Tassazione per enunciazione: i limiti della Cassazione

Una società ha impugnato due avvisi di liquidazione per l’imposta di registro su decreti ingiuntivi, sostenendo la violazione del principio di alternatività IVA/registro. Dopo la conferma nei primi due gradi di giudizio, la Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. La Corte ha stabilito che le censure relative alla tassazione per enunciazione e alla violazione delle norme sulla prova erano inammissibili, in quanto miravano a un riesame del merito dei fatti, precluso in sede di legittimità, piuttosto che a evidenziare un errore di diritto.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 23 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Tassazione per enunciazione: quando il richiamo a un atto costa caro

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha affrontato un caso complesso relativo alla tassazione per enunciazione, offrendo importanti chiarimenti sui limiti del sindacato di legittimità. La vicenda riguardava una società che si era vista notificare avvisi di liquidazione per l’imposta di registro relativa a due decreti ingiuntivi. L’amministrazione finanziaria aveva ritenuto di dover tassare non solo i decreti, ma anche il rapporto contrattuale sottostante menzionato in essi. La società ha contestato questa decisione, appellandosi al principio di alternatività tra IVA e imposta di registro e lamentando vizi di motivazione. Vediamo come la Suprema Corte ha risolto la questione.

Il caso: Duplice Tassazione e Principio di Alternatività

Una società operante nel settore delle attestazioni SOA otteneva due decreti ingiuntivi per il recupero di crediti derivanti da contratti di qualificazione. L’Agenzia delle Entrate, in sede di registrazione dei provvedimenti giudiziari, applicava l’imposta di registro non solo sui decreti stessi, ma anche sui contratti da cui scaturiva il credito. A parere del fisco, i decreti ingiuntivi ‘enunciavano’ un distinto negozio giuridico (il contratto di attestazione) che doveva essere autonomamente tassato.

La società contribuente ha impugnato gli avvisi di liquidazione, sostenendo che l’operazione contrattuale, essendo soggetta a IVA, non potesse essere sottoposta a imposta di registro proporzionale, in virtù del principio di alternatività. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale respingevano le doglianze della società, confermando la legittimità dell’operato dell’Agenzia. Di qui, il ricorso in Cassazione.

I Motivi del Ricorso e la Tassazione per enunciazione

Il contribuente ha basato il proprio ricorso in Cassazione su quattro motivi principali, tra cui l’errata applicazione delle norme sull’alternatività IVA/registro e, soprattutto, delle regole sulla tassazione per enunciazione. Secondo la difesa, l’Agenzia avrebbe illegittimamente duplicato l’imposta, tassando sia l’atto giudiziario che il rapporto sottostante. Inoltre, si contestava che la Commissione Tributaria avesse ritenuto esistente un ulteriore atto tassabile senza prove adeguate, dato che gli avvisi di liquidazione non contenevano allegati che permettessero di identificarlo con certezza.

La Corte ha deciso di trattare congiuntamente i motivi relativi all’enunciazione e alla violazione delle norme sulla prova, ritenendoli strettamente connessi e, in definitiva, inammissibili.

La Distinzione tra Questione di Fatto e Questione di Diritto

Il punto cruciale della decisione della Cassazione risiede nella netta distinzione tra la violazione di legge (error in iudicando) e la richiesta di un nuovo esame del merito della controversia. La Corte ha ribadito che il suo ruolo non è quello di rivalutare i fatti così come accertati dai giudici dei gradi inferiori, ma solo di verificare la corretta applicazione delle norme di diritto.

Nel caso specifico, stabilire se un decreto ingiuntivo enunciasse effettivamente un contratto sottostante con tutti gli elementi necessari per la sua tassazione autonoma (identità delle parti, natura, contenuto) è un’attività interpretativa e un accertamento di fatto. Tale accertamento è di competenza esclusiva del giudice di merito. Il ricorso del contribuente, secondo la Suprema Corte, non denunciava una vera e propria errata interpretazione della legge, ma contestava il risultato dell’accertamento compiuto dalla Commissione Tributaria Regionale. In altre parole, si chiedeva alla Cassazione di riesaminare i documenti e decidere, in contrasto con il giudice precedente, che l’enunciazione non sussisteva. Questa operazione è preclusa in sede di legittimità.

