giustificare l’imposizione. La sentenza del Tribunale, pur riconoscendo un credito, non conteneva alcuna indicazione certa e diretta degli estremi del presunto contratto di finanziamento, né delle sue parti specifiche. Per quanto riguarda il secondo punto, la Corte ha ribadito che il principio di alternatività si applica solo a operazioni rientranti nel campo IVA. Una cessione di denaro non lo è, e pertanto la tassazione proporzionale di registro sulla sentenza che ne ordina la restituzione è legittima.

Le Conclusioni

Questa ordinanza rafforza un principio di certezza giuridica fondamentale in ambito fiscale. La tassazione per enunciazione non è uno strumento per recuperare imposte su operazioni solo ipotizzate o desumibili. È necessario un richiamo espresso e completo a tutti gli elementi essenziali del negozio non registrato. Per i contribuenti, ciò significa che la redazione di atti e sentenze richiede grande attenzione ai dettagli, poiché ogni menzione può avere conseguenze fiscali. Per l’Amministrazione Finanziaria, rappresenta un monito a fondare le proprie pretese su elementi certi e diretti, presenti nell’atto enunciante, senza ricorrere a interpretazioni estensive.

Quando un atto menzionato in una sentenza è soggetto a tassazione per enunciazione?
Un atto menzionato in una sentenza è soggetto a tassazione per enunciazione solo se la sentenza stessa contiene tutti gli elementi essenziali per identificarlo in modo certo e diretto: i soggetti, il contenuto oggettivo (l’oggetto) e la sua reale portata (la causa). Non è sufficiente che l’esistenza del negozio sia solo desumibile da elementi indiretti.

Perché il principio di alternatività IVA/registro non è stato applicato in questo caso alla condanna al pagamento?
Il principio non è stato applicato perché l’operazione sottostante alla condanna di pagamento era una mera cessione di denaro. Le cessioni di denaro sono operazioni escluse dal campo di applicazione dell’IVA. Poiché l’alternatività presuppone che l’atto sia soggetto a IVA, la sua esclusione rende legittima l’applicazione dell’imposta di registro in misura proporzionale.

Cosa si intende per ‘enunciazione’ ai fini dell’imposta di registro secondo la Corte?
Per ‘enunciazione’ si intende il richiamo espresso e completo, contenuto in un atto registrato, a un contratto o negozio non registrato. Tale richiamo deve essere così dettagliato da permettere di identificare la natura e il contenuto del negozio enunciato, come se fosse un atto a sé stante, senza la necessità di integrare le informazioni con elementi esterni all’atto enunciante.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6190 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 6190 Anno 2023

Presidente: PAOLITTO LIBERATO

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 01/03/2023

ORDINANZA

sul ricorso nr. 20386-2018 proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, presso l’RAGIONE_SOCIALE, che la rappresenta e difende ope legis

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO , che la rappresenta e difende assieme all’AVV_NOTAIO giusta procura estesa in calce al controricorso

– controricorrente e ricorrente incidentale –

avverso la sentenza n. 1626/4/2017 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della LOMBARDIA, depositata il 12/04/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 20/1/2023 – tenutasi in modalità da remoto previo decreto di autorizzazione del Presidente del Collegio – dal Consigliere Relatore Dott.ssa NOME COGNOME

RILEVATO CHE

RAGIONE_SOCIALE propone ricorso, affidato a due motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia aveva respinto l’appello sia erariale, che di RAGIONE_SOCIALE, avverso la sentenza n. 10303/2015 della Commissione Tributaria Provinciale di Milano;

