Tassazione per enunciazione: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di una società contro l’Agenzia delle Entrate, confermando la legittimità della tassazione per enunciazione di un contratto di fornitura menzionato in un decreto ingiuntivo. La Corte ha chiarito che, se un atto sottoposto a registrazione menziona un altro negozio giuridico non registrato, anche quest’ultimo è soggetto all’imposta di registro, senza che ciò costituisca una duplicazione d’imposta. La valutazione sulla sussistenza dei requisiti dell’enunciazione è considerata un accertamento di fatto riservato al giudice di merito.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 23 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Tassazione per enunciazione: quando un atto ne tassa un altro

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito un importante principio del diritto tributario: la tassazione per enunciazione. Questo meccanismo, previsto dall’art. 22 del D.P.R. 131/1986, stabilisce che se un atto registrato menziona un altro negozio giuridico non registrato, anche quest’ultimo può essere assoggettato all’imposta di registro. La pronuncia chiarisce i confini applicativi di questa norma, confermando la legittimità della pretesa fiscale dell’Agenzia delle Entrate in un caso complesso. Analizziamo insieme la vicenda.

I Fatti di Causa

La controversia nasce da un avviso di liquidazione notificato dall’Agenzia delle Entrate a una società. L’Agenzia richiedeva il pagamento dell’imposta di registro non solo per la registrazione di un decreto ingiuntivo ottenuto dalla società, ma anche per il contratto di fornitura sottostante che era stato semplicemente ‘enunciato’ nel decreto stesso. La società contribuente ha impugnato l’avviso, sostenendo che si trattasse di una duplicazione d’imposta e che il contratto di fornitura, essendo un’operazione soggetta a IVA, dovesse beneficiare del principio di alternatività con l’imposta di registro.

Inizialmente, la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) aveva dato ragione alla società. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale (CTR), in accoglimento dell’appello dell’Agenzia, ha ribaltato la decisione. Secondo la CTR, il contratto di fornitura, pur non essendo registrato, era a tutti gli effetti un atto enunciato nel decreto ingiuntivo e, come tale, soggetto autonomamente a tassazione ai sensi dell’art. 22 del Testo Unico sull’Imposta di Registro.

La Decisione della Corte di Cassazione sulla tassazione per enunciazione

La società ha quindi proposto ricorso in Cassazione, basandosi su quattro motivi, tra cui la presunta violazione delle norme sulla tassazione per enunciazione e sul principio di alternatività IVA/registro, nonché vizi di motivazione della sentenza d’appello.

La Suprema Corte ha rigettato integralmente il ricorso. I giudici hanno chiarito che la valutazione circa la sussistenza di un’enunciazione tassabile costituisce un accertamento di fatto, riservato al giudice di merito e non sindacabile in sede di legittimità, se non per vizi logici o violazione di specifici criteri interpretativi, che nel caso di specie non erano stati adeguatamente dedotti. La Corte ha inoltre respinto la tesi della duplicazione d’imposta, affermando che la tassazione dell’atto enunciato è un’obbligazione tributaria autonoma che sorge per il solo fatto della sua menzione nell’atto registrato.

Analisi dei motivi di ricorso

1. Vizio di motivazione: La Corte ha ritenuto la motivazione della CTR sintetica ma sufficiente, in quanto identificava chiaramente gli elementi logico-giuridici a sostegno della decisione.
2. Carenza di motivazione dell’avviso di liquidazione: Anche questo motivo è stato respinto. La Cassazione ha ribadito che l’avviso non deve necessariamente allegare l’atto tassato, se riporta tutti gli elementi essenziali per identificare la pretesa fiscale.
3. Violazione delle norme sulla tassazione per enunciazione: Questo era il cuore della controversia. La Corte ha spiegato che l’interpretazione volta a stabilire se un atto ne enunci un altro è una questione di merito. Inoltre, ha sottolineato che la tassazione dell’atto enunciato prescinde dal suo ‘uso’ e si fonda sulla sola enunciazione, rendendo inefficace la doglianza della società.
4. Violazione dell’onere della prova: La Cassazione ha concluso che la CTR non ha invertito l’onere della prova, ma si è limitata a valutare le prove fornite, come rientra nei suoi poteri.