Le motivazioni
La Corte ha rigettato il ricorso dichiarando inammissibili le censure centrali. La motivazione si fonda su un principio consolidato: il ricorso per cassazione non può trasformarsi in un terzo grado di giudizio sul merito. La tassazione per enunciazione, come chiarito dalle Sezioni Unite, richiede che l’atto enunciato sia ‘apprezzabile ab intrinseco’, ovvero che tutti i suoi elementi costitutivi emergano chiaramente dall’atto registrante, senza necessità di indagini esterne o complesse valutazioni.

L’accertamento di questa condizione è un’analisi fattuale che spetta al giudice di merito. La società ricorrente avrebbe dovuto dimostrare che il giudice d’appello avesse violato specifici criteri legali di interpretazione degli atti, e non semplicemente contestare la conclusione raggiunta. Poiché il ricorso si limitava a riproporre una tesi difensiva di fatto, contrapponendo la propria valutazione a quella del giudice, la Corte lo ha ritenuto inammissibile.

Le conclusioni
Questa ordinanza ribadisce un’importante lezione processuale: la distinzione tra fatto e diritto è fondamentale quando si prepara un ricorso per cassazione in materia tributaria. Non è sufficiente essere in disaccordo con la valutazione del giudice di merito; è necessario individuare e argomentare un preciso errore nell’applicazione delle norme giuridiche. Per quanto riguarda la tassazione per enunciazione, la decisione conferma che la sua applicazione dipende da un accertamento di fatto incensurabile in Cassazione, se non per violazione dei canoni ermeneutici o per vizi motivazionali specifici, che nel caso di specie non sono stati adeguatamente dedotti.

Quando un avviso di liquidazione è considerato sufficientemente motivato anche senza allegare l’atto tassato?
Secondo la sentenza, l’avviso è adeguatamente motivato quando riporta gli estremi identificativi essenziali dell’atto giudiziario (natura, ufficio emanante, ruolo, pubblicazione) e i criteri normativi e matematici per la determinazione dell’imposta (base imponibile, aliquota, imposta), anche senza allegare l’atto stesso.

Cosa presuppone l’applicazione della tassazione per enunciazione?
La tassazione per enunciazione presuppone che l’atto menzionato (enunciato) sia apprezzabile ‘ab intrinseco’, cioè direttamente dall’atto presentato per la registrazione (enunciante), senza necessità di ulteriori accertamenti di fatto o valutazioni complesse. Devono emergere chiaramente tutti gli elementi costitutivi del negozio enunciato.

Perché la Corte di Cassazione ha ritenuto inammissibile il ricorso sulla presunta errata applicazione della tassazione per enunciazione?
La Corte ha ritenuto il ricorso inammissibile perché le censure del contribuente non denunciavano un errore nell’interpretazione della norma di legge, ma contestavano l’accertamento di fatto compiuto dal giudice di merito. In sostanza, si chiedeva alla Corte di riesaminare i documenti e sostituire la propria valutazione a quella del giudice d’appello, un’attività che esula dai poteri del giudice di legittimità.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33416 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 33416 Anno 2025

Presidente: PAOLITTO LIBERATO

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 21/12/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 14708/2020 R.G. proposto da : RAGIONE_SOCIALE, rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, rappresentato e difeso dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO. (P_IVA)

-controricorrente-

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania, sede di SALERNO n. 7142/2019 depositata il 20/09/2019. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 11/09/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

La Agenza RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ha notificato al contribuente due avvisi di liquidazione per il recupero dell’imposta principale di registro per la registrazione dei decreti ingiuntivi n. 118/2013 e n. 1423/2014 del Tribunale di Salerno. La società contribuente ha impugnato gli avvisi di liquidazione innanzi alla CTP di Salerno.

La CTP, previa riunione, ha respinto i ricorsi, ritenendo inapplicabile il principio della alternatività IVA/imposta di registro e respingendo la censura relativa al difetto di motivazione.

Formulato appello innanzi alla CTR da parte della società contribuente, il giudice del gravame, con la sentenza in epigrafe indicata, ha respinto le doglianze, confermando la decisione di prime cure. In particolare, la CTR ha confermato la legittimità dell’applicazione dell’imposta di registro sia al decreto ingiuntivo che al contratto sottostante (attività di attestazione SOA).