con la suddetta sentenza la Commissione Tributaria Provinciale, in parziale accoglimento del ricorso della RAGIONE_SOCIALE contribuente, aveva in primis escluso l’applicazione dell’imposta di registro, liquidata nell’avviso di liquidazione impugnato in misura proporzionale del 3% a titolo di finanziamento soci ex art. 22 DPR n. 131/1986 e dell’art. 9 della Tariffa ad esso allegata, ritenendo che non ne ricorressero i presupposti oggettivi e soggettivi, ed aveva poi respinto il restante ricorso di primo grado proposto dalla contribuente relativamente all’imposta principale di registro liquidata, proporzionalmente, ai sensi dell’art. 8, lett. b) Tariffa P.l. all. al DPR n. 131/86, in relazione alla sentenza di condanna n. 2414/2012 emessa dal Tribunale di Milano in data 26.1.2012, con la quale era stato riconosciuto alla RAGIONE_SOCIALE contribuente il rimborso RAGIONE_SOCIALE somme erogate ad RAGIONE_SOCIALE;
la contribuente resiste con controricorso e propone ricorso incidentale affidato a due motivi

CONSIDERATO CHE

1.1. con il primo di ricorso l’RAGIONE_SOCIALE denunzia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4), c.p.c., nullità della sentenza per «motivazione contraddittoria e/o perplessa», nonché violazione degli artt. 36, comma 2, n. 4, e 61 del D. Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, degli artt. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c., dell’art. 111, VI comma,

Cost. e lamenta che la Commissione Tributaria Regionale abbia annullato l’avviso di liquidazione, nella parte relativa alla tassazione dell’enunciazione del «finanziamento soci» per mancata enunciazione nella sentenza del tribunale di Milano di un «finanziamento soci» concesso da RAGIONE_SOCIALE ad RAGIONE_SOCIALE e perché non sarebbe stato inoltre possibile individuare con certezza i soggetti del finanziamento;

1.2. la ricorrente lamenta pertanto la contraddittorietà della decisione della Commissione Tributaria Regionale laddove, da una parte, aveva ritenuto fondata la tesi secondo cui «dell’atto di finanziamento soci non possono individuarsi con certezza neppure i soggetti», e, dall’altra , aveva affermato che «l’atto enunciato (il finanziamento soci) è intercorso tra la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, estranea al presente procedimento»;

1.3. con il secondo motivo l’Agenza ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c., violazione di norme di diritto (art. 22, d.P.R. n. 131/1986 e art. 9, Tariffa Parte Prima allegata al d.P.R. n. 131/1986) per avere la Commissione Tributaria Regionale erroneamente ritenuto insussistenti i presupposti oggettivi e soggettivi per l’applicazione dell ‘ art. 22, d.P.R. n. 131/1986 e dell’art. 9, Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. n. 131/1986, senza tenere conto che l ‘ atto giudiziario tassato non si fondava sul mandato senza rappresentanza conferito da RAGIONE_SOCIALE ad RAGIONE_SOCIALE, bensì su di un atto di finanziamento tra di loro stipulato, e che l’atto giudiziario tassato enunciava quindi l’atto negoziale posto a base della statuizione di condanna, consentendone l’ individuazione degli elementi essenziali, ovvero la causa dell’atto (finanziamento), i soggetti tra i quali esso è stato stipulato (RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE) e l’oggetto della prestazione (la somma di Euro 20.263.617,56);
1.4. con il primo motivo di ricorso incidentale la controricorrente denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 8, lett. b), Tariffa, Parte Prima, D.P.R. n. 131/1986 in ragione dell’ assoggettamento della sentenza del Tribunale di Milano, contenente condanna al pagamento a favore dell’esponente, ad imposta di registro proporzionale del 3%, in ragione del

fatto che avrebbe dovuto trovare applicazione l’imposta in misura fissa in ossequio al principio di alternatività IVA/registro di cui al combinato disposto dell’art. 5, comma 2, D.P.R. n. 131/1986, dell’art. 40, comma 1, D.P.R. n. 131/1986 e dell’art. I, comma I, lettera b), Tariffa, Parte seconda, D.P.R. n. 131/1986 e dell’art. 8, nota II, Tariffa, Parte Prima, D.P.R. n. 131/1986, trattandosi di pronuncia di condanna attinente prestazioni soggette ad IVA;