Le Motivazioni

La Corte di Cassazione, richiamando anche una pronuncia delle Sezioni Unite (n. 14432/2023), ha delineato i presupposti per la tassazione per enunciazione: l’autonomia giuridica tra l’atto enunciante e quello enunciato, l’identità delle parti coinvolte e la permanenza degli effetti del negozio enunciato. È necessario che dall’atto registrato emergano tutti gli elementi costitutivi del negozio non registrato, in modo che quest’ultimo possa essere identificato con certezza senza bisogno di ulteriori indagini esterne. L’attività interpretativa per verificare la presenza di questi requisiti, come già accennato, è un apprezzamento di fatto riservato al giudice del merito. Nel caso specifico, la CTR aveva implicitamente compiuto tale valutazione, e la ricorrente non ha mosso censure specifiche sui criteri legali di interpretazione degli atti, limitandosi a contestare il risultato dell’accertamento di fatto, cosa non permessa in sede di legittimità.

Inoltre, la Corte ha specificato che l’articolo 22 del D.P.R. 131/1986, nel prevedere la tassazione dell’atto enunciato, intende assoggettare a imposta tutti gli atti menzionati, a prescindere dal fatto che siano soggetti a registrazione solo in caso d’uso. La sola enunciazione è sufficiente a far scattare il presupposto impositivo.

Le Conclusioni

La decisione consolida un orientamento rigoroso in materia di tassazione per enunciazione. Le imprese e i professionisti devono prestare massima attenzione nella redazione di atti giudiziari e contratti. La menzione di un accordo o di un negozio giuridico preesistente all’interno di un atto destinato alla registrazione può far emergere un’obbligazione tributaria autonoma e inaspettata. La sentenza chiarisce che il Fisco ha il diritto di tassare tali atti enunciati, e che la difesa del contribuente non può basarsi su una generica contestazione del principio, ma deve, se del caso, dimostrare l’insussistenza dei presupposti di fatto e di diritto richiesti dalla norma, preferibilmente già nei gradi di merito del giudizio.

Cos’è la tassazione per enunciazione?
È un istituto del diritto tributario, previsto dall’art. 22 del D.P.R. 131/1986, che impone l’applicazione dell’imposta di registro anche a un atto non registrato quando questo viene menzionato (‘enunciato’) in un altro atto che viene presentato per la registrazione.

Perché la Corte ha ritenuto legittima l’applicazione dell’imposta sia al decreto ingiuntivo sia al contratto sottostante?
La Corte ha ritenuto che la tassazione del contratto ‘enunciato’ nel decreto ingiuntivo non costituisce una duplicazione d’imposta. Si tratta di due presupposti impositivi distinti: uno per la registrazione del provvedimento giudiziario e l’altro che sorge a causa della menzione del contratto non registrato. La verifica della sussistenza dei requisiti per l’enunciazione è un accertamento di fatto riservato al giudice di merito.

Il principio di alternatività tra IVA e imposta di registro impedisce la tassazione per enunciazione?
No. Secondo l’ordinanza, la tassazione dell’atto enunciato è un’obbligazione tributaria che sorge sulla base della sola menzione e prescinde dall’uso dell’atto stesso. La Corte, rigettando il motivo di ricorso della società, ha implicitamente affermato la prevalenza della norma sull’enunciazione, la quale genera un presupposto impositivo autonomo che non viene neutralizzato dal fatto che l’operazione sottostante fosse soggetta a IVA.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33415 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 33415 Anno 2025

Presidente: PAOLITTO LIBERATO

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 21/12/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 30390/2019 R.G. proposto da : RAGIONE_SOCIALE, rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA)

-controricorrente-

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania, sede di SALERNO n. 2013/2019 depositata il 07/03/2019. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 11/09/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

La RAGIONE_SOCIALE ha notificato al contribuente l’avviso di liquidazione per il recupero dell’imposta principale di registro per la registrazione del decreto ingiuntivo n. 4045/2014 del Tribunale di Salerno. A seguito di rigetto della istanza di reclamo/mediazione la società contribuente ha impugnato l’ avviso di liquidazione innanzi alla CTP di Salerno.

La CTP ha accolto il ricorso, ritenendo illegittima la pretesa ex art. 22 d.P.R. 131/1986 e confermando l’applicazione della imposta in misura proporzionale del 3%.

Formulato appello innanzi alla CTR da parte della RAGIONE_SOCIALE, con contestuale appello incidentale della società contribuente, il giudice del gravame, con la sentenza in epigrafe indicata, ha accolto le doglianze dell’appellante principale e rigettato l’appello incidentale riformando la decisione di prime cure.

In particolare, la CTR ha confermato la legittimità dell’applicazione dell’imposta di registro sia al decreto ingiuntivo che al contratto di fornitura, ritenendo che il contratto di fornitura, pur non essendo stato registrato, fosse un atto enunciato nel decreto ingiuntivo e quindi soggetto all’imposta di registro ai sensi dell’art. 22 del d.P.R. 131/86.

