Tassa occupazione suolo pubblico: chi paga per i viadotti

Una società concessionaria per la gestione di autostrade ha impugnato un avviso di accertamento per la tassa sull’occupazione di suolo pubblico (TOSAP), relativa a un viadotto che sovrastava strade comunali. La società sosteneva di non dover pagare il tributo in quanto concessionaria statale e gestore di un’opera pubblica. La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, stabilendo che la tassa è dovuta. La Corte ha chiarito che il concessionario è un soggetto giuridico distinto dallo Stato, che opera in autonomia e con fini di lucro. L’occupazione sottrae di fatto uno spazio all’ente locale proprietario della strada, e l’esenzione prevista per lo Stato non si estende automaticamente al concessionario, anche se gestisce un servizio di pubblica utilità.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 26 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Tassa occupazione suolo pubblico: anche i concessionari autostradali devono pagarla per i viadotti

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha stabilito un principio fondamentale in materia di tributi locali, chiarendo che la tassa occupazione suolo pubblico (TOSAP) è dovuta anche dalle società concessionarie autostradali per i viadotti che attraversano strade di proprietà comunale. Questa decisione consolida un orientamento giurisprudenziale importante, distinguendo nettamente la figura del concessionario da quella dello Stato.

I fatti del caso

Una società concessionaria, responsabile della gestione della rete autostradale, ha ricevuto un avviso di accertamento da parte di un Comune per il mancato pagamento della TOSAP. L’oggetto del contendere era l’occupazione dello spazio aereo sovrastante alcune strade comunali da parte di un cavalcavia autostradale. La società ha impugnato l’atto, sostenendo che tale occupazione non dovesse essere soggetta a tassazione. Secondo la sua tesi, l’opera era parte di una concessione statale e di pubblica utilità, e pertanto doveva beneficiare delle stesse esenzioni previste per lo Stato. Sia in primo grado che in appello, i giudici tributari hanno dato torto alla società, la quale ha quindi deciso di ricorrere in Cassazione.

La questione giuridica e la tassa occupazione suolo pubblico

Il quesito al centro della controversia era chiaro: una società privata, che gestisce un’infrastruttura pubblica in virtù di una concessione statale, è tenuta al pagamento di un tributo locale come la TOSAP per l’occupazione generata da un’opera come un viadotto? La difesa della società si basava sull’idea che essa agisse quasi come un sostituto dello Stato e che l’opera, essendo di proprietà statale, non potesse generare un’imposizione fiscale da parte di un ente locale.

La decisione della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, ha rigettato il ricorso della società concessionaria, confermando le sentenze dei gradi precedenti. I giudici hanno stabilito che l’occupazione è soggetta alla tassa, indipendentemente dalla natura pubblica dell’opera o dal rapporto di concessione con lo Stato.

Le motivazioni

Il ragionamento della Suprema Corte si fonda su alcuni pilastri giuridici solidi:
1. Distinzione tra proprietà del suolo e proprietà dell’opera: La Corte ha sottolineato che la strada sottostante il viadotto rimane di proprietà del Comune. La costruzione dell’autostrada non comporta un trasferimento automatico della proprietà del suolo allo Stato. Pertanto, l’ente locale mantiene la titolarità del bene e il diritto di imporre tributi sulla sua occupazione.
2. Il presupposto della tassa: La TOSAP, secondo la normativa (d.lgs. 507/1993), si applica a qualsiasi occupazione di suolo pubblico che ne limiti l’uso da parte della collettività. La presenza di un viadotto, occupando lo spazio aereo, costituisce una sottrazione di area pubblica e integra il presupposto impositivo. Non rileva se l’occupazione sia basata su una concessione, un’autorizzazione o avvenga di fatto.
3. Il concessionario non è lo Stato: Il punto cruciale della decisione è la distinzione tra l’ente concedente (lo Stato) e il concessionario (la società per azioni). La società, pur gestendo un servizio pubblico, è un soggetto giuridico privato che opera in autonomia e persegue un proprio fine di lucro. Le esenzioni fiscali previste per lo Stato (art. 49 d.lgs. 507/1993) hanno carattere soggettivo e non si estendono automaticamente a soggetti terzi, neppure se legati da un rapporto di concessione.
4. Irrilevanza della finalità pubblica: Il fatto che l’opera sia strumentale a un interesse pubblico non è sufficiente a giustificare un’esenzione fiscale. La legge prevede specifiche ipotesi di esenzione, tra le quali non rientra quella del concessionario autostradale. La gestione dell’opera avviene in un regime economico che prevede il pagamento di tariffe da parte degli utenti, confermando la natura imprenditoriale dell’attività del concessionario.