Avverso la suddetta sentenza di gravame la società contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a n. 4 motivi, cui ha resistito con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE

RAGIONI DELLA DECISIONE

In via preliminare deve essere analizzata la eccezione di inammissibilità formulata dalla difesa erariale.

1.1. Parte controricorrente sostiene che con il ricorso si voglia in realtà provocare il riesame di una questione di fatto, preclusa in sede di legittimità e già correttamente e univocamente risolta dalla C.T.R.

1.2. La eccezione è inammissibile per difetto di autosufficienza di cui agli artt. 366 n. 6, c.p.c., in quanto non specifica a quale fatto intenda riferirsi, né tantomeno cita gli atti di riferimento e egli altri elementi prescritti (tra le tante: Cass., Sez. 2^, 9 agosto 2018, n. 20694; Cass., Sez. 2^, 18 settembre 2020, n. 19560; Cass., Sez. 5^, 9 dicembre 2020, n. 28036; Cass., Sez. 6^-5, 23 marzo 2021, n. 8125; Cass., Sez. 5^, 5 maggio 2021, n. 11708; Cass., Sez. 6^-5, 18 ottobre
2021, n. 28714; Cass., Sez. 5^, 29 ottobre 2021, n. 30863; Cass., Sez. 5^, 24 novembre 2021, n. 36393; Cass., Sez. 2^, 21 dicembre 2021, n. 40984; Cass., Sez. 5^, 15 marzo 2022, n. 8362; Cass., Sez. 5^, 6 dicembre 2022, n. 35885; Cass. 21727/2023).

Con il primo motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., si deduce l’errore in procedendo e la nullità della sentenza impugnata per insufficiente ed apparente motivazione, la violazione e falsa applicazione dell’art. 132 c .p.c. e dell’art. 36 d.lgs 546/1992. La sentenza gravata non consentirebbe di verificare quali siano le premesse in fatto e in diritto del ‘ decisum ‘ risultando enucleato, con affermazioni meramente assertive, il solo giudizio conclusivo.
2.1. La doglianza non merita accoglimento in quanto priva di fondamento in fatto.

2.2. Dalla lettura della decisione impugnata, infatti, emerge che la motivazione è presente, seppur espressa in forma sintetica ed essenziale. Tale concisione non è, tuttavia, indice di carenza argomentativa assoluta, bensì espressione della facoltà del giudice di adottare uno stile redazionale improntato alla brevità, purché siano comunque individuabili gli elementi logico-giuridici posti a sostegno della statuizione.

2.3. Ne consegue che non può ritenersi sussistente il dedotto vizio di motivazione, il quale, per costante giurisprudenza, si configura soltanto in presenza di un effettivo difetto argomentativo o di un’omessa considerazione di fatti decisivi per il giudizio, c ircostanza che nella fattispecie non ricorre.

Con il secondo motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., si deduce l’ error in iudicando , la violazione e falsa applicazione degli artt. 7 comma 1 L. n. 212/2000 e 52 comma 2 bis d.P.R. n. 131/1986. In particolare, la società contribuente lamenta la carenza di motivazione dell’avviso di liquidazione per omessa

allegazione degli atti sottoposti a tassazione. L’accoglimento dell’appello principale avrebbe implicitamente determinato la reiezione della censura.

3.1. Il motivo è infondato.

3.2. La CTR ha rilevato che <>.

Non sussiste dunque l’invocato vizio di omessa pronuncia.

Quanto al requisito motivazionale si è rilevato che «l’avviso di liquidazione può ritenersi adeguatamente motivato anche quando, riportando esso gli estremi identificativi essenziali sia dell’atto giudiziario medesimo (natura del provvedimento, ufficio emanante, estremi di ruolo e pubblicazione) sia dei criteri normativi e matematici di determinazione del dovuto (base imponibile, aliquota tariffaria applicata ed imposta), non alleghi l’atto in sé. Tuttavia, nel caso in cui il contribuente contesti in maniera specifica e circostanziata la sufficienza motivazionale dell’avviso e la comprensibilità della pretesa impositiva rinveniente da quelle sole indicazioni, il giudice di merito deve procedere al vaglio complessivo del livello motivazionale dell’avviso stesso, indipendentemente dalla allegazione o non allegazione ad esso dell’atto giudiziario tassato, anche in relazione agli eventuali elementi di complessità ed equivocità che possano in concreto emergere da quest’ultimo» (così Cass., 29 settembre 2021, n. 26340; v., altresì, Cass., 7 aprile 2022, n. 11284; Cass., 12 gennaio 2021, n. 239; Cass., 8 ottobre 2020, n. 21713).
3.3. Nella fattispecie, la parte aveva denunciato (solo) l’omessa allegazione dell’atto tassato che, come appena visto, non era necessaria se le indicazioni riportate nell’avviso erano autosufficienti.

