Studi di settore: l'errore sul fatto decisivo

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Corte di Giustizia Tributaria che aveva illegittimamente ridotto un accertamento basato su studi di settore. La corte di merito aveva applicato un’ulteriore riduzione del reddito per la diminuzione dei chilometri percorsi da un’impresa di autotrasporti, ignorando il fatto decisivo che tale dato era già stato considerato nel calcolo iniziale dell’Agenzia delle Entrate. La Suprema Corte ha ravvisato un ‘omesso esame di un fatto decisivo’, cassando la sentenza e rinviando per un nuovo giudizio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 11 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Studi di Settore: Quando l’Errore su un Fatto Decisivo Annulla la Sentenza

L’applicazione degli studi di settore rappresenta da sempre un terreno di confronto tra Fisco e contribuente. Questi strumenti presuntivi, se non correttamente maneggiati, possono generare accertamenti errati. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione (n. 34606/2024) ci offre un chiaro esempio di come l’omessa valutazione di un dato fattuale già acquisito agli atti possa viziare una decisione e portare al suo annullamento. Analizziamo il caso e le sue importanti implicazioni.

La vicenda processuale

Tutto ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a un’impresa individuale operante nel settore del trasporto merci su strada. Sulla base degli studi di settore per l’anno d’imposta 2008, l’Ufficio aveva determinato un reddito maggiore di circa 54.000 euro rispetto a quello dichiarato dal contribuente, con conseguente richiesta di maggiori imposte e sanzioni.

Il contribuente aveva impugnato l’atto, ma il suo ricorso era stato respinto in primo grado. Successivamente, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado aveva ribaltato la decisione, accogliendo l’appello e annullando l’accertamento. La ragione? Secondo i giudici d’appello, l’Ufficio non aveva tenuto adeguatamente conto di una significativa riduzione dei chilometri percorsi dai mezzi dell’azienda nel 2008 rispetto al 2007. Questa riduzione, a loro avviso, avrebbe dovuto giustificare un abbattimento del reddito presunto, tale da quasi azzerare lo scostamento con il dichiarato.

Il ricorso dell’Agenzia e l’errore sugli studi di settore

L’Agenzia delle Entrate non ha accettato la decisione e ha presentato ricorso in Cassazione, lamentando un vizio specifico: l’omesso esame di un fatto decisivo ai fini del giudizio. L’ente impositore ha sostenuto che la Corte di secondo grado avesse commesso un grave errore. Il dato relativo ai chilometri effettivamente percorsi nell’anno 2008 era già stato incluso e considerato nella ‘base di calcolo’ dello studio di settore applicato. Di conseguenza, applicare un’ulteriore riduzione percentuale basata sul confronto con l’anno precedente significava, di fatto, considerare due volte lo stesso elemento a favore del contribuente, alterando il risultato.

L’errore di doppia valutazione

In pratica, la Corte di merito aveva ordinato all’Ufficio di applicare una correzione che era già stata implicitamente applicata. Si è trattato di un’erronea percezione della realtà processuale e del funzionamento stesso dello strumento presuntivo.

Le motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia, ritenendo il motivo fondato. I giudici di legittimità hanno chiarito che l’inclusione dei chilometri percorsi nel 2008 ai fini del calcolo del reddito presunto era un dato fattuale di cui la Corte di merito non aveva tenuto conto. Questo errore si configura come ‘omesso esame di un fatto decisivo’, un vizio che giustifica la cassazione della sentenza.

La Corte ha specificato che si era in presenza di un ‘travisamento del fatto probatorio’, poiché i giudici d’appello non avevano considerato un elemento decisivo già presente agli atti e dibattuto tra le parti. La sentenza ha anche richiamato un recente orientamento delle Sezioni Unite, secondo cui il travisamento di un fatto probatorio, quando costituisce un punto controverso su cui la sentenza si è pronunciata, merita censura in sede di legittimità.

