Stima diretta e metodo comparativo: la Cassazione

La Corte di Cassazione interviene sulla metodologia di calcolo della rendita catastale per gli immobili a destinazione speciale. Un’agenzia fiscale aveva rettificato la rendita di un centro commerciale basandosi sul confronto con un immobile simile. La società proprietaria si era opposta, ottenendo ragione nei primi due gradi di giudizio, i quali ritenevano incompatibile la stima diretta con il metodo comparativo. La Cassazione ha ribaltato la decisione, chiarendo che la stima diretta, quando effettuata con procedimento indiretto, si fonda proprio sul valore di mercato o sul costo di ricostruzione, legittimando quindi il ricorso al raffronto con beni similari.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Stima Diretta e Metodo Comparativo: La Cassazione Fa Chiarezza sull’Accertamento Catastale

L’ordinanza in esame offre un importante chiarimento sui metodi di accertamento della rendita catastale per gli immobili a destinazione speciale. La Corte di Cassazione si è pronunciata sulla legittimità dell’uso del metodo comparativo nell’ambito della stima diretta, risolvendo un contrasto che aveva visto i giudici di merito annullare un avviso di accertamento fiscale. Questa decisione ha implicazioni significative per i proprietari di grandi complessi immobiliari, come centri commerciali e impianti industriali.

I Fatti di Causa

Una società immobiliare, proprietaria di un vasto centro commerciale, ha impugnato un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione Finanziaria aveva notevolmente aumentato la rendita catastale del complesso. La rettifica si basava su una stima diretta effettuata tramite la comparazione con un altro centro commerciale situato nelle vicinanze, ritenuto simile per caratteristiche e valore.

La società ha contestato la metodologia, sostenendo che la procedura di stima diretta non potesse fondarsi su un semplice confronto, ma dovesse basarsi su un’analisi puntuale dei costi di costruzione, come risultanti dai bilanci aziendali. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale hanno dato ragione alla contribuente, annullando l’atto impositivo. Secondo i giudici di merito, l’Agenzia Fiscale aveva erroneamente applicato un metodo sintetico-comparativo, discostandosi dai presupposti della stima diretta.

La Questione del Giudicato Esterno

Nel corso del giudizio di Cassazione, la società ha sollevato un’eccezione preliminare, invocando il cosiddetto “giudicato esterno”. Sosteneva, infatti, che altre sentenze, divenute definitive e relative a particelle del medesimo centro commerciale, avessero già stabilito la corretta metodologia di stima, vincolando anche il presente giudizio.

La Suprema Corte ha respinto questa eccezione. Ha chiarito che in materia catastale, il giudicato è vincolante solo se la situazione di fatto dell’immobile rimane “cristallizzata”. Nel caso specifico, le particelle oggetto delle precedenti sentenze avevano subito variazioni, fusioni e accorpamenti. Questo mutamento dello stato di fatto, registrato catastalmente, è sufficiente a impedire l’applicazione del giudicato esterno, consentendo una nuova e diversa valutazione della rendita.

La stima diretta e l’uso legittimo del metodo comparativo

Il cuore della decisione della Cassazione risiede nella corretta interpretazione del concetto di stima diretta. La Corte ha ribaltato l’assunto dei giudici di merito, secondo cui vi sarebbe un’incompatibilità tra stima diretta e metodo comparativo.

I giudici di legittimità hanno spiegato che la stima diretta, prevista per gli immobili a destinazione speciale (gruppi D ed E), si articola in due possibili procedimenti:

1. Procedimento diretto: Si basa sul reddito da locazione ordinariamente ritraibile, al netto di spese e perdite.
2. Procedimento indiretto: Si basa sul capitale fondiario, che può essere identificato tramite il valore di mercato (se esiste un mercato di compravendita) o, in via subordinata, tramite il costo di ricostruzione (deprezzato in base allo stato attuale dell’immobile).

