Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7239 Anno 2024
Civile Sent. Sez. 5 Num. 7239 Anno 2024
Presidente: COGNOME NOME
Relatore: COGNOME NOME
Data pubblicazione: 18/03/2024
tributi
SENTENZA
sul ricorso iscritto al n.13885/2019 R.G. proposto da:
RAGIONE_SOCIALE, in persona del direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE.
– ricorrente –
Contro
RAGIONE_SOCIALE(già RAGIONE_SOCIALE), in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentato e difeso dagli AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO, presso cui elettivamente domicilia in Roma, alla INDIRIZZO.
-controricorrente-
Avverso la sentenza n.4717/09/18 RAGIONE_SOCIALEa Commissione tributaria regionale RAGIONE_SOCIALEa RAGIONE_SOCIALE, pronunziata in data 8 ottobre 2018, depositata il 29 ottobre 2018 e non notificata.
Lette le conclusioni del AVV_NOTAIO, che ha concluso per il rigetto del ricorso.
Udita la relazione svolta dal AVV_NOTAIO NOME COGNOME.
Sentito il P.G., NOME COGNOME, che ha chiesto il rigetto del ricorso.
Uditi l’AVV_NOTAIO per l’RAGIONE_SOCIALE , che ha chiesto preliminarmente il rinvio ed in caso di decisione l’accoglimento del ricorso, e l’AVV_NOTAIO per la parte controricorrente, che ha chiesto il rigetto del ricorso, opponendosi al rinvio.
FATTI DI CAUSA
L’RAGIONE_SOCIALE ricorre, con due motivi, contro l’ RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE avverso la sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione tributaria regionale RAGIONE_SOCIALEa RAGIONE_SOCIALE ha rigettato l’appello proposto dal l’ufficio, in controversia avente ad oggetto l’impugnazione RAGIONE_SOCIALE‘avviso di accertamento, che rilevava in capo all’RAGIONE_SOCIALE per l’anno di imposta 200 6, ai fini Ires, Iva ed Irap un maggior reddito per 692.189,00 e l’indebita deduzione di costi .
Il giudice di appello richiamava alcuni precedenti di legittimità (in particolare, Cass. S.U. n. 4925/2013) e riteneva che era incontestata sia la natura di ente pubblico non economico RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE, sia la circostanza che quest’ultima svolgesse nel complesso attività preordinata al perseguimento del pubblico interesse, esclusa ogni finalità di lucro.
Rilevava la C.t.r. che, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art.1, comma 993, legge 27 dicembre 2006, n.296, l’attività concessoria su beni demaniali non poteva produrre alcun tipo di reddito tassabile e che non aveva alcun fondamento la tesi RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE del le RAGIONE_SOCIALE, secondo cui i canoni RAGIONE_SOCIALE
concessioni dei beni demaniali dovessero essere ricompresi nei redditi di natura fondiaria non determinabili catastalmente.
Riteneva, invece, che la concessione dei beni demaniali costituisse esercizio di un pubblico potere, del tutto analogo a quello di qualsiasi ente territoriale che amministrava beni demaniali, come tale riconducibile nell’alveo RAGIONE_SOCIALE funzioni statali e volt o al corretto funzionamento RAGIONE_SOCIALE aree portuali, concretizzandosi in poteri esercitati con una discrezionalità vincolata sottoposta ai controlli del RAGIONE_SOCIALE (cfr. legge n.84/1994).
Pertanto, secondo il giudice di appello, non erano tassabili i canoni relativi alle concessioni di beni demaniali.
Secondo l’RAGIONE_SOCIALE ricorrente, invece, l’assenza di commercialit à RAGIONE_SOCIALE funzioni pubbliche esercitate da un ente pubblico (quale, appunto, l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE) consente a quest’ultimo di non assoggettare ad Irpeg/Ires i redditi prodotti in conseguenza RAGIONE_SOCIALEa attività istituzionale (non considerati redditi di impresa), ma non consente anche di sottrarre dal reddito complessivo individuato dall’art. 143 T.u.i.r. le altre categorie reddituali e specificamente i redditi fondiari, non potendo trovare applicazione la presunzione di cui all’art.72 T.u.i.r. , di assorbimento nel reddito di impresa del reddito fondiario degli immobili strumentali all’attività di impresa , proprio in difetto RAGIONE_SOCIALEa natura commerciale RAGIONE_SOCIALE‘attività svolta.
Avverso il ricorso RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE, l’RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso.
In prossimità RAGIONE_SOCIALE‘udienza i l AVV_NOTAIO ha fatto pervenire conclusioni scritte, con cui ha chiesto il rigetto del ricorso, richiamando alcuni precedenti di legittimità, in base ai quali conclude che la ripresa a tassazione sia incompatibile con la natura autoritativa e, quindi, eminentemente pubblicistica del provvedimento concessorio.
In data 16 febbraio 2024, l’RAGIONE_SOCIALE ha depositato istanza di rinvio, con richiesta di fissazione RAGIONE_SOCIALEa nuova udienza in data successiva all’1 marzo 2024, rilevando che nel presente giudizio appariva preliminare <>.
RAGIONI DELLA DECISIONE
1.1. Con il primo motivo, la ricorrente denunzia la violazione degli artt. 70, 74, 143 e 144 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (T.u.i.r.), in relazione all’art. 360, primo comma, n.3, cod. proc. civ., nella parte in cui la C.t.r., nella sentenza impugnata, ha ritenuto che l’RAGIONE_SOCIALE à RAGIONE_SOCIALE, in quanto gestore del demanio collettivo, non sia assoggettabile ad a Ires, nonch é nella parte in cui ha dedotto che i canoni demaniali siano strumento di finanziamento RAGIONE_SOCIALE‘attivit à di gestione, con conseguente esclusione dall’imponibilit à , ai fini RAGIONE_SOCIALE imposte dirette, sia a titolo di reddito di impresa, sia a titolo di reddito fondiario.