Avverso la suddetta sentenza di gravame la società contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a n. 4 motivi, cui ha resistito con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE

RAGIONI DELLA DECISIONE

In via preliminare deve essere analizzata la eccezione di inammissibilità formulata dalla difesa erariale.

1.1. Parte controricorrente sostiene che con il ricorso si voglia in realtà provocare il riesame di una questione di fatto, preclusa in sede di legittimità e già correttamente e univocamente risolta dalla C.T.R.

1.2. La eccezione è inammissibile per difetto di autosufficienza di cui agli artt. 366 n. 6, c.p.c., in quanto non specifica a quale fatto intenda riferirsi, né tantomeno cita gli atti di riferimento e gli altri elementi prescritti (tra le tante: Cass., Sez. 2^, 9 agosto 2018, n. 20694; Cass., Sez. 2^, 18 settembre 2020, n. 19560; Cass., Sez. 5^, 9 dicembre 2020, n. 28036; Cass., Sez. 6^-5, 23 marzo 2021, n. 8125; Cass., Sez. 5^, 5 maggio 2021, n. 11708; Cass., Sez. 6^-5, 18 ottobre 2021, n. 28714; Cass., Sez. 5^, 29 ottobre 2021, n. 30863; Cass., Sez. 5^, 24 novembre 2021, n. 36393; Cass., Sez. 2^, 21 dicembre 2021, n. 40984; Cass., Sez. 5^, 15 marzo 2022, n. 8362; Cass., Sez. 5^, 6 dicembre 2022, n. 35885; Cass. 21727/2023).
Con il primo motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., si deduce l’errore in procedendo e la nullità della sentenza impugnata per insufficiente ed apparente motivazione, la violazione e falsa applicazione dell’art. 132 c .p.c. e 36 d.lgs. 546/1992.

2.1. La doglianza non merita accoglimento in quanto priva di fondamento in fatto.

Dalla lettura della decisione impugnata, infatti, emerge che la motivazione è presente, seppur espressa in forma sintetica ed essenziale. Tale concisione non è, tuttavia, indice di carenza argomentativa in assoluto, bensì espressione della facoltà del giudice di adottare uno stile redazionale improntato alla brevità, purché siano comunque individuabili gli elementi logico-giuridici posti a sostegno della statuizione.

2.2. Ne consegue che non può ritenersi sussistente il dedotto vizio di motivazione, il quale, per costante giurisprudenza, si configura soltanto in presenza di un effettivo difetto argomentativo o di un’omessa considerazione di fatti decisivi per il giudizio, c ircostanza che nella fattispecie non ricorre.

Con il secondo motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.., si deduce l’ error in iudicando , la violazione e falsa

applicazione degli artt. 7 comma 1 L. n. 212/2000 e 52 comma 2 bis d.P.R. n. 131/1986. In particolare, la società contribuente lamenta la carenza di motivazione dell’avviso di liquidazione per omessa allegazione degli atti sottoposti a tassazione. L’accoglimento dell’appello principale avrebbe implicitamente determinato la reiezione della censura.

3.1. Il motivo è infondato.

La CTR ha rilevato che <>. Non sussiste dunque l’invocato vizio di omessa pronuncia.

Quanto al requisito motivazionale si è rilevato che «l’avviso di liquidazione può ritenersi adeguatamente motivato anche quando, riportando esso gli estremi identificativi essenziali sia dell’atto giudiziario medesimo (natura del provvedimento, ufficio emanante, estremi di ruolo e pubblicazione) sia dei criteri normativi e matematici di determinazione del dovuto (base imponibile, aliquota tariffaria applicata ed imposta), non alleghi l’atto in sé. Tuttavia, nel caso in cui il contribuente contesti in maniera specifica e circostanziata la sufficienza motivazionale dell’avviso e la comprensibilità della pretesa impositiva rinveniente da quelle sole indicazioni, il giudice di merito deve procedere al vaglio complessivo del livello motivazionale dell’avviso stesso, indipendentemente dalla allegazione o non allegazione ad esso dell’atto giudiziario tassato, anche in relazione agli eventuali elementi di complessità ed equivocità che possano in concreto emergere da quest’ultimo» (così Cass., 29 settembre 2021, n. 26340; v., altresì, Cass., 7 aprile 2022, n. 11284; Cass., 12 gennaio 2021, n. 239; Cass., 8 ottobre 2020, n. 21713).
Nella fattispecie, la parte aveva denunciato (solo) l’omessa allegazione dell’atto tassato che, come appena visto, non era necessaria se le indicazioni riportate nell’avviso erano autosufficienti.