L’accertamento basato sul valore di mercato, che rientra a pieno titolo nel procedimento indiretto e quindi nella stima diretta, postula intrinsecamente un raffronto comparativo con immobili similari. Di conseguenza, l’operato dell’Amministrazione Finanziaria, che aveva utilizzato un centro commerciale limitrofo come termine di paragone, era metodologicamente corretto.

La Sorte del Ricorso Incidentale

La società aveva anche proposto un ricorso incidentale, lamentando la nullità della notifica dell’appello da parte dell’Agenzia Fiscale, avvenuta via PEC in un periodo in cui il processo tributario telematico non era ancora obbligatorio nella regione di competenza. Anche questo motivo è stato respinto. La Corte ha ribadito che, prima dell’obbligatorietà, la scelta della modalità telematica era una facoltà delle parti, e il suo utilizzo non poteva viziare la notifica.

Le Motivazioni della Corte

Le motivazioni della Corte si fondano su una rigorosa ricostruzione della normativa catastale. La sentenza impugnata è stata cassata perché si è “discostata dai principi enunciati”, ravvisando un’inesistente incompatibilità tra la stima diretta e il metodo comparativo. La Corte ha affermato che la stima effettuata mediante il procedimento indiretto, che si basa sul valore di mercato, richiede per sua natura un confronto con beni simili. L’errore del giudice di merito è stato quello di confondere la stima diretta nel suo complesso con il solo “procedimento diretto” basato sul canone di locazione, ignorando la legittimità del “procedimento indiretto” basato sulla comparazione. Inoltre, la Corte ha motivato il rigetto dell’eccezione di giudicato esterno sul principio che qualsiasi variazione catastale (fusioni, frazionamenti) costituisce un mutamento della situazione di fatto che giustifica una nuova valutazione, superando l’efficacia di precedenti sentenze.

Conclusioni e Implicazioni Pratiche

Questa ordinanza consolida un importante principio in materia di accertamento catastale per gli immobili speciali. In conclusione, viene stabilito che l’Amministrazione Finanziaria può legittimamente utilizzare il metodo comparativo per determinare la rendita di tali beni, poiché tale metodo è una delle modalità previste dalla procedura di stima diretta (nella sua articolazione “indiretta”). Per i contribuenti, ciò significa che contestare un accertamento basato su una comparazione, sostenendo una presunta violazione metodologica, sarà più difficile. La validità dell’accertamento dipenderà piuttosto dalla corretta selezione dei beni di confronto e dall’adeguatezza della comparazione stessa.

Cos’è la stima diretta per gli immobili a destinazione speciale?
È la procedura per determinare la rendita catastale di immobili non ordinari (es. centri commerciali, industrie). Si accerta per ogni singola unità e può avvenire con un procedimento ‘diretto’ (basato sul reddito da affitto) o ‘indiretto’ (basato sul valore di mercato o sul costo di ricostruzione).

Il metodo comparativo può essere usato nella stima diretta?
Sì. La Corte di Cassazione ha chiarito che la stima diretta, quando si utilizza il ‘procedimento indiretto’ basato sul valore di mercato, postula proprio un raffronto comparativo con il valore di immobili similari. Pertanto, confrontare un centro commerciale con un altro simile è un’applicazione corretta del metodo.

Una precedente sentenza sulla rendita catastale è sempre vincolante per accertamenti futuri?
No. Secondo la Corte, una precedente sentenza (giudicato esterno) è vincolante solo se la situazione di fatto dell’immobile non è cambiata. Se sono intervenute variazioni catastali come fusioni, frazionamenti o ampliamenti, l’efficacia vincolante della vecchia sentenza viene meno e l’immobile può essere oggetto di una nuova valutazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 24328 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 24328 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 01/09/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 27011/2019 R.G., proposto

Agenzia delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata (indirizzo pec per notifiche e comunicazioni: EMAIL );