Le conclusioni

Questa ordinanza ribadisce un principio di grande rilevanza pratica: la gestione di un bene o di un servizio pubblico in concessione non trasforma il concessionario privato in un’articolazione dello Stato. Di conseguenza, esso rimane un soggetto passivo d’imposta per tutti i tributi che non prevedano una sua specifica esenzione. La tassa occupazione suolo pubblico è dovuta perché il presupposto oggettivo – la sottrazione di uno spazio pubblico alla sua piena disponibilità – si realizza a prescindere da chi sia l’occupante e dalle finalità perseguite. Le società concessionarie devono quindi considerare questo onere fiscale nella gestione delle loro infrastrutture, poiché il rapporto con lo Stato non le mette al riparo dalle legittime pretese tributarie degli enti locali.

Una società concessionaria autostradale deve pagare la tassa per l’occupazione di suolo pubblico (TOSAP) per un viadotto che sovrasta una strada comunale?
Sì, la Corte di Cassazione ha stabilito che la società concessionaria è tenuta al pagamento della tassa. L’occupazione dello spazio aereo sovrastante la strada comunale sottrae di fatto un’area all’ente locale, integrando il presupposto per l’applicazione del tributo.

L’esenzione dal pagamento della TOSAP prevista per lo Stato si estende anche alle società concessionarie che gestiscono opere pubbliche?
No. L’esenzione è soggettiva e si applica solo allo Stato e agli altri enti pubblici indicati dalla norma. La società concessionaria, pur gestendo un’opera pubblica, è un soggetto giuridico privato distinto dallo Stato, che opera in autonomia e con finalità di lucro, e quindi non può beneficiare di tale esenzione.

La costruzione di un’autostrada di proprietà statale trasferisce automaticamente allo Stato la proprietà delle strade comunali sottostanti?
No, la proprietà della strada comunale resta in capo all’ente territoriale, a meno che non intervenga un formale atto di trasferimento o un procedimento di espropriazione. La semplice realizzazione di un’opera pubblica sovrastante non modifica la titolarità del suolo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2283 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 2283 Anno 2024

PresidRAGIONE_SOCIALE: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 23/01/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 27826/2019 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamRAGIONE_SOCIALE domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE), che la rappresenta e difende unitamRAGIONE_SOCIALE agli avvocati COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) e COGNOME NOME (CODICE_FISCALE),

-ricorrRAGIONE_SOCIALE–

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamRAGIONE_SOCIALE domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALECODICE_FISCALE, che la rappresenta e difende

-controricorrRAGIONE_SOCIALE–

nonchè contro

-intimato- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. ABBRUZZO n. 189/2019 depositata il 21/02/2019, udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16/01/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

RAGIONE_SOCIALE ha impugnato l’avviso di accertamento avRAGIONE_SOCIALE ad oggetto la t.o.s.a.p. (anno 2015) per l’occupazione, mediante cavalcavia autostradale, dell’area sovrastante le strade comunali, ritenendo errata l’applicazione degli artt. 38 ss. del d.lgs. n. 507 del 1993, stante la peculiarità dell’occupazione riconducibile a concessione statale ed alla realizzazione di un’opera pubblica, e, comunque, applicabile l’esenzione di cui al successivo art. 49.

Il ricorso è stato rigettato in primo grado, con sRAGIONE_SOCIALEnza confermata in appello. Nella sRAGIONE_SOCIALEnza della Commissione tributaria regionale, richiamati i precedenti di questa Corte, n. 11886 del 2017 e 19693 del 2018, si legge: «deve ritenersi che l’occupazione in oggetto debba considerarsi propria dell’RAGIONE_SOCIALE concessionario e vada, dunque, assoggettata alla tassa, in quanto la società concessionaria è l’esecutrice della progettazione e della realizzazione dell’opera pubblica, a fronte del corrispettivo costituito dal diritto di gestire funzionalmRAGIONE_SOCIALE e di sfruttare economicamRAGIONE_SOCIALE tutti i lavori realizzati per la durata, di regola, non superiore a trenta anni. A nulla rileva il fatto che il viadotto sia di proprietà del demanio e che, al termine della concessione, anche la
gestione di esso ritorni in capo allo Stato, poiché nel periodo di durata della concessione, il bene, che pure è funzionale all’esercizio di un servizio di pubblica utilità, è gestito in regime di concessione da un RAGIONE_SOCIALE che agisce in piena autonomia e non quale mero sostituto dello Stato nello sfruttamento dei beni».