1.2. Con il secondo motivo, la ricorrente denunzia la violazione de ll’art.109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (T.u.i.r.) e del d.P.R. n.444/1997, in relazione all’art. 360, primo comma, n.3, cod. proc. civ., laddove il giudice di appello, nel rilevare la logica inerenza dei costi per carburante all’attività RAGIONE_SOCIALE , ne ha evidenziato la modestia dei, ritenendoli deducibili senza che fosse necessaria l’indicazione del chilometraggio.
1.3 . Preliminarmente deve rilevarsi l’infondatezza RAGIONE_SOCIALE‘eccezione di inammissibilità del ricorso, in quanto sebbene la questione sia stata decisa dalla C.t.r. in maniera conforme al prevalente orientamento dei
precedenti di legittimità, essa è sicuramente meritevole di esame per la sua complessità, anche alla luce dei recenti sviluppi in sede di diritto comunitario e RAGIONE_SOCIALE recenti riforme legislative.
Inoltre, contrariamente a quanto dedotto da parte controricorrente, esso si presenta sufficientemente specifico nell’illustrazione dei motivi di doglianza, peraltro limitati alla ripresa ai fini RAGIONE_SOCIALE imposte dirette.
2.1. Nel merito i motivi, da esaminare congiuntamente perché connessi, sono infondati e vanno rigettati.
2.2. Le RAGIONE_SOCIALE portuali.
La natura giuridica nell’evoluzione legislativa .
Sotto il profilo RAGIONE_SOCIALEa natura giuridica RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE portuali, occorre premettere che le stesse sono state istituite dalla legge 28 gennaio 1994, n. 84 (Riordino RAGIONE_SOCIALEa legislazione in materia RAGIONE_SOCIALE) e succedevano ai RAGIONE_SOCIALE.
Prima RAGIONE_SOCIALEa legge n. 84 del 1994, le competenze in ordine alla gestione e la regolamentazione dei porti erano affidate alle autorità marittime, nel rispetto RAGIONE_SOCIALE previsioni del regio decreto 30 marzo 1942, n. 327 (Approvazione del testo definitivo del Codice RAGIONE_SOCIALEa navigazione). Tale moRAGIONE_SOCIALE, tuttavia, contemplava numerose deroghe, introdotte da leggi speciali che, nel corso degli anni, avevano istituito appositi enti portuali (art. 19 cod. nav.), destinati al governo dei principali scali nazionali e chiamati sia a svolgere funzioni eterogenee, sia pubbliche, di regolazione e cura degli interessi pubblici coinvolti nell’attività di navigazione e riparo RAGIONE_SOCIALE navi, sia di tipo economico e imprenditoriale.
La legge n. 84 del 1994 ha previsto l’istituzione RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE portuali come persone giuridiche di diritto pubblico, dotate di autonomia amministrativa, di autonomia di bilancio e finanziaria, che subentravano ai precedenti enti portuali «nella titolarità dei beni e nella totalità dei rapporti attivi e passivi» (art. 20, comma 6). La
continuità tra le RAGIONE_SOCIALE portuali e i preesistenti enti portuali è stata poi confermata dal successivo decreto-legge 21 ottobre1996, n. 535 (Disposizioni urgenti per i settori RAGIONE_SOCIALE, marittimo, cantieristico ed armatoriale, nonché interventi per assicurare taluni collegamenti aerei), convertito, con modificazioni, nella legge 23 dicembre 1996, n. 647. Nel sostituire il testo del richiamato art. 20, il citato decreto-legge ha ribadito che le stesse RAGIONE_SOCIALE subentrano alle organizzazioni portuali «nella proprietà e nel possesso dei beni in precedenza non trasferiti e in tutti i rapporti in corso».
L’ art. 6 RAGIONE_SOCIALEa legge n. 84 del 1994 prevedeva:<>.
Le successive riforme legislative (‘miniriforma’ del 2006, principalmente il d.l. 4 luglio 2006, n. 223, conv. con modificazioni dalla l. 4 agosto 2006, n.248, che ha introdotto le RAGIONE_SOCIALE –RAGIONE_SOCIALE– ed il d.lgs. n. 169 del 4 agosto 2016) hanno delineato più chiaramente la natura di enti di diritto pubblico non commerciali, con autonomia amministrativa, finanziaria e contabile e con poteri di controllo e regolazione RAGIONE_SOCIALE attività portuali, sottoposte al potere di vigilanza e di indirizzo del Ministro RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e dei RAGIONE_SOCIALE, il quale approva, di concerto con il Ministro RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE finanze, il regolamento che disciplina la gestione contabile e finanziaria di ciascuna ARAGIONE_SOCIALE.
In particolare, l ‘art. 1, comma 993, RAGIONE_SOCIALEa legge n. 296 del 2006 ha escluso i canoni di concessione demaniale marittima dall’applicabilità del regime tributario RAGIONE_SOCIALE‘imposta sul valore aggiunto (IVA) , «in ragione RAGIONE_SOCIALEa natura giuridica di enti pubblici non economici RAGIONE_SOCIALE autorità medesime».