Conclusioni

La decisione finale è stata la cassazione della sentenza impugnata, con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria delle Marche in diversa composizione per un nuovo esame della controversia. Il nuovo giudice dovrà riconsiderare il caso tenendo conto del fatto che i chilometri del 2008 erano già stati inclusi nel calcolo originario. Questa ordinanza ribadisce un principio fondamentale: nell’ambito degli accertamenti basati su studi di settore, ogni dato utilizzato deve essere valutato con precisione. I giudici di merito hanno il dovere di esaminare attentamente tutti gli elementi fattuali presenti nel fascicolo processuale, senza trascurare dati che, come in questo caso, sono decisivi per la corretta applicazione dello strumento presuntivo e per l’esito della lite. Un’errata interpretazione o un’omissione possono viziare l’intera decisione, rendendola passibile di annullamento.

Perché la Corte di Cassazione ha annullato la sentenza di secondo grado?
La sentenza è stata annullata perché la corte di merito ha commesso un errore, non considerando un fatto decisivo: i chilometri percorsi nel 2008 dall’azienda erano già stati inclusi nel calcolo degli studi di settore. Ordinando un’ulteriore riduzione basata su quel dato, ha di fatto duplicato un beneficio per il contribuente.

Cosa si intende per ‘omesso esame di un fatto decisivo’ in questo contesto?
Si riferisce alla mancata considerazione, da parte del giudice d’appello, di un elemento probatorio fondamentale e già presente agli atti: il fatto che il numero di chilometri del 2008 fosse già stato utilizzato come input per l’applicazione dello studio di settore. Se questo fatto fosse stato considerato, la decisione sarebbe stata diversa.

Qual è la conseguenza pratica della decisione della Cassazione?
La sentenza della Corte di Giustizia Tributaria è stata annullata e il caso è stato rinviato alla stessa corte, ma a una sezione diversa, per un nuovo giudizio. Il nuovo collegio dovrà decidere la causa tenendo conto del principio stabilito dalla Cassazione, ovvero che il dato sui chilometri percorsi era già stato considerato e non può essere utilizzato per un ulteriore abbattimento del reddito.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34606 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34606 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 27/12/2024

AVVISO DI ACCERTAMENTO -IRPEF-IRAP-IVA 2008.

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 21879/2023 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore protempore, domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ex lege ,

-ricorrente –

contro

COGNOME NOME, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO in virtù di procura speciale in calce al controricorso,

-controricorrente – avverso la sentenza della Corte di Giustizia RAGIONE_SOCIALE di secondo grado RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE n. 1290/03/2022, depositata il 6 dicembre 2022;

udita la relazione della causa svolta nell’adunanza in camera di consiglio del 1° ottobre 2024 dal consigliere AVV_NOTAIO NOME COGNOME;

– Rilevato che:

RAGIONE_SOCIALE, in data 8 ottobre 2012 notificava a COGNOME NOME, titolare della ditta individuale RAGIONE_SOCIALE di COGNOME NOME, esercente l’attività di trasporto merci su strada, avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, con il quale, sulla base dello studio di settore, accertava un maggior reddito, per l’anno d’imposta 2008, di € 157.269,00, in luogo di quello dichiarato di € 103.449,00, con conseguente rideterminazione RAGIONE_SOCIALE imposte ed applicazione RAGIONE_SOCIALE relative sanzioni.
Avverso tale avviso di accertamento il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE Provinciale di RAGIONE_SOCIALE–RAGIONE_SOCIALE la quale, con sentenza n. 765/04/2016, pubblicata il 14 ottobre 2016, lo rigettava, con condanna del ricorrente alla rifusione RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

Interposto gravame dall’interessato , la Corte di Giustizia RAGIONE_SOCIALE di secondo grado (nuova denominazione della RAGIONE_SOCIALE, con sentenza n. 1290/03/2022, pronunciata il 18 ottobre 2022 e depositata in segreteria il 6 dicembre 2022, accoglieva integralmente l’appello, annullando l’atto impugnato e condannando l’Ufficio alla rifusione RAGIONE_SOCIALE spese del doppio grado di giudizio.

Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE, sulla base di un unico motivo (ricorso notificato il 6 novembre 2023).

Resiste con controricorso NOME NOME.

Con decreto del 12 giugno 2024 è stata fissata la discussione del ricorso dinanzi a questa sezione per l’adunanza in camera di consiglio del 1° ottobre 2024, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380bis .1 cod. proc. civ.