Avverso tale sRAGIONE_SOCIALEnza ha proposto ricorso per cassazione RAGIONE_SOCIALE, formulando due motivi.

RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE (RAGIONE_SOCIALE) si è costituita con controricorso, eccependo in via preliminare il difetto di autosufficienza, anche in considerazione della mancata trascrizione del regolamento comunale invocato.

Il Comune, pur regolarmRAGIONE_SOCIALE evocato in giudizio, non si è costituito.

Entrambe le parti costituite hanno depositato memorie difensive. La ricorrRAGIONE_SOCIALE ha citato giurisprudenza di merito e del Consiglio di Stato.

7. La causa è stata trattata all’adunanza camerale del 16 gennaio 2024.

CONSIDERATO CHE

La ricorrRAGIONE_SOCIALE ha dedotto: 1) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., delle leggi n. 463 del 1955, n. 729 del 1961, n. 385 del 1968, degli artt. 38 e 39 del d.lgs. n. 507 del 1993, degli artt. 3 e 5 del regolamento t.o.s.a.p. del Comune di RAGIONE_SOCIALE, approvato con delibera n. 38 del 1998 del Consiglio comunale, in quanto sono soggetti alla tassa in esame i beni appartenenti al demanio o patrimonio indisponibile di comuni e province, mentre, da un lato, lo spazio sovrastante la strada in esame non appartiene più al demanio del Comune, in base alle leggi statali (a cui è riconducibile la ricostruzione dell’autostrada e la sottrazione definitiva di tale spazio all’uso generalizzato della
comuni tà locale ed ai poteri dell’RAGIONE_SOCIALE territoriale) e, dall’altro lato, è usato dalla società RAGIONE_SOCIALE in virtù non di concessione comunale, ma di una convenzione con l’allora concedRAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, sicché non sussiste, nel caso di specie, il presupposto di imposta; 2) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., degli art. 49, comma 1, lett. a, e 56, comma 2, d.lgs. n. 507 del 1993, 822 cod.civ., 1 d.lgs. n. 461 del 1999, 16 del regolamento t.o.s.a.p. del Comune RAGIONE_SOCIALE, visto che, da un lato, la rete autostradale e, cioè, il bene oggetto di concessione, appartiene al demanio statale ex art. 822 cod.civ. e, dall’altro lato, pur essendo affidata ad RAGIONE_SOCIALE la gestione dell’opera pubblica, sono previsti penetranti poteri pubblici, anche in ordine alla determinazione delle tariffe, proprio per il perseguimento di interessi generali.
Entrambi i motivi, che possono essere esaminati congiuntamRAGIONE_SOCIALE in quanto sottendono la medesima questione giuridica, sono infondati, atteso che la strada (il cui spazio sovrastante è occupato dal cavalcavia) è rimasta comunale, non essendo mai stata trasferita allo Stato, ed il soggetto attualmRAGIONE_SOCIALE occupante è diverso dallo Stato.