Per completezza d’esame, deve rilevarsi che l’art. 6, comma 5, RAGIONE_SOCIALEa legge n. 84 del 1994, come modificato dall’art. 7 del d.lgs. n. 169 del 2016, stabilisce ora che «’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE è ente pubblico non economico di rilevanza nazionale a ordinamento speciale ed è dotato di autonomia amministrativa, organizzativa, regolamentare, di bilancio e finanziaria». Il successivo art. 12 sottopone le RAGIONE_SOCIALE al potere di vigilanza e di indirizzo del Ministro RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e dei RAGIONE_SOCIALE, il q uale, in base al disposto RAGIONE_SOCIALE‘art. 6, comma 8, approva, di concerto con il Ministro RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE finanze, il regolamento che disciplina la gestione contabile e finanziaria di ciascuna ARAGIONE_SOCIALE.
All’attualità , dunque, le autorit à di RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE (RAGIONE_SOCIALE) sono configurate come enti pubblici non economici, deputate in tale assetto giuridico e per funzione (dopo la l.28 gennaio 1994, n. 84 e il d.lgs. 4 agosto 2016, n. 169) ad amministrare e regolare i porti italiani quali enti strumentali RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE apparato, dunque una porzione del demanio, secondo gli artt.822-823 c.c.
b) I compiti.
Le RAGIONE_SOCIALE portuali (ora A.d.S.P.), ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 6, comma 1, RAGIONE_SOCIALEa legge n.84/1994, hanno i seguenti compiti: a) l’indirizzo, programmazione, coordinamento, promozione e controllo RAGIONE_SOCIALE operazioni portuali e RAGIONE_SOCIALE altre attività commerciali e industriali esercitate nei porti, con poteri di regolamentazione e di ordinanza, anche in riferimento alla sicurezza ed alle condizioni di igiene del lavoro; b) la manutenzione ordinaria e straordinaria RAGIONE_SOCIALE parti comuni RAGIONE_SOCIALE‘ambito RAGIONE_SOCIALE, compresa quella per il mantenimento dei fondali; c) l’affidamento ed il controllo RAGIONE_SOCIALE attività dirette alla fornitura a titolo oneroso agli utenti portuali di servizi di interesse generale, non coincidenti né strettamente connessi alle operazioni portuali, individuati con decreto del Ministro dei RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALEa navigazione.
L’esercizio RAGIONE_SOCIALE attività indicate alle lettere b) e c) deve essere affidato in concessione a terzi, mediante gara pubblica, dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, la quale non può, né direttamente né attraverso la costituzione o la partecipazione in società, esercitare la gestione RAGIONE_SOCIALE operazioni portuali e di ogni altra attività strettamente connessa (art.6, comma 5, legge citata). Le RAGIONE_SOCIALE portuali possono, tuttavia, <> (comma sostituito dall’articolo 8-bis, lettera d), del D.L. 30 dicembre 1997, n. 457, convertito, con modificazioni, dalla Legge 27 febbraio 1998, n. 30).
Ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘articolo 16, comma 2, RAGIONE_SOCIALEa stessa legge, le A.RAGIONE_SOCIALE.RAGIONE_SOCIALE.P. disciplinano e vigilano sull’espletamento RAGIONE_SOCIALE operazioni portuali da parte di terzi, ossia RAGIONE_SOCIALE imprese, nonché sull’applicazione RAGIONE_SOCIALE tariffe rese pubbliche da ciascuna impresa e, su questi aspetti, riferiscono periodicamente al Ministro RAGIONE_SOCIALE e dei RAGIONE_SOCIALE. Ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘articolo 16, commi 3 e 4, RAGIONE_SOCIALEa legge n. 84/94, le A utorità portuali sono incaricate del rilascio RAGIONE_SOCIALE autorizzazioni per lo svolgimento RAGIONE_SOCIALE operazioni portuali all’interno dei porti che esse gestiscono. Tali autorizzazioni sono rilasciate alle imprese che soddisfano le condizioni stabilite con decreto dal Ministro RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e dei RAGIONE_SOCIALE. Le imprese autorizzate a svolgere operazioni portuali sono iscritte in registri tenuti dalle RAGIONE_SOCIALE portuali e sono soggette al pagamento di un canone annuo e alla prestazione di una cauzione.
Inoltre, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘articolo 36 del codice RAGIONE_SOCIALEa navigazione, le RAGIONE_SOCIALE portuali possono rilasciare alle imprese concessioni per l’occupazione e l’uso dei beni demaniali per un determinato periodo di tempo. Tali concessioni riguardano le aree demaniali e le banchine
comprese nell’ambito RAGIONE_SOCIALE (ad esempio, la concessione a imprese terze di terreni e di RAGIONE_SOCIALE portuali). L’articolo 37 del suddetto codice prevede che, in caso di più domande di concessione, venga preferito il richiedente che offra maggiori garanzie di proficua utilizzazione RAGIONE_SOCIALEa concessione e si proponga di avvalersi di questa per un uso che risponda a un più rilevante interesse pubblico.
c) Le risorse finanziarie.
Le RAGIONE_SOCIALE portuali dispongono di diverse risorse finanziarie, tra cui: -le tasse di ancoraggio e le tasse sulle merci sbarcate e imbarcate pagate da navi come contropartita per la concessione di accesso ai porti; -i proventi riscossi come contropartita per la concessione di autorizzazioni per le operazioni portuali; -i canoni riscossi come contropartita per l’aggiudicazione di concessioni di aree demaniali e di banchine. A copertura dei costi sostenuti per le opere da esse stesse realizzate, le RAGIONE_SOCIALE portuali, conformemente all’articolo 5, comma 8, RAGIONE_SOCIALEa legge n. 84/94, possono aumentare i canoni di concessione o i canoni portuali, imponendo soprattasse a carico RAGIONE_SOCIALE merci imbarcate o sbarcate. Peraltro, l’art icolo 13, comma 1, lettere d) ed e), RAGIONE_SOCIALEa legge n. 84/94 prevede che le RAGIONE_SOCIALE portuali ricevano contributi dalle regioni, dagli enti locali e da altri enti e organismi pubblici nonché RAGIONE_SOCIALE diverse.
