Studi di settore: grave incongruenza è necessaria

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 15344/2024, ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, stabilendo che per un accertamento basato sugli studi di settore è sempre necessario dimostrare una ‘grave incongruenza’. Un semplice scostamento non è sufficiente, anche dopo le modifiche legislative del 2007. La Corte ha chiarito che l’onere di provare tale incongruenza spetta all’Amministrazione Finanziaria, confermando la decisione a favore di un imprenditore del settore alberghiero.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 21 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Studi di settore: la Cassazione ribadisce il paletto della “grave incongruenza”

L’accertamento fiscale basato sugli studi di settore è da sempre un tema delicato, che contrappone le esigenze di contrasto all’evasione dell’Amministrazione Finanziaria e i diritti del contribuente. Con la recente ordinanza n. 15344 del 31 maggio 2024, la Corte di Cassazione è tornata a fare chiarezza su un punto cruciale: per rettificare il reddito di un’impresa, non basta un semplice scostamento dai parametri, ma è necessario che l’Agenzia delle Entrate dimostri una “grave incongruenza”.

I fatti del caso: un albergatore sotto la lente del Fisco

La vicenda riguarda il titolare di un’attività alberghiera e di ristorazione a cui l’Agenzia delle Entrate aveva notificato un avviso di accertamento per maggiori imposte (II.DD. e IVA) relative all’anno 2003. L’atto si fondava interamente sui risultati degli studi di settore, che indicavano ricavi superiori a quelli dichiarati.

Il contribuente ha impugnato l’avviso e ha ottenuto ragione sia in primo grado, presso la Commissione Tributaria Provinciale, sia in appello, davanti alla Commissione Tributaria Regionale (CTR). I giudici di merito hanno ritenuto l’accertamento ingiustificato, sottolineando che non era stata provata l’esistenza di gravi incongruenze contabili.

L’Agenzia delle Entrate, non soddisfatta, ha presentato ricorso in Cassazione. La sua tesi si basava su una modifica legislativa intervenuta nel 2007, sostenendo che, per gli avvisi notificati dopo tale data, il semplice scostamento dai dati degli studi di settore fosse di per sé sufficiente a configurare la “grave incongruenza”, legittimando così la pretesa fiscale.

La decisione della Corte: il requisito della grave incongruenza per gli studi di settore non è stato abrogato

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso dell’Agenzia, confermando la decisione a favore del contribuente. Gli Ermellini hanno chiarito, in linea con precedenti orientamenti, che il presupposto della “grave incongruenza”, previsto dall’art. 62-sexies del D.L. n. 331/1993, rimane un elemento necessario per la validità degli accertamenti basati sugli studi di settore.

Le motivazioni della Corte

I giudici hanno spiegato che le modifiche legislative introdotte con la Finanziaria 2007 (in particolare l’art. 1, comma 23, della L. n. 296/2006) non hanno abrogato, nemmeno implicitamente, il requisito della grave incongruenza. Tali norme, secondo la Corte, avevano una funzione di semplificazione e coordinamento normativo, ma non intendevano alterare i presupposti fondamentali dell’accertamento presuntivo.

Di conseguenza, anche per gli accertamenti notificati dopo il 1° gennaio 2007, spetta all’Agenzia delle Entrate l’onere di “evidenziare nel concreto e pregiudizialmente” che la rettifica dei ricavi scaturisce da uno “scostamento significativo”. Solo la prova di tale scostamento qualificato può ribaltare l’onere della prova sul contribuente, il quale dovrà poi dimostrare le ragioni della sua performance economica inferiore agli standard di settore.

Nel caso specifico, la Corte ha ritenuto che la decisione della CTR fosse corretta nel risultato finale, pur correggendone la motivazione in un punto. La CTR aveva erroneamente ritenuto la nuova legge non applicabile perché l’anno d’imposta era antecedente al 2007. La Cassazione ha chiarito che il principio della necessità della “grave incongruenza” si applica a prescindere, e che l’Agenzia non aveva fornito la prova richiesta.

Le conclusioni e l’impatto per i contribuenti

Questa ordinanza rafforza un principio di garanzia fondamentale per i contribuenti. Stabilisce che gli studi di settore non possono essere utilizzati come uno strumento automatico di accertamento. L’Amministrazione Finanziaria non può limitarsi a contestare un dato numerico, ma deve dimostrare che la discrepanza tra dichiarato e atteso è talmente seria da far sorgere una presunzione di evasione. La decisione ribadisce che l’onere probatorio iniziale spetta al Fisco, tutelando le imprese da rettifiche basate su mere presunzioni statistiche non supportate da elementi concreti.

È sufficiente un semplice scostamento dai risultati degli studi di settore per giustificare un accertamento fiscale?
No. Secondo la Corte di Cassazione, non è sufficiente un semplice scostamento. L’Agenzia delle Entrate deve dimostrare l’esistenza di una “grave incongruenza”, ovvero uno scostamento significativo, per poter legittimamente procedere con l’accertamento.

Le modifiche legislative del 2007 hanno eliminato il requisito della “grave incongruenza”?
No. La Corte ha chiarito che le modifiche legislative, in particolare quelle della Legge Finanziaria 2007, non hanno abrogato, neanche implicitamente, il presupposto della “grave incongruenza” previsto dall’art. 62-sexies del D.L. n. 331/1993. Tale requisito rimane necessario.