Ai sensi dell’artt. 38, comma 1, del d.lgs. n. 507 del 1993 (d.lgs. oggi abrogato e sostituito dalla l. 27 dicembre 2019, n. 160 -in particolare, per quanto concerne la t.o.s.a.p. v. art. 1, commi 837 e ss.), sono soggette alla tassa le occupazioni di qualsiasi natura, effettuate, anche senza titolo, nelle strade, nei corsi, nelle piazze e, comunque, sui beni appartenenti al demanio o al patrimonio indisponibile dei comuni e delle province. Il successivo art. 39 precisa che la tassa è dovuta al comune o alla provincia dal titolare dell’atto di concessione o di autorizzazione o, in mancanza, dall’occupante di fatto, anche abusivo, in proporzione alla superficie effettivamRAGIONE_SOCIALE sottratta all’uso pubblico nell’ambito del rispettivo territorio.
Il tributo è, dunque, dovuto in caso di qualsiasi occupazione di una strada riconducibile al demanio o patrimonio indisponibile di comuni e province: sia in caso di occupazione fondata su un provvedimento amministrativo, sia, come precisano le disposizioni in esame, di occupazione di fatto, che avvenga in assenza di una autorizzazione o concessione, a prescindere dal carattere abusivo oppure legittimo, secondo quanto si ricava dall’avverbio «anche», prima dell’aggettivo «abusivo» nell’art. 39. Il riferimento all’occupazione di qualsiasi natura (anche abusiva e, quindi, prima ancora a quella legittima) consRAGIONE_SOCIALE, pertanto, di includere nella fattispecie impositiva quelle occupazioni che, come nel caso di specie, trovino il loro fondamento nella legge, a cui è effettivamRAGIONE_SOCIALE riconducibile la realizzazione dell’opera pubblica e l’individuazione del tracciato della rete autostradale.
Le leggi de quibus , relative alla realizzazione dell’autostrada ed invocate da RAGIONE_SOCIALE, sono, del resto, anteriori all’istituzione della tRAGIONE_SOCIALE, nella cui regolamentazione il legislatore non vi ha fatto alcun riferimento e non ha, dunque, affatto escluso dalla fattispecie impositiva l’occupazione delle strade comunali e provinciali avvenuta per la realizzazione della rete autostradale.

Né è dirimRAGIONE_SOCIALE l’assenza di poteri di rimozione o riappropriazione da parte del Comune, che caratterizza anche le occupazioni avvenute in base a provvedimento concessorio, nell’ipotesi di fisiologico espletamento del rapporto.

A ciò si aggiunga che, sebbene la realizzazione della rete autostradale sia stata prevista ed approvata con provvedimenti legislativi, ciò non ha comportato automaticamRAGIONE_SOCIALE il trasferimento della proprietà delle strade interessate allo Stato ed il conseguRAGIONE_SOCIALE passaggio di quelle comunali e provinciali nel demanio statale, al contrario essendo necessario un procedimento di espropriazione o la conclusione di accordi con effetti traslativi. L’art. 822 cod.civ.

prevede, del resto, che le strade, le autostrade e le strade ferrate fanno parte del demanio pubblico, se appartengono allo Stato e, cioè, rientrano nel demanio pubblico statale meramRAGIONE_SOCIALE eventuale, sicché è ben possibile la strada su cui insiste il cavalcavia dell’autostrada (e lo spazio sovrastante) appartenga ad un altro RAGIONE_SOCIALE. Infine, l’art. 12, ultimo comma, della l. n. 729 del 1961, vigRAGIONE_SOCIALE ratione temporis , nel prevedere che gli enti proprietari potranno prescrivere esclusivamRAGIONE_SOCIALE le cautele da osservare e le opere provvisionali da eseguire durante la costruzione delle opere, conferma la possibile appartenenza del tratto di strada (su cui insiste il cavalcavia autostradale) ad Amministrazioni diverse dallo Stato, quali gli enti territoriali.
In definitiva, occorre distinguere la proprietà della strada su cui insiste il pontone o cavalcavia dell’autostrada da quella di quest’ultimo manufatto: la prima resta di titolarità dell’RAGIONE_SOCIALE territoriale, in assenza di un atto di trasferimento, pur essendo la seconda di proprietà statale. Non si configura, infatti, una ipotesi di accessione invertita a favore dello Stato, che non è contemplata dalla legge.