3.4. Il motivo va quindi respinto.

Con il terzo motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., si deduce l’error in iudicando, la violazione e falsa applicazione degli arti. 22 e 40 del d.P.R. 131/1986. In particolare, la società ricorrente evidenzia che l’RAGIONE_SOCIALE avrebbe erroneamente applicato l’imposta di registro sia al decreto ingiuntivo che al rapporto negoziale sottostante, configurando un’illecita duplicazione d’imposta, atteso che per le transazioni soggette ad IVA, come quella in questione, dovrebbe applicarsi il principio di alternatività tra IVA e imposta di registro, stabilito dall’art. 40 del d.P.R. 131/1986.
Parte controricorrente ha replicato che la ricorrente aveva fatturato attività di attestazione e aveva ottenuto il decreto ingiuntivo per il pagamento del corrispettivo, sicché l’RAGIONE_SOCIALE correttamente ha emesso gli avvisi di liquidazione dell’imposta di registro ritenendo che, oltre alla registrazione del decreto è stato sottoposto a tassazione anche il negozio giuridico sottostante, ai sensi del d.P.R. n. 131/ 1986 artt. 6 e 22, in quanto l’attività di attestazione presuppone il rilascio di un apposito “Attestato SOA” con pagamento di fattura emessa a seguito di contratto di qualificazione tra la società di attestazione e la ditta richiedente.
Con il quarto motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., si contesta l’ error in iudicando e la violazione e falsa applicazione dell’art. 115 c .p.c. e dell’art. 2697 c .c.

5.1. Parte ricorrente contesta che la Commissione abbia ritenuto sussistente un ulteriore atto soggetto a tassazione, pur in assenza di qualsiasi prova a supporto di tale affermazione, atteso che l’avviso di liquidazione non conteneva allegati che permettessero di identificare

tale atto, né l’RAGIONE_SOCIALE ha fornito ulteriori elementi nel corso del giudizio.

I motivi nn. 3 e 4 possono essere affrontati congiuntamente, in quanto strettamente connessi.

Le censure sono inammissibili perché demandano alla Corte un accertamento in fatto.

Come (anche) di recente rimarcato dalle Sezioni Unite della Corte, la tassazione per enunciazione (d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 22) presuppone «l’autonomia giuridica oggettuale dell'”enunciazione” (RAGIONE_SOCIALE disposizioni enunciate), l’identità RAGIONE_SOCIALE parti dell’atto “enunciante” e dell’atto “enunciato”, la permanenza degli effetti di quest’ultimo»; e, in particolare, che l’atto enunciato sia apprezzabile « ab intrinseco , senza ulteriori accertamenti di fatto o comunque extratestuali né valutazioni di particolare complessità giuridica, ché altrimenti, quantomeno, si renderebbe necessaria l’adozione di una forma provvedimentale impositiva diversa da quella adottata in concreto (avviso di liquidazione) ossia l’emissione di un avviso di accertamento (Cass. Sez. U., 24 maggio 2023, n. 14432).
7.1. Del resto, la Corte aveva avuto già modo di rilevare che, per potersi configurare la enunciazione, è necessario che nell’atto sottoposto a registrazione vi sia espresso richiamo al negozio posto in essere, sia che si tratti di atto scritto o di contratto verbale, con specifica menzione di tutti gli elementi costitutivi di esso che servono ad identificarne la natura ed il contenuto in modo tale che lo stesso potrebbe essere registrato come atto a sé stante; e che, dunque, la tassazione per enunciazione non può operare se nell’atto soggetto a registrazione siano menzionate circostanze dalle quali possa solo dedursi che esiste tra le parti il rapporto giuridico non denunciato, essendo sempre necessario che le circostanze enunciate siano idonee di per sè stesse, e quindi senza necessità di ricorrere ad elementi non contenuti nell’atto, a dare certezza di quel rapporto giuridico (così
Cass., 13 novembre 2020, n. 25706; Cass., 6 novembre 2019, n. 28559).