RICORRENTE

CONTRO

RAGIONE_SOCIALE, con sede in Bologna, in persona del presidente del consiglio di amministrazione pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avv. NOME COGNOME e dall’Avv. NOME COGNOME entrambi con studio in Roma, ove elettivamente domiciliata (indirizzi pec per notifiche e comunicazioni: EMAIL e inEMAIL ), giusta procura in margine al controricorso di costituzione nel presente procedimento;

CONTRORICORRENTE/RICORRENTE INCIDENTALE

CATASTO ACCERTAMENTO GIUDICATO ESTERNO STIMA DIRETTA E METODO COMPARATIVO

avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale per il Lazio il 13 giugno 2019, n. 3534/13/2019, notificata il 9 luglio 2019;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 25 giugno 2025 dal Dott. NOME COGNOME

RILEVATO CHE:

L’ Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale per il Lazio il 13 giugno 2019, n. 3534/13/2019, notificata il 9 luglio 2019, che, in controversia su impugnazione di avviso di accertamento catastale n. RM0847013/2014, all’esito di procedura DOCFA, in relazione ad immobili compresi nel centro commerciale sito in Roma alla località Castel Romano con la denominazione ‘ Castel RAGIONE_SOCIALE ‘ , dei quali la ‘ RAGIONE_SOCIALE –RAGIONE_SOCIALE ‘ era proprietaria, essendosene rettificata la rendita complessiva da € 572.438,00 ad € 947.584,40 sulla base della stima diretta mediante comparazione con immobili similari, ha rigettato l’appello proposto dall ‘ Agenzia delle Entrate nei confronti della ‘ RAGIONE_SOCIALE ‘ avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale di Roma il 30 marzo 2017, n. 8246/11/2017, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali.
La Commissione tributaria regionale ha confermato la decisione di prime cure -che aveva accolto il ricorso originario della contribuente ed aveva annullato l’atto impositivo sul presupposto che la stima del centro commerciale fosse avvenuta col metodo sintetico-comparativo, confrontandone il valore con quello di un limitrofo centro commerciale.

RAGIONE_SOCIALE ha resistito con controricorso, proponendo ricorso incidentale condizionato avverso la medesima sentenza.

La controricorrente ha depositato memoria illustrativa, eccependo la sopravvenuta formazione del giudicato esterno con riguardo a plurime sentenze di giudici tributari in relazione ad immobili del medesimo centro commerciale, a suo dire « per giunta molte derivanti dal frazionamento/accorpamento proprio delle particelle oggetto del giudizio de quo».

CONSIDERATO CHE:

Il ricorso principale è affidato ad un unico motivo, col quale si denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 30 del d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che la stima diretta del centro commerciale -ai fini della determinazione della rendita -era stata correttamente fondata sulla comparazione con immobili limitrofi, anziché sul costo di costruzione individuato sulla base dei bilanci annuali depositati dalla contribuente.
1.1 Preliminarmente, va respinta l’eccezione di giudicato esterno, che è stata proposta dalla controricorrente in relazione alle sentenze depositate dalla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Roma il 7 giugno 2024, n. 7496/34/2024, il 10 giugno 2024, n. 7567/13/2024, ed il 16 luglio 2024, n. 9556/13/2024, nonché alle sentenze depositate dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado d el Lazio l’11 agosto 2023, n. 4844/15/2023, il 17 novembre 2023, n. 6493/08/2023, ed il 7 giugno 2024, n. 3818/05/2024, che non sono state impugnate.
1.2 Invero, la dedotta coincidenza delle particelle catastali deriva dal fatto che vi sono state fusioni o accorpamenti tra i

locali ovvero ridistribuzione di spazi interni del medesimo locale -con procedure DOCFA che hanno comportato l’unificazione delle particelle originarie o la modifica della consistenza della particella originaria.

Come la controricorrente deduce in memoria: « La ragione per cui sono stati emessi ulteriori avvisi di accertamento in relazione alle medesime particelle catastali è legata al fatto che SIECI ha dovuto ripresentare i modelli Docfa per la necessità di unire negozi adiacenti (catastalmente, ‘fusione’), su richiesta dei conduttori dei vari negozi del centro commerciale e/o per diversa distribuzione degli spazi interni ai suddetti negozi ».