2.3. La disciplina fiscale nazionale.
L’art.72 T.u.i.r. prevede che <>, cioè oltre ai redditi di impresa e di lavoro, i redditi fondiari, di capitale ed i redditi diversi.
L’art. art. 73, primo comma, T.u.i.r. assoggetta all’imposta sul reddito RAGIONE_SOCIALE persone giuridiche, tra gli altri, gli enti pubblici e privati diversi dalle società residenti nel territorio RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali (lettera
b) e gli enti pubblici e privati diversi dalle società, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale (lettera c). Il quarto comma RAGIONE_SOCIALEa norma prevede che <>. Qualora manchi un atto costitutivo o uno statuto in forma di atto pubblico o di scrittura privata autenticata e registrata, l’oggetto principale RAGIONE_SOCIALE‘ente è determinato in base all’attività effettivamente esercitata (comma 4bis , ora comma 5, RAGIONE_SOCIALE‘art.73 citato).
In deroga alla norma generale, l’art. 74 T.u.i.r., vigente ratione temporis , dispone espressamente che <>. L’esenzione soggettiva prevista dall’art.74 T.u.i.r., applicabile ratione temporis , ricalca quella prevista dal precedente art.88 T.u.i.r., nel quale era confluita l’esenzione dall’imposta sulle società di cui all’art . 19 del d.P.R. n.598/1973, che sostanzialmente prendeva il posto di quella di cui all’art. 3 RAGIONE_SOCIALEa legge n.604/1954, abrogata dagli articoli 82 del d.P.R. n.597/1973 e 26 del d.P.R. n.598/1973 (conf. artt. 8 – 145 – 151 d.P.R. n. 645/1958, TU RAGIONE_SOCIALE leggi sulle imposte dirette) .
A sua volta, l ‘art. 143 T.u.i.r., ai primi due commi, recita:<>.
A mente RAGIONE_SOCIALE‘art.8 del T.u.i.r., i l reddito complessivo si determina sommando i redditi di ogni categoria che concorrono a formarlo.
Sulla categoria del reddito, l’art. 67, primo comma, lett.e, T.u.i.r. a sua volta prevede: <>.
Rileva, inoltre, la legge 27 dicembre 2006, n. 296, “Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE“, che all’art. 1, comma 993 prevede: <>.
Infine, l’art. 5 d.P.R. 29 settembre 1973, n.601, dispone: <>.
2.4. Le censure RAGIONE_SOCIALE‘amministrazione finanziaria.
In primo luogo, la ricorrente sostiene che la gestione dei beni demaniali da parte RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE vada intesa come svolgimento di un’attività che non viene svolta in veste di pubblica autorità, né
implica l’esercizio di poteri pubblicistici, rilevando come il rapporto di concessione di beni immobili del demanio marittimo, dal quale traggono origine i canoni oggetto RAGIONE_SOCIALEa ripresa fiscale, rientri nella nozione di locazione di beni immobili, pertanto riconducibili a locazione di terreni, rispetto alla quale l’art. 143 T.u.i.r. non prevede alcuna forma di esenzione (cfr. Cass. nn.8824 e 8827/2012, Cass. S.U. n. 4925/2013, quest’ultima, secondo la ricorrente, male interpretata dalla C.t.r.).
Secondo l’ufficio, quando la norma RAGIONE_SOCIALE‘art. 74 T.u.i.r. parla di enti gestori del demanio collettivo, per escluderli dall’imposta, fa riferimento a soggetti che curano in via diretta ed immediata il demanio, non già ad ipotesi come quella di specie ove si tratta di assentire a terzi l’utilizzo di tali beni sulla base di procedure ad evidenza pubblica (cfr. artt. 6 e 18 l. 28/1/1994, n. 84).
L’amministrazione finanziaria richiama la propria circolare n. 41 del 21.04.2008, la quale, pur riconoscendo alle RAGIONE_SOCIALE portuali la natura di enti non commerciali, afferma che i canoni concessori costituiscano redditi fondiari tassabili.
L’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, inoltre, sostiene che l’art.1, comma 993, legge 27 dicembre 2006, n. 296 (ai sensi del quale gli atti di concessione demaniale rilasciati dalle autorità portuali restano assoggettati alla sola imposta proporzionale di registro ed i relativi canoni non costituiscono corrispettivi imponibili ai fini RAGIONE_SOCIALE‘imposta sul valore aggiunto), sia normativa di natura eccezionale e debba essere intesa in senso restrittivo, con la conseguente applicabilità, nei confronti RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE portuali, ai fini RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi, RAGIONE_SOCIALE disposizioni recate dal Titolo II, Capo III, art. 143 e ss. del T.u.i.r.
Ulteriori argomenti a favore RAGIONE_SOCIALE‘imponibilità dei canoni concessori, secondo la ricorrente, si rinvengono nell’art. 5 del d.P.R. n. 601/1973, in quanto il fatto che l’esenzione dall’imposta sui redditi dei terreni e
dei fabbricati RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE Regioni, RAGIONE_SOCIALE Province, dei Comuni e dei relativi consorzi sia riconosciuta per gli immobili destinati ad usi o servizi di pubblico interesse, fa desumere, a contrario , che, qualora non destinati a tali usi e servizi, i beni siano suscettibili di generare reddito per l’ente proprietario. Poiché i beni oggetto di concessione demaniale non sono destinati esclusivamente ad usi o servizi di pubblico interesse, risultando dati in concessione per lo svolgimento di attività industriali e/o commerciali connesse all’attività mercantile, secondo la ricorrente deve desumersene la loro assoggettabilità a tassazione.