1.5. con il secondo motivo di ricorso incidentale, qualificato come «motivo di ricorso incidentale condizionato alla … ipotesi di accoglimento del ricorso principale dell’Amministrazione finanziaria», la controricorrente denuncia ai sensi dell’art. 112 c.p.c., ex art. 360, n. 4, c.p.c., nullità della sentenza in ragione dell’omessa pronuncia su motivo di ricorso in appello relativo all’eccezione di decadenza della potestà impositiva dell’Amministrazione finanziaria;

2.1. i motivi di ricorso principale, da esaminare congiuntamente, in quanto strettamente connessi, sono infondati e vanno disattesi;

2.2. l’Amministrazione finanziaria, con l’avviso di liquidazione impugnato (trascritto nel controricorso), ha applicato l’imposta di registro relativamente alla sentenza del Tribunale di Milano, n. 2414/2012, emessa tra l’odierna ricorrente e la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, per enunciazione di un finanziamento soci, con aliquota proporzionale al 3% ex art. 9 Tariffa – Parte Prima allegata al d.P.R. n. 131/1986;

2.3. dall’esame della sentenza del Tribunale di Milano, dianzi citata, ritualmente ed integralmente trascritta dalla controricorrente, emerge in fatto quanto di seguito illustrato;

2.4. RAGIONE_SOCIALE aveva citato in giudizio RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE proponendo le seguenti domande: «Previo accertamento del dedotto rapporto di mandato senza rappresentanza accertare l’i nadempimento della RAGIONE_SOCIALE convenuta all’obbligo di ritrasferire alla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE la quota di partecipazione rappresentante il 30% del capitale sociale di RAGIONE_SOCIALE, unitamente gli accessori finanziamenti soci; pronunciare sentenza ex art. 2932 c.c. che produca gli effetti del negozio di ritrasferimento a favore di RAGIONE_SOCIALE della quota di partecipazione in RAGIONE_SOCIALE oggi intestata ad RAGIONE_SOCIALE, ovvero in subordine, accertare
ex art. 1706 comma l c.c. che RAGIONE_SOCIALE è esclusiva proprietaria della richiamata partecipazione sociale; assumere ogni più opportuno provvedimento anche di condanna – se del caso, anche nei confronti di RAGIONE_SOCIALE – ai fini del ritrasferimento alla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE della partecipazione sociale de qua; accertare che RAGIONE_SOCIALE è esclusiva titolare del credito vantato da RAGIONE_SOCIALE nei confronti di RAGIONE_SOCIALE a titolo di finanziamento soci, e ciò anche alla luce dell’avvenuta surrogazione ex art. 1705, comma 2 c.c. della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE; condannane RAGIONE_SOCIALE al pa gamento in favore di RAGIONE_SOCIALE di € 5.909.950 , oltre agli interessi legali maturati dall’erogazione al saldo, nonché al risarcimento del maggior danno ex art. 1224 comma 2 c.c.; in via subordinata … condannare RAGIONE_SOCIALE al pagamento in favore di RAGIONE_SOCIALE di € 20.263.618, oltre interessi legali maturati dall’erogazione al saldo, nonché al risarcimento del maggior danno ex art. 1224 comma 2 cc. o in via ulteriormente subordinata … condannare RAGIONE_SOCIALE ad indennizzare RAGIONE_SOCIALE, ai sensi dell’art. 1 204 c.c., con il pagamento di € 20.263.618, ovvero della somma maggior o minore da liquidarsi anche in via equitativa dal Giudicante, oltre alla rivalutazione monetaria ed agli interessi legali maturati dai singoli esborsi al saldo»;
2.5. nel corso del giudizio RAGIONE_SOCIALE aveva poi rinunciato «alla domanda proposta in via principale, relativa all’accertamento dell ‘ esistenza di un rapporto di mandato senza rappresentanza nei confronti di RAGIONE_SOCIALE» ed aveva altresì rinunciato agli atti del giudizio «limitatamente al rapporto processuale promosso nei confronti della stessa RAGIONE_SOCIALE»;