– Considerato che:

Con l’unico motivo di ricorso l’RAGIONE_SOCIALE eccepisce l’omesso esame di un fatto decisivo ai fini del giudizio, consistente nella già avvenuta inclusione del numero di chilometri percorsi dagli automezzi della ditta RAGIONE_SOCIALE ai fini del calcolo del reddito presunto sulla base dello studio di settore , in relazione all’art. 360, comma 1, num. 5), cod. proc. civ.

Rileva, in particolare, l’ente impositore ricorrente che erroneamente la C.G.T. di secondo grado aveva ridotto il reddito risultante dall’applicazione dello studio di settore, tenendo conto della diminuzione percentuale dei chilometri complessivi effettuati dagli automezzi della ditta COGNOME nel 2008, rispetto ai chilometri complessivi effettuati nel 2007, in quanto, nell’accertamento operato dall’Ufficio, si era già tenuto conto del numero dei chilometri effettivamente percorsi nel 2008, per cui l’oper ato abbattimento del reddito non aveva ragion d’essere.
2. Il motivo è fondato.

Innanzitutto, in punto di ammissibilità, deve osservarsi che l’inclusione dei chilometri effettivamente percorsi nel 2008 ai fini dell’accertamento del maggior reddito è da considerare un dato fattuale di cui la CGT non ha tenuto conto.

Orbene, la sentenza di appello impugnata ha valorizzato, al fine di addivenire alla riforma della sentenza di primo grado e

al conseguente annullamento dell’ avviso di accertamento originariamente impugnato, la riduzione del numero dei chilometri percorsi dagli automezzi dell’impresa considerata nel corso dell’anno di imposta oggetto di accertamento (2008) rispetto all’anno antecedente (2007), la quale sarebbe valsa, se adeguatamente valorizzata, ad annullare pressoché completamente il rilevato scostamento tra ‘reddito presunto’, sulla base dello studio di settore, e reddito viceversa dichiarato dal soggetto contribuente.
In altri termini, secondo la C.G.T. di secondo grado, l’Ufficio fiscale procedente avrebbe dovuto ad applicare al risultato dello studio di settore, già rettificato all’esito del contraddittorio endo-procedimentale con il contribuente, un ulteriore abbattimento percentuale, esattamente pari alla percentuale di riduzione del numero dei chilometri percorsi durante il 2008 rispetto ai chilometri percorsi nel 2007.

Senonché, la Corte regionale ha omesso di considerare un fatto decisivo, presente in atti e ampiamente dibattuto dalle parti, consistente nella già avvenuta inclusione dei chilometri percors i nella ‘base di calcolo’ dello studio di settore concretamente applicato.

A tal proposito, va rilevato anche che, secondo il recente arresto RAGIONE_SOCIALE SS.UU. di questa Corte, del 5 marzo 2024, n. 5792, «il travisamento del contenuto oggettivo della prova consta di una svista concernente il fatto probatorio in sé e trova il suo istituzionale rimedio nell’impugnazione per revocazione per errore di fatto, in concorso dei presupposti richiesti dall’art. 395, n. 4, c.p.c. Nondimeno, il travisamento del fatto probatorio che abbia costituito un punto controverso sul quale
la sentenza ebbe a pronunciare merita censura in sede di legittimità ai sensi dell’art. 360, n. 4 e 5, c.p.c., a seconda che si tratti di fatto processuale o sostanziale».

Nel caso di specie, siamo in presenza di un travisamento del fatto probatorio, per non avere, la Corte di merito, considerato il fatto decisivo indicato in precedenza.

La sentenza impugnata deve quindi essere cassata, con rinvio, per nuovo giudizio, alla Corte di Giustizia RAGIONE_SOCIALE di secondo grado RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, in diversa composizione, la quale provvederà anche alla regolamentazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso.

Cassa la sentenza impugnata, in relazione al motivo accolto, e rinvia per nuovo giudizio alla Corte di Giustizia RAGIONE_SOCIALE di secondo grado RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, in diversa composizione, anche per la regolamentazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità. Così deciso in Roma, il 1° ottobre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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