Quindi, il giudicato esterno invocato si è formato sulle particelle soggette ad accertamento prima della variazione conseguente all’accorpamento con altr e particelle ovvero alla ridistribuzione degli spazi interni.

Tuttavia, secondo l’insegnamento questa Corte, in materia catastale, la formazione di un giudicato tributario tra contribuente ed amministrazione finanziaria è vincolante ex art. 2909 cod. civ. soltanto in relazione alla situazione fattuale ” cristallizzata ” (cioè, in relazione alle unità immobiliari in cui l’edificio era suddiviso) al momento della decisione; poiché la sopravvenienza di eventuali mutamenti dello stato di fatto che si siano tradotti in variazioni catastali, quali fusioni, frazionamenti, ampliamenti, ecc., non è coperta dalla vincolatività del giudicato esterno, le unità immobiliari soggette a variazione catastale possono ricevere l’attribuzione di una diversa categoria o di una diversa rendita, in conformità all’innovazione delle caratteristiche intrinseche ed estrinseche (in tale direzione: Cass., Sez. Trib., 1 settembre 2022, n. 25805).
1.3 Pertanto, il mutamento dello stato di fatto, che è registrato e fissato dalle variazioni catastali, è sufficiente ad escludere la vincolatività del giudicato esterno in relazione alla consistenza materiale ed alla identificazione catastale del singolo immobile in epoca antecedente.

1.4 Ciò posto, il motivo di ricorso principale è fondato.

1.5 L’art. 30 del d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142, stabilisce che: « Le tariffe non si determinano per le unità immobiliari indicate nell’art. 8 . Tuttavia la rendita catastale delle unità immobiliari appartenenti a tali categorie si accerta ugualmente, con stima diretta per ogni singola unità ».

Secondo la circolare emanata dall’Agenzia delle Entrate il 29 novembre 2012, n. 6/A [alla quale l’art. 1, comma 244, della legge 23 dicembre 2014, n. 190 (legge di stabilità per l’anno 2015), stabilendo che: « Nelle more dell’attuazione delle disposizioni relative alla revisione della disciplina del sistema estimativo del catasto dei fabbricati, di cui all’articolo 2 della legge 11 marzo 2014, n. 23, ai sensi e per gli effetti dell’articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, l’articolo 10 del regio decreto-legge 13 aprile 1939, n. 652, convertito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249, e successive modificazioni, si applica secondo le istruzioni di cui alla circolare dell’Agenzia del territorio n. 6/2012 del 30 novembre 2012, concernente la «Determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale e particolare: profili tecnico-estimativi» , ha attribuito valore normativo (in termini: Cass., Sez. 5^, 26 luglio 2022, n. 23382), recependola, sia pure transitoriamente, tra le fonti primarie della disciplina catastale (con specifico riguardo alla ‘ stima diretta ‘) degli edifici a destinazione speciale o
particolare]: « Si precisa, innanzitutto, che con la locuzione ‘stima diretta’ si intende la stima effettuata in maniera puntuale sugli immobili a destinazione speciale o particolare, per i quali, proprio in relazione alla peculiarità delle relative caratteristiche, non risulta possibile fare riferimento al sistema delle tariffe. In tale contesto, la rendita catastale può essere determinata con ‘procedimento diretto’ o con ‘procedimento indiretto’. Il procedimento diretto è quello delineato dagli artt. 15 e seguenti del Regolamento, ove si stabilisce che la rendita catastale si ottiene dal reddito lordo ordinariamente ritraibile, detraendo le spese e le eventuali perdite. Il reddito lordo ordinario è il canone di locazione, fatte salve le eventuali aggiunte e detrazioni di cui agli artt. 16 e 17 (tra le prime, le spese di manutenzione ordinaria sostenute dal locatario anziché dal proprietario; tra le seconde, alcune spese condominiali sostenute dal proprietario anziché dal locatario). Il procedimento indiretto è, invece, quello previsto dagli artt. 27 e seguenti del Regolamento, nei quali si precisa che il reddito ordinario può essere calcolato a partire dal valore del capitale fondiario, identificabile nel valore di mercato dell’immobile (se esiste un mercato delle compravendite), ovvero nel valore di costo di ricostruzione, tenendo conto, in quest’ultimo caso, di un adeguato ‘coefficiente di riduzione in rapporto allo stato attuale delle unità immobiliari’ (deprezzamento) » (par. 2); « Il valore venale può essere individuato tramite un’indagine del mercato delle compravendite, e in via subordinata attraverso il costo di ricostruzione (criterio, quest’ultimo, approfondito più avanti). Con specifico riferimento all’approccio di mercato, occorre indagare, in modo si mile al procedimento relativo all’approccio reddituale, il mercato delle compravendite, riferite al biennio
economico 1988-89 e relative alla tipologia di immobili simili a quello oggetto di accertamento. La stima del più probabile valore di mercato, attesa la grande eterogeneità che caratterizza gli immobili a destinazione speciale e particolare, è condotta sulla base dei valori di compravendita ricavati dall’indagine effettuata, privilegiando procedimenti di confronto multiparametrici » (par. 5).