7.2. Il motivo di ricorso -che espone una censura di violazione e falsa applicazione di legge -tende, allora, a rimettere in discussione l’accertamento in fatto senza considerare, però, che il vizio di violazione di legge consiste nella deduzione di un’erronea ricognizione, da parte del provvedimento impugnato, della fattispecie astratta recata da una norma di legge (e implica necessariamente un problema interpretativo della stessa) laddove l’allegazione di un’erronea ricognizione della fattispecie concreta a mezzo RAGIONE_SOCIALE risultanze di causa è, invece, esterna all’esatta interpretazione della norma e inerisce alla tipica valutazione del giudice di merito che è sottoposta al sindacato di legittimità nei limiti delineati (ora) dall’art. 360, primo comma, n. 5 , cod. proc. civ.; difatti, il discrimine tra l’una e l’altra ipotesi – violazione di legge in senso proprio a causa dell’erronea ricognizione dell’astratta fattispecie normativa, ovvero erronea applicazione della legge in ragione della carente o contraddittoria ricostruzione della fattispecie concreta – è segnato dal fatto che solo quest’ultima censura, e non anche la prima, è mediata dalla contestata valutazione RAGIONE_SOCIALE risultanze di causa (v. Cass., 27 luglio 2023, n. 22938; Cass., 5 febbraio 2019, n. 3340; Cass., 13 ottobre 2017, n. 24155; Cass., 11 gennaio 2016, n. 195; Cass., 22 febbraio 2007, n. 4178; Cass. Sez. U., 5 maggio 2006, n. 10313; Cass., 11 agosto 2004, n. 15499).
7.3. L’enunciazione, nel caso di specie, consegue da un provvedimento giudiziario, e il motivo di ricorso non reca alcuna esplicitazione dei criteri di interpretazione che (in tesi) sarebbero stati pretermessi dal giudice del gravame.

7.4. L’attività interpretativa dell’atto enunciante, volta a stabilire se in esso sia stato o meno, secondo i citati criteri, enunciato altro atto non tassato, è certamente questione di merito, che involge un apprezzamento di fatto riservato al relativo giudice (cfr., ex plurimis ,

Cass., 4 novembre 2020, n. 24480; Cass., 31 maggio 2013, n, 13811), che risulta sindacabile in sede di legittimità solo per il tramite della violazione dei criteri che presiedono all’interpretazione del titolo, nella specie per l’appunto non dedotti.

7.5. La censura prospettata ai sensi del n. 5 del comma I dell’art. 360 c.p.c. è inammissibile, perché non identifica il fatto decisivo (in tesi) oggetto di omesso esame e si risolve nella riproposizione di un argomento difensivo in fatto.

Come, poi, statuito dalla Corte in tema di ricorso per cassazione, la violazione dell’art. 2697 c.c. si configura soltanto nell’ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l’onere della prova ad una parte diversa da quella su cui esso avrebbe dovuto gravare secondo le regole di scomposizione RAGIONE_SOCIALE fattispecie basate sulla differenza tra fatti costitutivi ed eccezioni mentre, per dedurre la violazione dell’art. 115 c.p.c., occorre denunziare che il giudice, contraddicendo espressamente o implicitamente la regola posta da tale disposizione, abbia posto a fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti, ma disposte di sua iniziativa fuori dei poteri officiosi riconosciutigli, non anche che il medesimo, nel valutare le prove proposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza di convincimento ad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attività consentita dall’art. 116 c.p.c.. (Cass., 25 marzo 2022, n. 9695; Cass., 23 ottobre 2018, n. 26769; Cass. Sez. U., 5 agosto 2016, n. 16598, in motivazione).
Il ricorso va dunque rigettato.

Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza, e sono liquidate nella misura indicata in dispositivo.

In conseguenza dell’esito del giudizio sussistono i presupposti per il pagamento di una somma pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Condanna il ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 600,00 per compensi oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art . 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dov uto per il ricorso principale, a norma del comma 1bis , dello stesso articolo 13.

Così deciso in Roma, il 11/09/2025.

Il Presidente

LIBERATO PAOLITTO

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