3.3. Il motivo va dunque rigettato.

4 . Con il terzo motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., si deduce l’ error in iudicando , la violazione e falsa applicazione degli artt. 22 e 40 del DPR 131/1986. In particolare, la società ricorrente evidenzia che non vi fosse enunciazione e che l’RAGIONE_SOCIALE avrebbe erroneamente applicato l’imposta di registro sia al decreto ingiuntivo che al rapporto negoziale sottostante, configurando un’illecita duplicazione d’imposta, atteso che per le transazioni soggette ad IVA, come quella in questione, dovrebbe applicarsi il principio di alternatività tra IVA e imposta di registro, stabilito dall’art. 40 del DPR 131/1986.
4.1. Parte controricorrente ha replicato che la ricorrente aveva fatturato attività di attestazione e aveva ottenuto il decreto ingiuntivo per il pagamento del corrispettivo, sicché l’RAGIONE_SOCIALE correttamente ha emesso gli avvisi di liquidazione dell’imposta di registro ritenendo che, oltre alla registrazione del decreto è stato sottoposto a tassazione anche il negozio giuridico sottostante, ai sensi del d.P.R. n. 131/ 1986 artt. 6 e 22, in quanto l’attività di attestazione presuppone il rilascio di un apposito “Attestato SOA” con pagamento di fattura emessa a seguito di contratto di qualificazione tra la società di attestazione e la ditta richiedente.
4.2. In sostanza, il motivo involge la tassazione per enunciazione e deduce che non v’era alcuna enunciazione al contratto sottostante e che la tassazione per enunciazione avrebbe comportato una duplicazione di imposta.

4.3. Il primo profilo di censura è inammissibile.

Come (anche) di recente rimarcato dalle Sezioni Unite della Corte, la tassazione per enunciazione (d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 22)

presuppone «l’autonomia giuridica oggettuale dell'”enunciazione” (RAGIONE_SOCIALE disposizioni enunciate), l’identità RAGIONE_SOCIALE parti dell’atto “enunciante” e dell’atto “enunciato”, la permanenza degli effetti di quest’ultimo»; e, in particolare, che l’atto enunciato si a apprezzabile « ab intrinseco , senza ulteriori accertamenti di fatto o comunque extratestuali né valutazioni di particolare complessità giuridica, ché altrimenti, quantomeno, si renderebbe necessaria l’adozione di una forma provvedimentale impositiva diversa da quella adottata in concreto (avviso di liquidazione) ossia l’emissione di un avviso di accertamento (Cass. Sez. U., 24 maggio 2023, n. 14432).
Del resto, la Corte aveva avuto già modo di rilevare che, per potersi configurare la enunciazione, è necessario che nell’atto sottoposto a registrazione vi sia espresso richiamo al negozio posto in essere, sia che si tratti di atto scritto o di contratto verbale, con specifica menzione di tutti gli elementi costitutivi di esso che servono ad identificarne la natura ed il contenuto in modo tale che lo stesso potrebbe essere registrato come atto a sé stante; e che, dunque, la tassazione per enunciazione non può operare se nell’atto soggetto a registrazione siano menzionate circostanze dalle quali possa solo dedursi che esiste tra le parti il rapporto giuridico non denunciato, essendo sempre necessario che le circostanze enunciate siano idonee di per sè stesse, e quindi senza necessità di ricorrere ad elementi non contenuti nell’atto, a dare certezza di quel rapporto giuridico (così Cass., 13 novembre 2020, n. 25706; Cass., 6 novembre 2019, n. 28559).
4.4. Il motivo di ricorso -che espone una censura di violazione e falsa applicazione di legge -tende, allora, a rimettere in discussione l’accertamento in fatto senza considerare, però, che il vizio di violazione di legge consiste nella deduzione di un’erronea ricognizione, da parte del provvedimento impugnato, della fattispecie astratta recata da una norma di legge (e implica necessariamente un problema interpretativo della stessa) laddove l’allegazione di un’erronea ricognizione della