Dunque, in tema di classamento di immobili con destinazione speciale e censiti nei gruppi D ed E, l’accertamento della rendita catastale, proposta dal contribuente mediante una dichiarazione di variazione catastale con la procedura DOCFA, avviene con stima diretta per ogni singola unità, utilizzando un procedimento diretto – che si fonda sul reddito lordo (canone di locazione) ordinariamente ritraibile e la detrazione delle spese e delle eventuali perdite – ovvero indiretto – che individua il valore del capitale fondiario, costituito dal valore di mercato dell’immobile, o il valore di costo di ricostruzione, tenendo conto, in quest’ultimo caso, di un adeguato coefficiente di riduzione in rapporto allo stato attuale delle unità immobiliari (Cass., Sez. Trib., 24 ottobre 2024, n. 27561; Cass., Sez. Trib., 21 dicembre 2024, n. 33799).
Per cui, la stima diretta mediante procedimento indiretto postula proprio un raffronto comparativo con il valore di immobili similari. E tanto è accaduto nel caso di specie, come si evince dalla trascrizione in ricorso dell’avviso di accertamento catastale, che ha fatto riferimento ad un limitrofo centro commerciale.

1.6 Ne consegue che la sentenza impugnata si è discostata dai principi enunciati, ravvisando una inesistente incompatibilità ed inconciliabilità tra la stima diretta ed il metodo comparativo con l’erronea affermazione che: « Nel caso di specie, (…) è dato

rilevare che (…) la stima del complesso immobiliare in oggetto sia stata eseguita con metodo sintetico-comparativo, ossia per confronto diretto dei valori attribuiti alle unità immobiliari del Centro Commerciale situato nelle vicinanze e con applicazione dei valori attribuiti ad immobili ritenuti similari. Siffatto operato si discosta concretamente dalla ‘stima diretta’ che presuppone, anche al di là del sopralluogo che è comunque ritenuto necessario dalla costante giurisprudenza di legittimità (…), un esame puntuale ed ana litico dei diversi fattori di costo di ciascuna unità a destinazione speciale, eventualmente da recuperarsi (…) invitando la parte a comparire e ad offrire bilanci utili all’individuazione dei costi di costruzione . Invero, nel caso di specie, nulla di tutto questo è stato fatto, posto che l’Ufficio, di contro alle puntuali contestazioni della parte contribuente, non ha fornito alcun elemento probatorio circa la pur affermata applicazione del metodo diretto di stima ed il pur affermato avvenuto sopralluogo ».
2. Il ricorso incidentale condizionato -il cui scrutinio è consentito dall’avveramento della condizione sospensiva , costituita dall’accoglimento del ricorso principale – è affidato ad un unico motivo, col quale si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 1 e 2 del d.d. 15 dicembre 2016, n. 107336, 16bis del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, 16 del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136 , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., per essere stato omesso dal giudice di secondo grado di rilevare l’ inammissibilità dell’appello per nullità della relativa notifica a mezzo pec, non essendo ancora operativo -al momento dell’instaurazione del procedimento il 23 marzo 2015 -il processo tributario telematico.
2.1 Il predetto motivo è infondato.