2.6. il Tribunale di Milano, nel pronunciare quindi esclusivamente con riguardo alla «domanda subordinata e quella ulteriormente subordinata» nei confronti di RAGIONE_SOCIALE, aveva accolto la domanda della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ritenendo provata la « sussistenza del credito di € 20.263.617,56 di parte RAGIONE_SOCIALE nei confronti di parte convenuta e … (l ‘) … inadempimento della seconda»;

2.7. poste tali premesse, i n tema di imposta di registro, l’art. 22, comma primo, del d.P.R. n. 131 del 1986, stabilisce che se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali non registrati e posti

in essere fra le stesse parti intervenute nell’atto che contiene l’enunciazione, l’imposta si applica anche alle disposizioni enunciate ;

2.8. i n particolare, l’identità RAGIONE_SOCIALE parti si fonda sullo stesso concetto di enunciazione con il quale deve intendersi l’espresso richiamo dei contraenti al negozio, contenuto in un atto scritto o un contratto verbale, dagli stessi posto in essere;

2.9. n ell’enunciazione, infatti, devono essere evidenziati tutti gli elementi costit utivi dell’atto cui si fa riferimento, con una fedele ricostruzione conforme al suo contenuto e alla sua struttura originali, di modo che l’imposta possa essere applicata anche sul negozio enunciato, secondo gli effetti che è idoneo a produrre;

2.10. l ‘enu nciazione deve, cioè, contenere tutti gli elementi essenziali del contratto enunciato che servono ad identificarne la natura ed il contenuto in modo tale che lo stesso potrebbe essere registrato come atto a sé stante (cfr. Cass. n. 25706/2020);

2.11. la tassazione per enunciazione, dunque, non può operare nelle ipotesi in cui l’esistenza di un negozio sia desumibile solo da elementi indiretti e non in maniera certa e diretta per il richiamo espresso a tutti i suoi elementi;

2.12. è necessario, in sostanza , che nell’atto enunciante siano contenuti elementi tali da consentire di identificare la convenzione enunciata sia in ordine ai soggetti che al suo contenuto oggettivo e alla sua reale portata in modo da fornire non solo la prova della sua esistenza ma da costituirne il titolo;

2.13. è , dunque, per tali ragioni che l’art. 22 cit. prevede che la tassazione per enunciazione sia possibile solo a condizione che vi sia identità RAGIONE_SOCIALE parti intervenute nell’atto enunciante e in quello enunciato ;

2.14. le indicate conclusioni poggiano anche sull ‘ ulteriore argomento secondo cui, in tanto si può far luogo a tassazione, in quanto essa sia conseguenza diretta del comportamento del soggetto che la subisce;

2.15. l’enunciazione va quindi intesa con riguardo al tenore letterale dell’atto enunciante senza la possibilità di integrare aliunde la volontà RAGIONE_SOCIALE parti contraenti, ed è necessario pertanto tener presenti gli specifici effetti

giuridici dell’atto enunciato e di quello enunciante, co n esclusione di ogni astratta possibilità di reciproca presupposizione, che non trovi puntuale riscontro nelle dichiarazioni emergenti dalla convenzione nella disponibilità dell’Ufficio per le registrazione ;

2.16. applicando tali principi al caso in esame emerge dunque che la sentenza del Tribunale di Milano non contiene alcuna espressa, precisa ed inequivoca indicazione circa la pretesa operazione di «finanziamento soci» che l’Erario assume essere stata effettuata tra la RAGIONE_SOCIALE contribuente ed RAGIONE_SOCIALE;

2.17. la suddetta sentenza, infatti, contiene unicamente una condanna di RAGIONE_SOCIALE al pagamento in favore di RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE somme corrispondenti al «debito … espressamente riconosciuto dalla RAGIONE_SOCIALE convenuta RAGIONE_SOCIALE», senza alcuna ulteriore indicazione circa la natura di tale debito, ed in particolare circa una pretesa operazione di finanziamento soci intervenuta tra le due RAGIONE_SOCIALE;