L’ufficio, dunque, sostiene , contrariamente a quanto ritenuto dalla C.t.r., la legittimità RAGIONE_SOCIALE‘avviso di accertamento, non essendovi un’esenzione soggettiva in favore RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE portuali che possa escludere l’imponibilità dei canoni concessori ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 143 T.u.i.r. a titolo di redditi diversi ex art. 67, comma 1, lett. e),T.u.i.r.
2.5. L’interpretazione normativa del Consiglio di RAGIONE_SOCIALE ed i precedenti di legittimità.
Il Consiglio di RAGIONE_SOCIALE, con il parere emesso nell’a dunanza RAGIONE_SOCIALEa Sezione terza del 9 luglio 2002, ha affermato che le attività demandate alle RAGIONE_SOCIALE portuali hanno un carattere eminentemente pubblicistico e che <>. Pertanto, conclude nel senso che <>.
Più di recente, la Sezione settima del Consiglio di RAGIONE_SOCIALE, con le sentenze nn.204 e 215/2024, con specifico riferimento al canone concessorio, ha affermato che <>.
b) A nche dopo l’entrata in vigore RAGIONE_SOCIALEa legge n. 84 del 1994 , le funzioni attribuite alle RAGIONE_SOCIALE portuali erano eterogenee, riconducibili alla loro duplice natura: l’una, legata alla titolarità di poteri pubblicistici di regolazione e di controllo, a garanzia del rispetto RAGIONE_SOCIALE regole di mercato tra le imprese operanti nel porto; l’altra, connessa all’esercizio diretto di attività economiche e alla prestazione di servizi (cfr. C. Cost. n.133/2023). La compresenza di funzioni eterogenee nei compiti RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE portuali si rifletteva sull’inquadramento giuridico degli enti nella giurisprudenza successiva alla legge n. 84 del 1994, in cui si rinvengono non univoche affermazioni circa la loro natura di ‘enti pubblici’, ovvero di ‘enti pubblici economici’. Solo dopo tale intervento legislativo la giurisprudenza, sia amministrativa, sia ordinaria, si è attestata sul riconoscimento RAGIONE_SOCIALEa natura di enti pubblici non economici
RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE portuali, ricondotte all’ambito soggettivo RAGIONE_SOCIALE pubbliche amministrazioni indicate dall’art. 1, comma 2, del d.lgs. n. 165 del 2001.
In tema di imponibilità dei canoni concessori, Cass. S.U. n. 4925/2013 ha affermato che <>.
Nella citata pronunzia, le Sezioni Unite ritengono che le attività svolte dalle RAGIONE_SOCIALE portuali (quali, ad esempio, la concessione RAGIONE_SOCIALE banchine portuali, peraltro obbligatoria ex lege ) sono riconducibili nell’alveo RAGIONE_SOCIALE funzioni statali e non possono essere ricomprese nell’ambito di una attività di impresa, dovendo essere funzionali e correlate all’interesse statale al corretto funzionamento RAGIONE_SOCIALE aree portuali, concretandosi in poteri conferiti esclusivamente a tal fine, con una discrezionalità vincolata, sottoposta a controlli da parte del RAGIONE_SOCIALE.
Secondo Cass. n. 11258/2015, la l. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 993 (c.d. Legge finanziaria per il 2007), prevedendo la non assoggettabilità all’Iva degli atti di concessione demaniali rilasciati dalle autorit à portuali, in ragione RAGIONE_SOCIALEa natura giuridica di enti pubblici non economici RAGIONE_SOCIALE autorit à medesime, ha posto termine, in modo definitivo, a d un’annosa questione interpretativa, confermando la tesi secondo cui la natura istituzionale, e quindi pubblica, RAGIONE_SOCIALE‘autorità RAGIONE_SOCIALE appare prevalente, ai fini RAGIONE_SOCIALEa esclusione RAGIONE_SOCIALEa tassabilit à dei canoni concessori, sia ai fini Ires che Iva , sulla base di un’identica ratio, con riguardo alla natura non imprenditoriale RAGIONE_SOCIALE‘attività svolta
dall’ente, quale si desume dai numerosi controlli pubblici cui è sottoposta e dal conferimento all’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di poteri di verifica e di revoca RAGIONE_SOCIALE‘atto concessorio.
Cass. n. 11261/2015 ha affermato che l’attività RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE portuali di concessione RAGIONE_SOCIALE banchine rientra nell’alveo RAGIONE_SOCIALE funzioni statali ed è funzionale al corretto funzionamento RAGIONE_SOCIALE aree portuali.
Con successive pronunce (Cass. nn. 6716 e 6717/2020), in casi del tutto analoghi a quello di specie, la Corte ha ritenuto infondato l’assunto RAGIONE_SOCIALE‘amministrazione finanziaria sulla rilevanza, come redditi di natura fondiaria, dei canoni derivanti dalla concessione a terzi dei beni demaniali RAGIONE_SOCIALE‘area RAGIONE_SOCIALE ai fini RAGIONE_SOCIALE‘imposizione sul reddito, richiamando l’univoco indirizzo giurisprudenziale di legittimità secondo cui i canoni percepiti dalle RAGIONE_SOCIALE à portuali per la concessione di aree demaniali marittime non sono soggetti ad Iva, n é ad Ires, trattandosi di importi corrisposti per lo svolgimento di attivit à proprie RAGIONE_SOCIALE finalit à istituzionali di tali enti pubblici non economici.