Infine non può escludersi, nel caso di specie, la condotta dell’occupazione, in considerazione della destinazione del bene. A prescindere dalla considerazione che l’uso dell’autostrada è subordinato al pagamento di una tariffa al gestore dell’opera e, quindi, non è libero, sicché il bene non è più nella disponibilità della collettività, l’occupazione di cui all’art. 38 del d.lgs. n. 507 del 1993 consiste semplicemRAGIONE_SOCIALE nella sottrazione dell’area agli enti territoriali che ne sono titolari per qualsiasi finalità avvenga, essendo attribuita rilevanza alla natura del soggetto occupante o al perseguimento di determinati interessi sociali tramite la previsione di una serie di esenzioni all’art. 49 e non tramite la delimitazione e riduzione della fattispecie impositiva. Del resto, questa Corte ha già affermato che la società, concessionaria statale, che abbia
realizzato e gestito un’opera pubblica, occupando di fatto spazi rientranti nel demanio comunale o provinciale, è tenuta al pagamento del canone, non assumendo rilievo il fatto che l’opera sia di proprietà statale, poiché la condotta occupativa è posta in essere dalla società nello svolgimento, in piena autonomia, della propria attività d’impresa (Cass., Sez. 1, 10 giugno 2021, n. 16395). E’, dunque, sufficiRAGIONE_SOCIALE l’utilizzazione del bene da parte di un soggetto diverso dall’RAGIONE_SOCIALE pubblico titolare, mentre risulta indifferRAGIONE_SOCIALE la strumentalità di tale utilizzazione alla realizzazione di un pubblico interesse, in assenza di una specifica ipotesi di esenzione.
Né è significativo il fatto che l’opera pubblica (autostrada) sia realizzata in virtù di concessione dello Stato, restando il concessionario un soggetto distinto dal concedRAGIONE_SOCIALE.

Devono, quindi, confermarsi i precedenti di questa Corte richiamati dai giudici di merito.

Si è, difatti, già affermato che l’attraversamento da parte di un viadotto autostradale del suolo comunale, sebbene sia previsto dalla legge, è assoggettato a TOSAP in virtù dell’art. 38, comma 2, del d.lgs. n. 507 del 1993, impedendo una diversa forma di utilizzazione di detto spazio (v. Cass., Sez. 6-5, 25 luglio 2018, n. 19693, che ha anche precisato che l’esenzione prevista per lo Stato e per gli altri enti pubblici dall’art. 49, comma 1, lett. a), del d.lgs. n. 507 del 1993, postula che l’occupazione sia ascrivibile al soggetto esRAGIONE_SOCIALE, sicché ove la stessa avvenga ad opera della società RAGIONE_SOCIALE, in qualità di concessionaria per la realizzazione e la gestione di un’opera pubblica, alla stessa non spetta l’esenzione, senza che assuma rilevanza che l’opera sia di proprietà dello Stato, al quale ritornerà la gestione al termine della concessione, tenuto conto delle finalità lucrative dell’attività d’impresa svolta da una società per azioni). Si è anche precisato
che l’esenzione prevista per lo Stato e gli altri enti dall’art. 49, comma 1, lett. a), del d.lgs. n. 507 del 1993, postula che l’occupazione, quale presupposto del tributo, sia ascrivibile al soggetto esRAGIONE_SOCIALE, sicché, nel caso di occupazione di spazi rientranti nel demanio o nel patrimonio indisponibile dello Stato da parte di una società concessionaria per la realizzazione e la gestione di un’opera pubblica (nella specie, un tratto di rete autostradale inclusiva di un viadotto sopraelevato), alla stessa non spetta l’esenzione in quanto è questa ad eseguire la costruzione dell’opera e la sua gestione economica e funzionale, a nulla rilevando che l’opera sia di proprietà dello Stato, al quale ritornerà la gestione al termine della concessione (Cass., Sez. 5, 12 maggio 2017, n. 11886; v. anche Cass., Sez. 1, 29 maggio 2023, n. 15010, secondo cui il canone per l’occupazione di spazi e aree pubbliche è sempre dovuto dalla concessionaria incaricata della gestione del servizio autostradale in relazione al viadotto ricompreso nell’infrastruttura, poiché il fine e il vincolo di natura pubblicistica che pur contrassegnano l’opera gestita non valgono a rendere la concessionaria – che persegue in autonomia un proprio fine di lucro – una mera longa manus dell’amministrazione statale, non potendo perciò fruire delle esenzioni riservate alle occupazioni di suolo attuate da parte di quest’ultima).
In definitiva, il ricorso deve essere rigettato. Le spese di questo giudizio di legittimità devono essere integralmRAGIONE_SOCIALE compensate, visto che la giurisprudenza di questa Corte sulla questione in esame si è consolidata successivamRAGIONE_SOCIALE alla sua instaurazione.

P.Q.M.

La Corte:

rigetta il ricorso;

dichiara integralmRAGIONE_SOCIALE compensate le spese di lite;

ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrRAGIONE_SOCIALE principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1bis , dello stesso articolo 13.

Così deciso in Roma, il 16/01/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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