2.18. nell’atto enunciante quindi mancano, in ogni caso, elementi tali da consentire di identificare la convenzione enunciata sia in ordine ai soggetti che al suo contenuto oggettivo e alla sua reale portata in modo da fornire non solo la prova della sua esistenza ma da costituirne il titolo, non rinvenendosi nella sentenza alcuna indicazione degli estremi del contratto e dell’atto ed in particolare RAGIONE_SOCIALE parti di esso ;

2.19. al contrario, nelle premesse della sentenza impugnata, si dà espressamente conto RAGIONE_SOCIALE richieste, da parte di RAGIONE_SOCIALE, di condanna al pagamento dell’importo corrispondente al credito vantato da RAGIONE_SOCIALE nei confronti di RAGIONE_SOCIALE a titolo di finanziamento soci a titolo di surrogazione da parte della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ex art. 1705 c.c., il che esclude che il Tribunale di Milano abbia inteso riconoscere la sussistenza di un credito di RAGIONE_SOCIALE quale diretta conseguenza di un finanziamento soci tra quest’ultima e RAGIONE_SOCIALE, come invece afferma l’RAGIONE_SOCIALE ;
2.20. quanto trascritto nel ricorso dall’RAGIONE_SOCIALE con riguardo alla parte della sentenza del Tribunale di Milano, in cui si dà atto che «in sede di udienza svoltasi davanti al Collegio il 26 gennaio 2012, …(la

RAGIONE_SOCIALE.RAGIONE_SOCIALE ha dichiarato di accettare il calcolo con decorrenza dalle scadenze indicate, per ciascuna tranche di finanziamento», nulla prova in contrario rispetto a quanto dianzi osservato, né costituisce enunciazione di un contratto, o comunque di un atto avente ad oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale al quale si possono estendere gli effetti della registrazione dell’atto enunciante ;

2.21. ne consegue l’infondatezza RAGIONE_SOCIALE pretese avanzate nei confronti della RAGIONE_SOCIALE contribuente, come correttamente affermato dalla Commissione Tributaria Regionale nella sentenza impugnata;

3.1. va parimenti disatteso il primo motivo di ricorso incidentale, con cui si lamenta che la Commissione Tributaria Regionale abbia erroneamente applicato l ‘ imposizione proporzionale di registro alla statuizione di condanna del Tribunale di Milano a favore della contribuente e nei confronti della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, senza fare applicazione del principio di alternatività IVA/registro, in forza del quale avrebbe dovuto essere applicata alla statuizione di condanna, portata dall ‘ atto giudiziario rappresentato dalla sentenza del Tribunale civile di Milano, unicamente l’ imposizione di registro in misura fissa sulla scorta del fatto che sia la contribuente che RAGIONE_SOCIALE svolgono attività di impresa, trovando pertanto, applicazione nei loro confronti, per presunzione assoluta ai sensi dell’art. 4, D.P.R. n. 633/1972, il regime dell’IVA per tutte le operazioni attive e passive;
3.2. al riguardo la Commissione Tributaria Regionale ha affermato che la «statuizione di condanna in esame si basa sul mero riconoscimento, da parte di ‘ RAGIONE_SOCIALE , nei confronti di RAGIONE_SOCIALE, di un debito restitutorio per la somma di Euro 20.263.617,56, erogata da RAGIONE_SOCIALE, non già in forza di un contratto di mutuo, bensì in forza di un contratto di mandato senza rappresentanza, quale provvista per l’operazione di finanziamento soci mai direttamente conclusa da RAGIONE_SOCIALE con RAGIONE_SOCIALE»;

3.3. va pertanto evidenziato che ai sensi dell’art. 3, comma 3, ultimo periodo, del d.P.R. n. 633/1972 le prestazioni di servizi rese o ricevute dai mandatari senza rappresentanza sono considerate prestazioni di servizi anche nei rapporti tra il mandante e il mandatario;