L’ ordinanza n.27035/2021 ha ulteriormente precisato che le RAGIONE_SOCIALE portuali, quali soggetti regolatori e non produttori di servizi portuali, vanno qualificate sul piano sia funzionale, sia finanziario, quali Enti pubblici non economici. Tale soluzione sarebbe frutto RAGIONE_SOCIALEa scelta del legislatore -effettuata con la legge 28 gennaio 1984, n. 94, di riordino RAGIONE_SOCIALEa legislazione in materia RAGIONE_SOCIALE -di adottare per le RAGIONE_SOCIALE portuali il moRAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALEa cosiddetta landlord port model , caratterizzato dalla separazione tra le funzioni di programmazione e controllo sia del territorio, sia RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE portuali, affidate alle RAGIONE_SOCIALE portuali, rispetto alle funzioni di gestione del traffico e dei terminali (banchine), affidate a privati, ferma restando la proprietà pubblica dei suoli e RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE. La Corte ha, dunque, ribadito che i canoni percepiti dalle RAGIONE_SOCIALE à portuali per la concessione RAGIONE_SOCIALE aree demaniali marittime non sono soggetti n é ad Iva, n é ad Ires,
trattandosi di importi corrisposti per lo svolgimento di attivit à proprie RAGIONE_SOCIALE finalit à istituzionali di tali enti pubblici non economici, <>.
2.6. Il quadro normativo euro-unitario.
Le decisioni RAGIONE_SOCIALEa Commissione europea relative ad altri Stati membri RAGIONE_SOCIALE‘unione.
Già nel corso del 2013, la Commissione europea ha inviato a tutti gli Stati membri un questionario volto a raccogliere informazioni sul funzionamento dei porti e sul regime di tassazione ad essi applicato, al fine di chiarire la situazione dei porti riguardo alle norme UE sugli aiuti di RAGIONE_SOCIALE.
In seguito, la Commissione ha aperto una serie di procedimenti formali nei confronti di alcuni Stati membri (in particolare Olanda, Francia e Belgio), ritenendo che le esenzioni fiscali a favore dei porti nazionali potessero configurare un aiuto di RAGIONE_SOCIALE ai sensi de ll’art. 107, comma 1, del Trattato sul Funzionamento RAGIONE_SOCIALE‘Ue (TFUE), ai sensi del quale costituiscono aiuti di RAGIONE_SOCIALE vietati.
Vale ricordare che, in base a tale disposizione, una misura costituisce un aiuto di RAGIONE_SOCIALE quando favorisce un’impresa ai sensi del diritto UE, è concessa con risorse statali, costituisce un vantaggio selettivo ed incide sugli scambi tra Stati membri, falsando o minacciando di falsare la concorrenza.
I procedimenti nei confronti di Olanda, Francia e Belgio si sono conclusi con l’adozione di decisioni negative (decisione RAGIONE_SOCIALEa Commissione del 21.1.2016, SA 25338; decisione RAGIONE_SOCIALEa Commissione del 27.7.2017, SA 38398; decisione RAGIONE_SOCIALEa Commissione del 27.7.2017, SA 38393). La Commissione ha in particolare concluso che i profitti generati dai porti sono tassabili alla pari degli altri operatori economici,
in quanto svolgono attività economiche, non essendo rilevante la loro forma giuridica. Tali decisioni hanno imposto l’obbligo agli Stati membri interessati di abrogare le esenzioni fiscali esistenti. La Commissione non ha tuttavia disposto il recupero degli aiuti di RAGIONE_SOCIALE versati, poiché tali esenzioni rientravano nella fattispecie di ‘aiuto esistente’, cioè aiuti di RAGIONE_SOCIALE introdotti antecedentemente all’entrata in vigore dei Trattati Ue.
Le conclusioni RAGIONE_SOCIALEa Commissione sono state avvalorate dal Tribunale Ue che ha respinto tutti i ricorsi presentati dagli Stati e/o dalle autorità portuali avverso le rispettive decisioni (conf. Trib.UE 20 settembre 2019, Port autonome du Centre et de l’Ouest e a./Commissione, T-673/17; 20 settembre 2019, Le Port de Bruxelles e Région de Bruxelles-Capitale/Commissione, T-674/17; 20 settembre 2019, NOME e RAGIONE_SOCIALE Zeehaven/Commissione, T-696/17).
Invero, i giudici europei hanno affermato che il fatto che le autorità portuali esercitino alcune attività di competenza RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE o non di natura economica non è sufficiente a impedire che esse possano essere considerate, in generale, imprese se e nella misura in cui svolgono effettivamente una o più attività economiche.
b) La decisione RAGIONE_SOCIALEa Commissione europea del 4.12.2020 C (2020) 8498 final e la sentenza del 20.12.2023 (causa T-166/21, RAGIONE_SOCIALE à RAGIONE_SOCIALE e.a. / Commissione – IT).
Riguardo all’Italia, con lettera del gennaio 2019, la Commissione aveva invitato le autorità ad adottare misure idonee a garantire che le RAGIONE_SOCIALE portuali fossero assoggettate all’Ires nella misura in cui svolgevano attività economiche, nell’ambito RAGIONE_SOCIALEa procedura di cooperazione ex art. 108, comma 2, prevista per gli ‘aiuti esistenti’.
In data 15 novembre 2019, la Commissione, rilevando che l’Italia non aveva adottato le misure richieste, ha aperto un’indagine formale
per presunti aiuti di RAGIONE_SOCIALE incompatibili sotto forma di esenzione all’Ires a favore RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE portuali, ritenendo che lo sfruttamento commerciale RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE portuali fosse un’attività di impresa, ai sensi del diritto Ue.