fattispecie concreta a mezzo RAGIONE_SOCIALE risultanze di causa è, invece, esterna all’esatta interpretazione della norma e inerisce alla tipica valutazione del giudice di merito che è sottoposta al sindacato di legittimità nei limiti delineati (ora) dall’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.; difatti, il discrimine tra l’una e l’altra ipotesi – violazione di legge in senso proprio a causa dell’erronea ricognizione dell’astratta fattispecie normativa, ovvero erronea applicazione della legge in ragione della carente o contraddittoria ricostruzione della fattispecie concreta – è segnato dal fatto che solo quest’ultima censura, e non anche la prima, è mediata dalla contestata valutazione RAGIONE_SOCIALE risultanze di causa (v. Cass., 27 luglio 2023, n. 22938; Cass., 5 febbraio 2019, n. 3340; Cass., 13 ottobre 2017, n. 24155; Cass., 11 gennaio 2016, n. 195; Cass., 22 febbraio 2007, n. 4178; Cass. Sez. U., 5 maggio 2006, n. 10313; Cass., 11 agosto 2004, n. 15499).
4.5. L’enunciazione, nel caso di specie, consegue da un provvedimento giudiziario, e il motivo di ricorso non reca alcuna esplicitazione dei criteri di interpretazione che (in tesi) sarebbero stati pretermessi dal giudice del gravame.

4.6. L’attività interpretativa dell’atto enunciante, volta a stabilire se in esso sia stato o meno, secondo i citati criteri, enunciato altro atto non tassato, è certamente questione di merito, che involge un apprezzamento di fatto riservato al relativo giudice (cfr., ex plurimis , Cass., 4 novembre 2020, n. 24480; Cass., 31 maggio 2013, n, 13811), che risulta sindacabile in sede di legittimità solo per il tramite della violazione dei criteri che presiedono all’interpretazione del titolo, nella specie per l’appunto non dedotti.
4.7. Tale primo profilo risulta quindi da rigettare.

4.8. Anche il secondo profilo si palesa infondato.

La tassazione del contratto enunciato nel provvedimento giudiziario sottoposto a tassazione prescinde dal suo uso: con riferimento alla disciplina relativa alla registrazione in caso d’uso (d.P.R. n. 131 del

1986, cit., art. 6), la Corte ha in più occasioni rimarcato che il d.P.R. n. 131 del 1986, art. 22, comma 1, cit., nel disporre che «se l’atto enunciato era soggetto a registrazione in termine fisso è dovuta anche la pena pecuniaria di cui all’art. 69», ha inteso includere fra gli atti assoggettati ad imposta anche quelli soggetti a registrazione in caso d’uso in quanto – se la mera enunciazione degli atti soggetti a registrazione in caso d’uso, ai sensi del precedente art. 6, non configura, di per sé, un uso – deve ritenersi che tali atti siano assoggettati all’imposta a prescindere dall’uso dei medesimi di cui all’art. 6, e quindi sulla base della sola enunciazione. (v. Cass., 14 marzo 2007, n. 5946 cui adde , ex plurimis , Cass. Sez. U., 16 marzo 2023, n. 7682; Cass., 30 ottobre 2015, n. 22243).
4.9. Il terzo motivo non può dunque essere accolto.

Con il quarto motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., si contesta l’ error in iudicando e la violazione e falsa applicazione dell’art. 115 c .p.c. e dell’art. 2697 c .c.

5.1. Parte ricorrente contesta che la Commissione abbia ritenuto sussistente un ulteriore atto soggetto a tassazione, pur in assenza di qualsiasi prova a supporto di tale affermazione, atteso che l’avviso di liquidazione non conteneva allegati che permettessero di identificare tale atto, né l’RAGIONE_SOCIALE avrebbe fornito ulteriori elementi nel corso del giudizio. In sostanza, l ‘RAGIONE_SOCIALE aveva solo presunto l’esistenza di un atto enunciato del quale non aveva dato prova.

5.2. La censura, prospettata ai sensi del n. 5 del comma I dell’art. 360 c.p.c., è inammissibile, perché non identifica il fatto decisivo (in tesi) oggetto di omesso esame e si risolve nella riproposizione di un argomento difensivo in fatto.

5.3. La CTR, tra l’altro, non ha operato alcuna inversione degli oneri probatori, ma si è limitata a valutare, come nei propri poteri, le prove offerte dalle parti. Infine, come si deduce nel controricorso (fol. 2), e come può desumersi dalla sentenza appellata (che ha condiviso la tesi

dell’RAGIONE_SOCIALE), il decreto ingiuntivo è stato sottoposto a tassazione in misura fissa, anche relativamente al contratto enunciato.

5.4. Anche tale censura va quindi rigettata.

Il ricorso va dunque rigettato.

Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza, e sono liquidate nella misura indicata in dispositivo.

In conseguenza dell’esito del giudizio ricorrono i presupposti processuali per dichiarare la sussistenza dei presupposti per il pagamento di una somma pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, com ma 1quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Condanna il ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 600,00 per compensi oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dov uto per il ricorso principale, a norma del comma 1bis , dello stesso articolo 13.

Così deciso in Roma, il 11/09/2025.

Il Presidente LIBERATO PAOLITTO

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