2.2 Il mezzo r ipropone l’eccezione di inammissibilità dell’appello per inesistenza della notifica in via telematica, essendo avvenuta con modalità cartacea la notifica del ricorso originario, prima dell’entrata in vigore della disciplina del processo telematico.

2.3 Secondo la giurisprudenza di questa Corte, in tema di contenzioso tributario, la notifica a mezzo pec dell’atto di appello davanti alla Commissione tributaria regionale per il Lazio è ammissibile, anche se effettuata prima del 15 dicembre 2017, data fissata dall’art. 2, lett. b), del d.m. 15 dicembre 2016, che ha esteso alle Commissioni tributarie provinciali e regionali del Lazio le disposizioni di cui al d.d. 4 agosto 2015, recanti le specifiche tecniche di cui all’art. 3, comma 3, del d.m. 23 dicembre 2013, n. 163, atteso che, alla stregua della norma di interpretazione autentica, contenuta nell’art. 16, comma 2, del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136, è consentito alle parti utilizzare, in ogni grado del giudizio, le modalità previste dal d.m. 23 dicembre 2013 n. 163, e dai relativi decreti attuativi, indipendentemente da quelle prescelte dalla controparte e dall’avvenuto svolgimento del giudizio di primo grado con modalità analogiche, non incidendo detta disposizione sulla data di inizio del periodo dal quale le parti sono legittimate alla notifica telematica nel giudizio tributario (Cass., Sez. Trib., 21 dicembre 2022, n. 37371 -vedasi anche: Cass., Sez. Trib., 10 dicembre 2024, n. 31722).
2.4 In particolare, riguardo alla notificazione per via telematica di atti tra le parti, l’art. 16bis , comma 3, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, vigente ratione temporis , disponeva che: « Le notificazioni tra le parti e i depositi presso la competente

Commissione tributaria possono avvenire in via telematica secondo le disposizioni contenute nel decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 23 dicembre 2013, n. 163, e dei successivi decreti di attuazione ». A sua volta, l’art. 20, comma 2, del d.m. 23 dicembre 2013, n. 163 ( ‘ Regolamento recante la disciplina dell’uso di strumenti informatici e telematici nel processo tributario in attuazione delle disposizioni contenute nell’articolo 39, comma 8, del decreto-legge 6 luglio 2011, n. 98, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 luglio 2011, n. 111 »), rimandava a successivi decreti del Ministero dell’Economia e delle Finanze l’individuazione delle ulteriori Commissioni tributarie (diverse da quelle di cui al comma 1) per le quali avrebbero trovato gradualmente applicazione le disposizioni del regolamento.
Quanto alle Commissioni tributarie provinciali e regionali presenti nel Lazio, le disposizioni contenute nel d.d. 4 agosto 2015, recante le specifiche tecniche di cui all’art. 3, comma 3, del d.m. 23 dicembre 2013, n. 163, sono state estese soltanto con il successivo d.m. 15 dicembre 2016, il cui art. 2, lett. b), dispone peraltro che: « Il presente decreto entra in vigore per gli atti processuali relativi ai ricorsi notificati a partire: b) dal 15 dicembre 2017 per le Regioni Friuli – Venezia Giulia, Lazio e Lombardia ».
Dalla stessa sentenza impugnata, oltre che dagli atti delle parti, risulta pacifico che il ricorso originario -al pari dell’appello – è stato notificato prima della predetta data del 15 dicembre 2017, con la conseguente inapplicabilità al procedimento de quo dell’art. 16bis , comma 3, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, che legittimava l’utilizzo facoltativo (« possono avvenire in via telematica ») della notifica telematica tra le parti. Successivamente, lo stesso art. 16bis , comma 3, del d.lgs. 31
dicembre 1992, n. 546, è stato ulteriormente modificato dall’art. 16, comma 1, lett. a), n. 4), del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136, il quale, per quanto qui interessa, lo ha così novellato, rendendo obbligatoria, salvo deroghe, e non più facoltativa, la notifica telematica: « Le parti, i consulenti e gli organi tecnici indicati nell’articolo 7, comma 2, notificano e depositano gli atti processuali i documenti e i provvedimenti giurisdizionali esclusivamente con modalità telematiche, secondo le disposizioni contenute nel decreto del Ministro 6 dell’economia e delle finanze 23 dicembre 2013, n. 163, e nei successivi decreti di attuazione (…) ».
Tuttavia, il successivo comma 5 del medesimo art. 16 del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136, detta una specifica previsione intertemporale che esclude l’applicabilità del predetto comma 1, lett. a), n. 4), al caso di specie, statuendo che: « Le disposizioni di cui alla lettera a), numeri 4) e 5), del comma 1 si applicano ai giudizi instaurati, in primo e in secondo grado, con ricorso notificato a decorrere dai 10 luglio 2019 ».