Con la decisione del 4.12.2020, C (2020) 8498 Final, la Commissione europea ha affermato che <>, ragion per cui <>, con ciò ritenendo che l’applicazione di tale regola prescind a dall’inquadramento giuridico del soggetto all’interno RAGIONE_SOCIALE‘ordinamento nazionale. Secondo la Commissione, le RAGIONE_SOCIALE. svolgono sia attivit à economiche, sia attivit à non economiche, pertanto la loro classificazione come enti pubblici non economici ai sensi del diritto italiano non è sufficiente a sottrarle alla qualificazione di imprese, secondo il diritto comunitario, e al relativo pagamento di imposta, indipendentemente dal perseguimento o meno di un fine di lucro. Più precisamente, la Commissione ha ritenuto che tre attività RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE. fossero di natura economica: -la concessione di accesso ai porti dietro remunerazione (vale a dire, le tasse di ancoraggio e le tasse sulle merci sbarcate e imbarcate); -il rilascio di autorizzazioni dietro corrispettivo per le operazioni portuali di cui all’articolo 16 RAGIONE_SOCIALEa legge n. 84/94; -l’aggiudicazione di concessioni dietro remunerazione per i terreni e le RAGIONE_SOCIALE portuali nelle aree demaniali e nelle banchine comprese nell’ambito RAGIONE_SOCIALE e nelle circoscrizioni territoriali. La Commissione, dunque, ha concluso che l’esenzione dall’Ires costituisse un aiuto di RAGIONE_SOCIALE incompatibile con il mercato interno e che, trattandosi di un regime di aiuti esistente conformemente all’articolo 1, lettera b), del regolamento 2015/1589 ,
se ne dovesse disporre la soppressione , dando termine per l’adozione RAGIONE_SOCIALEa suddetta misura di due mesi dalla data di notifica RAGIONE_SOCIALEa decisione e precisando che la misura in questione si applicava dall’inizio RAGIONE_SOCIALE‘esercizio fiscale successivo all’adozione RAGIONE_SOCIALEa misura e al pi ù tardi dal 2022.
Avverso tale decisione, l ‘RAGIONE_SOCIALE e l’RAGIONE_SOCIALE hanno proposto ricorso al Tribunale RAGIONE_SOCIALE‘Unione per ottener n e l’annullamento. Con la Sentenza del 20.12.2023 (causa T-166/21, RAGIONE_SOCIALE e.a. / Commissione – IT), il Tribunale UE ha confermato la decisione, ritenendo RAGIONE_SOCIALE di natura commerciale quelle relative ai canoni di concessione e alle tasse portuali, che, pertanto, devono essere soggette all’Ires , mentre la ha annullata nella parte in cui considerava attivit à economica il rilascio RAGIONE_SOCIALE autorizzazioni per le operazioni portuali di cui all’articolo 16 RAGIONE_SOCIALEa legge n. 84/94.
3.1. Conclusioni.
Come si è detto, la decisione RAGIONE_SOCIALEa Commissione europea del 4.12.2020, C (2020) 8498 Final, sul punto non scalfita dalla sentenza del Tribunale europeo, ha ritenuto che l’esenzione dei canoni di concessione dall’imposizione Ires, risultante dalla consolidata interpretazione giurisprudenziale RAGIONE_SOCIALEa legislazione nazionale, configurasse un aiuto di RAGIONE_SOCIALE incompatibile con il mercato interno e che l’Italia dovesse eliminarlo. Tuttavia la Commissione, nell’esercizio RAGIONE_SOCIALEa sua competenza esclusiva in materia di aiuti di RAGIONE_SOCIALE, nella stessa decisione, ed ancor prima nella comunicazione del 15 novembre 2019 con cui ha aperto la procedura formale di indagine, ha qualificato l’esenzione dall’Ires come aiuto di RAGIONE_SOCIALE ‘esistente’, perché istituito precedentemente all’entra ta in vigore dei Trattati UE. Di conseguenza, ne ha disposto l ‘eliminazione, ma non il recupero, dando un termine
per l’adozione RAGIONE_SOCIALEa suddetta misura e precisando che la stessa si applicava dall’inizio RAGIONE_SOCIALE‘esercizio fiscale successivo alla sua adozione e al pi ù tardi nel 2022.
A seguito RAGIONE_SOCIALEa decisione RAGIONE_SOCIALEa Commissione europea, il legislatore italiano, con il d.l. n. 68/2022, a emendamento RAGIONE_SOCIALE‘art. 6 RAGIONE_SOCIALEa l. n.84/1994, ha previsto l’imponibilità I res dei canoni portuali percepiti in relazione alle concessioni demaniali, quali redditi diversi, ridotti del 50 per cento a titolo di deduzione forfettaria RAGIONE_SOCIALE spese. La modifica normativa, per espressa disposizione, ha effetto per i periodi d’imposta che hanno inizio a decorrere dal 1° gennaio 2022 e fa salvi i comportamenti adottati anteriormente, prevedendo , comunque, che non si faccia luogo al rimborso di quanto gia’ versato.