3.4. come già affermato da questa Corte (cfr. Cass. n. 30360/2018), per effetto della citata previsione normativa, nel mandato senza rappresentanza viene attribuita rilevanza, ai fini dell’imponibilità ad IVA, sia alle prestazioni tra mandante e mandatario, sia a quelle tra mandatario e terzo, sicché nel mandato senza rappresentanza, la prestazione resa dal mandatario al mandante non costituisce un’attività autonomamente rilevante ai fini IVA, in quanto non configura un ‘ autonoma prestazione di mandato, come accade, invece, nel mandato con rappresentanza, poiché il mandatario agisce per conto del mandante, ma in nome proprio, e, quindi, acquista in proprio i servizi da un terzo, dovendosi, poi, tenere conto dei suoi obblighi verso il mandante, secondo il contenuto rapporto di mandato, ai fini del corretto adempimento degli impegni assunti;
3.5. peraltro, è la natura dell’operazione che intercorre tra il mandatario e il terzo che qualifica, dal punto di vista oggettivo, anche l’operazione che intercorre tra il mandante e il mandatario, con la conseguenza che a quest’ultimo si applica il medesimo trattamento, ai fini IVA, che si applica al rapporto tra mandatario e terzo; quale corollario, deriva che tale influenza non opera nell’ipotesi inversa, sicché il rapporto tra mandante e mandatario non ha influenza, ai fini del trattamento IVA, sul rapporto mandatario e terzo;
3.6. trattasi, quindi, nella fattispecie in esame, di mera cessione di denaro che rimane al di fuori del campo di applicazione dell’IVA (d.p.r. n. 633 del 1972, art. 2, c. 3, lett. a);

3.7. ciò posto, secondo la consolidata giurisprudenza della Corte, alla luce del principio dell’alternatività con l’IVA, gli atti sottoposti, anche solo teoricamente, perché di fatto esentati, a quest’imposta non debbono scontare quella proporzionale di registro;

3.8. in particolare, poiché secondo gli artt. 5, comma 2, del d.P.R. n. 131 del 1986, e 1, lettera b), dell’allegata tariffa, parte seconda, sono sottoposte a registrazione in caso d’uso, e scontano l’imposta in misura fissa, le scritture private non autenticate contenenti disposizioni relative ad operazioni soggette all’imposta sul valore aggiunto, fra cui le «prestazioni di servizi», nelle quali la legge sull’IVA (art. 3, comma 2, n. 3, del d.P.R. n.

633 del 1972) comprende i prestiti in denaro, questi, ancorché siano poi esentati dall’imposta stessa dal successivo art. 10, n. 1, quando possano considerarsi «operazioni di finanziamento», tuttavia, essendo in astratto soggetti all’IVA, non sono soggetti all’imposta proporzionale di registro (cfr. Cass. nn. 29385/2019, 24268/2015, 9403/2007, 4577/1990);

3.9. risultano quindi infondate le censure della RAGIONE_SOCIALE contribuente circa l’indebi ta duplicazione dell ‘imposta di registro applicata , con aliquota proporzionale, assieme all’IVA, cui sarebbe stato soggetto l’accredito restitutorio in forza del principio di alternatività;

sulla scorta di quanto sin qui illustrato, assorbita ogni altra questione sollevata dalla controricorrente, vanno respinti il ricorso principale ed il primo motivo di ricorso incidentale, assorbito il secondo motivo, formulato in via condizionata all’accoglimento del ricorso principale ;

è opportuno compensare integralmente le spese di lite stante la parziale reciproca soccombenza;

non è dovuto dalla ricorrente incidentale il contributo ulteriore di cui all’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, come introdotto dall’art. 1, comma 17, della legge n. 228 del 2012, stante il mancato rigetto integrale o la mancata integrale dichiarazione di inammissibilità del ricorso incidentale;

la circostanza che sia altresì soccombente la parte pubblica esonera, inoltre, la Corte dal provvedere in tema di raddoppio del contributo unificato nei confronti della medesima

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso principale; rigetta il primo motivo di ricorso incidentale, assorbito il secondo motivo di ricorso incidentale; compensa integralmente le spese di lite.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, tenutasi in modalità da

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