Su chi ricade l’onere di provare la “grave incongruenza” nell’accertamento basato su studi di settore?
L’onere della prova ricade sull’Agenzia delle Entrate. È l’Amministrazione Finanziaria a dover dimostrare che l’accertamento si fonda su uno scostamento significativo. Solo dopo aver fornito tale prova, l’onere si sposta sul contribuente, che dovrà giustificare i dati dichiarati.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 15344 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 15344 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 31/05/2024

Oggetto: studi settore -grave incongruenza

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 30356/2018 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello RAGIONE_SOCIALE, domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

-ricorrente – contro

CONSIGLIO VINCENZO, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO e dall’AVV_NOTAIO, domiciliata presso lo studio dell’AVV_NOTAIO in INDIRIZZO INDIRIZZO;

-controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia n.3298/25/2017 depositata il 12 settembre 2017, non notificata.

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 15 marzo 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

Con sentenza n. 3298/25/17 depositata in data 12 settembre 2017 la Commissione tributaria regionale della Sicilia rigettava l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE relativo ad avviso di accertamento II.DD. e IVA 2003, avverso la sentenza n. 391/5/11 della Commissione tributaria provinciale di Agrigento che, a sua volta, aveva accolto il ricorso di COGNOME NOME, esercente l’attività di gestione di albergo e ristorante in Lampedusa e Linosa.

La CTR confermava la decisione di primo grado ritenendo che la ripresa, fondata su studi di settore, non fosse giustificata, tra l’altro, dalla presenza di gravi incongruenze nella contabilità.

Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE deducendo un unico motivo. Il contribuente ha replicato depositando controricorso che illustra con memoria.

Considerato che:

In via preliminare, dev’essere disattesa l’eccezione di inammissibilità formulata in controricorso, dal momento che con l’unico mezzo di impugnazione l’RAGIONE_SOCIALE non chiede il riesame di questioni di fatto non sindacabili in sede di legittimità, ma deduce la violazione di legge in relazione ai presupposti per l’applicazione degli studi di settore;

Con un ‘unic a censura – ex art.360, comma 1, n.3, cod. proc. civ.

-, l’RAGIONE_SOCIALE ricorrente lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art.10, l. n.146 del 1998, dell’art.62 -sexies, d.l. n.331 del 1993 e dell’art.62, comma 1, d.lgs. n.546 del 1992, per non aver il giudice

correttamente applicato le modifiche apportate dall’art.1 l. n.269 del 2006, in vigore dal 1.1.2007, all’avviso di accertamento per cui è causa, notificato in data 16.5.2008. In particolare, l’RAGIONE_SOCIALE deduce che, per effetto della legge finanziaria 2007, lo scostamento dei dati dichiarati rispetto ai risultati degli studi di settore sia sufficiente a configurare la grave incongruenza di cui all’art.62 sexies, comma 3, d.l. n.331 del 1993.

6. Il motivo è infondato. Va infatti osservato (cfr. Cass. Sez. 5 – , Ordinanza n. 18249 del 24/06/2021, conforme a Cass. Sez. 5 – , Ordinanza n. 8854 del 29/3/2019) che, in tema di accertamento basato sugli studi di settore, anche alla luce della giurisprudenza eurounitaria, il presupposto della ‘grave incongruenza’ di cui all’art.62 sexies, comma 3, d.l. n.331 del 1993 (conv., con modif., dalla l. n. 427 del 1993) è necessario anche per gli avvisi di accertamento notificati dopo il 1° gennaio 2017, in quanto l’art.10, comma 1, della l. n.146 del 1998, pur dopo le modifiche apportate dall’art.1, comma 23, della l. n. 296 del 2006 (in vigore dal 1 gennaio 2007), continua a fare riferimento al detto art.62 sexies, che, pertanto, non può ritenersi implicitamente abrogato.
Al proposito (cfr. Cass. Sez. 5 – , Sentenza n. 20608 del 27/06/2022), non assume rilievo, per gli avvisi notificati successivamente al 1° gennaio 2007, la modifica dell’art. 10, comma 1, l. n. 146 del 1998 operata con l’art. 1, comma 23, l. n. 296 del 2006, in quanto priva di portata innovativa e diretta ad assicurare, secondo una interpretazione sistematica e costituzionalmente orientata, una funzione di mera semplificazione e coordinamento normativo attesa l’abrogazione dei commi 2 e 3 del medesimo art. 10, ad opera dell’art. 37, comma 2, lett. b, d.l. n. 226 del 2006, e l’estensione della tipologia di accertamento a prescindere dalla contabilità adottata.
7. Nel caso di specie, è vero che la motivazione della CTR dev’essere corretta ex art. 384 u.c. cod. proc. civ., nella parte in cui ritiene che la novella non sia applicabile al caso di specie in quanto l’anno di imposta sarebbe anteriore al 1.1.2007. Tuttavia, nel suo esito eziologico, la decisione è rispettosa dei principi di diritto sopra richiamati, dal momento che richiede all’RAGIONE_SOCIALE, anche in relazione ad un avviso di accertamento notificato dopo la modifica dell’art. 62 sexies, comma 3, d.l. n.331 del 1993, di «evidenziare nel concreto – e pregiudizialmente – che l’accertamento in contestazione è scaturito appunto da uno ‘scostamento’ significativo tale da ribaltare l’onere probatorio a carico del contribuente». Inoltre, il giudice avverte che tale onere non è stato assolto, attraverso un accertamento in fatto non revocabile in dubbio in questa sede, in assenza di specifico motivo di ricorso per vizio motivazionale con allegazione di fatto decisivo e contrario non considerato dal giudice di appello.
8. In conclusione, il ricorso va rigettato e le spese di lite sono compensate alla luce della evoluzione della giurisprudenza di legittimità sopravvenuta all’incardinamento del ricorso.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso; compensa le spese di lite.

Così deciso il 15.3.2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.