Come questa Corte ha avuto modo di rilevare (cfr. Cass. n.13458/2020), la distinzione tra “aiuti esistenti” (art. 88, par. 1) e “aiuti nuovi” (art. 88, par. 3), centrale nel RAGIONE_SOCIALE di controllo eurounitario sugli aiuti degli Stati membri (tra le altre, CGUE: sentenza 11 dicembre 1973, in C-120/73, COGNOME e sentenza 9 agosto 1994, in C 44/93, Namur-Les assurances du cr é dit), opera nel senso che i primi (gli aiuti esistenti) sono sottoposti ad un esame permanente da parte RAGIONE_SOCIALEa Commissione, ma nelle more di tale esame possono essere erogati, mentre i secondi (gli aiuti nuovi: ossia quelli di nuova istituzione ovvero quelli che modificano aiuti esistenti) devono essere autorizzati e sono, quindi, soggetti all’obbligo di previa notifica alla Commissione e al c.d. “obbligo di standstill” (o “clausola di sospensione”), cio è al divieto di portare ad esecuzione il progetto di aiuto fino alla decisione di autorizzazione. Ciò in quanto, in materia di aiuti di RAGIONE_SOCIALE esistenti, l’art.107, par.1, TFUE, che riguarda gli aiuti, a differenza RAGIONE_SOCIALE‘art.108, par.3, TFUE sull’obbligo di notifica dei nuovi aiuti, non produce effetti diretti nell’ordinamento nazionale e l’aiuto può essere mantenuto dallo RAGIONE_SOCIALE finchè non intervenga la decisione RAGIONE_SOCIALEa
Commissione (CGEU, Sentenze 22 marzo 1977, COGNOME, causa C78/76; 8 novembre 2001, RAGIONE_SOCIALE Wien Pipeline , causa C -143/99). La decisione che censura l’aiuto ‘esistente’ non ha effetto retroattivo, per ragioni di certezza del diritto e di tutela RAGIONE_SOCIALE‘affidamento, per cui la Commissione UE non può ordinare (e in effetti non l’ha fatto) il recupero degli aiuti versati o altrimenti concessi fino al momento RAGIONE_SOCIALE decisione d’incompatibilità comunitaria (art.19.2, Reg. 659/1999; conf. Avv. Gen., 8.11.1988, C-166/86 e C-220/86, RAGIONE_SOCIALE; Corte di Giustizia 30 giugno 1992 , causa C-47/91 , Italia c. Commissione, I-4145, punto 25). In tal senso è anche la comunicazione RAGIONE_SOCIALEa Commissione del 15 novembre 2019, sopra citata, in cui si legge: <>. Solo la modifica degli aiuti esistenti è equiparata agli aiuti nuovi ed è soggetta all’obbligo di notifica e alla clausola di sospensione, salvo che sia di portata limitata, (vedi articolo 11 lett. c Reg. 659/1999 e CGUE 8.10.1984 nel caso COGNOME e 9.8.1994 nel caso Namur-Les assurance du credit).
Nel caso di specie, dalla decisione RAGIONE_SOCIALEa Commissione europea non può ricavarsi l’obbligo per lo RAGIONE_SOCIALE italiano di recuperare gli aiuti già concessi, né per l’amministrazione finanziaria di recuperare a
tassazione i canoni di concessione per i quali non è stato corrisposto il tributo, dovendosi rilevare che tale decisione si è limitata a disporre l’eliminazione per il futuro degli aiuti di RAGIONE_SOCIALE ‘esistenti’, che, secondo la costante giurisprudenza comunitaria sopra citata, possono essere erogati fino alla decisione RAGIONE_SOCIALEa Commissione che ne dichiari l’incompatibilità con il mercato interno RAGIONE_SOCIALE‘Unione.
Inoltre, non rileva la nuova normativa, emessa dallo RAGIONE_SOCIALE italiano al fine di adeguarsi alla decisione RAGIONE_SOCIALEa Commissione, perché essa si applica ai periodi di imposta dal 1 gennaio 2022 e fa salve le condotte anteriori; piuttosto deve farsi riferimento alla disciplina previgente, che, secondo l’interpretazione consolidata RAGIONE_SOCIALEa giurisprudenza di legittimità e del Consiglio di RAGIONE_SOCIALE, prevedeva l’esenzione da imposta, come riconosciuto nella stessa decisione RAGIONE_SOCIALEa Commissione europea.
Né, sotto altro profilo, dal carteggio con la Comm.UE emerge in alcun modo che lo RAGIONE_SOCIALE italiano abbia mai sostenuto che operasse forma di tassazione diversa, laddove nel punto 122 RAGIONE_SOCIALEa nota 15.11.2019 C(2019) 8067 final si legge che <> e null’altro.
Anche una recente sentenza RAGIONE_SOCIALE Sezioni Unite di questa Corte (Cass. S.U. n.28621/2023), nel ritenere irrilevante ai fini di causa, sia pure sotto diverso profilo, il citato decreto-legge 16 giugno 2022, n.68 (conv. dalla legge 5 agosto 2022, n.108), ha evidenziato che esso ha effetto dai periodi d’imposta dal 1 gennaio 2022, fa salve le condotte anteriori e prevede il diniego di rimborso dei versamenti pregressi.
Per tali considerazioni non è apparso necessario accogliere la richiesta di rinvio RAGIONE_SOCIALE‘amministrazione finanziaria, in attesa RAGIONE_SOCIALEa
definitività RAGIONE_SOCIALEa pronuncia del Tribunale europeo, poiché lo ius superveniens non risulta applicabile all’annualità di cui si controverte .
Infine deve rigettarsi anche il secondo motivo, con il quale la ricorrente non impugna la ritenuta inerenza dei costi carburante allo svolgimento RAGIONE_SOCIALE‘attività istituzionale RAGIONE_SOCIALE‘ente, bensì solo l’indeducibilità degli stessi per la mancata indicazione dei chilometri percorsi.
Pertanto il ricorso va complessivamente rigettato e la ricorrente va condannata al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese processuali in favore RAGIONE_SOCIALEa controricorrente.
Rilevato che risulta soccombente l’RAGIONE_SOCIALE, ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, non si applica l’art. 13 comma 1- quater, d.P.R. 30 maggio n. 115 (Cass. 29/01/2016, n. 1778).
P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso e condanna l’RAGIONE_SOCIALE al pagamento in favore RAGIONE_SOCIALEa controricorrente RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 6.000,00 per compensi, oltre il 15% per spese generali, i.v.a. e c.p.a. come per legge.
Cos ì deciso in Roma nella camera di consiglio del 21 febbraio 2024