Infatti, tanto il primo grado che il secondo grado di giudizio sono stati introdotti con ricorsi notificati prima di tale scadenza. Peraltro, lo stesso art. 16 del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136, contiene, al comma 2, la norma di interpretazione autentica, secondo la quale « L’articolo 16bis , comma 3, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, nel testo vigente antecedentemente alla data di entrata in vigore del presente decreto, si interpreta nel senso che le parti possono utilizzare in ogni grado di giudizio la modalità prevista dal decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 23 dicembre 2013, n.
163, e dai relativi decreti attuativi, indipendentemente dalla modalità prescelta da controparte nonché dall’avvenuto svolgimento del giudizio di primo grado con modalità analogiche ».

Come è stato rilevato dalla circolare emanata dal Ministero dell’Economia e delle Finanze il 4 luglio 2019, n. 1/DF (paragrafo 3), l’interpretazione autentica della normativa previgente tende ad evitare che, nel regime anteriore all’obbligatorietà del processo tributario telematico, « (…) la scelta operata dal ricorrente/appellante in ordine alla modalità di notifica e deposito degli atti processuali possa vincolare la modalità di costituzione della controparte in qualsiasi grado di giudizio. Pertanto, l’opzione telematica può essere esercitata per la prima volta anche in appello a prescindere dalle modalità in cui il ricorrente ha instaurato il giudizio di primo grado ». Tuttavia, come del resto è reso palese dal richiamo dello stesso art. 16, comma 2, del d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136, ed ai relativi decreti attuativi, la medesima diposizione non incide sulla data d’inizio del periodo del quale le parti erano legittimate alla notifica telematica nel giudizio tributario, che nel caso di specie, per effetto del ridetto d.m. 15 dicembre 2016, coincide con gli atti processuali relativi ai ricorsi notificati a partire dal 15 dicembre 2017.
2.5 Nel caso di specie, quindi, la notifica dell’atto di appello a mezzo pec del 22 giugno 2017 era rituale, essendo irrilevanti le diverse modalità di notifica del ricorso introduttivo.

Ne discende che il giudice del gravame ha correttamente respinto l’eccezione di inammissibilità dell’appello con l’argomentazione che, « dopo l’entrata a regime in data 15/4/17 del processo telematico nella

Regione Lazio, opera il principio della facoltatività per le parti, per cui ciascuna di esse può scegliere se notificare/depositare gli atti con modalità tradizionali, ovvero con quelle telematiche: il principio, peraltro, è stato di recente confermato con il D.L. n. 119/18 ».

In conclusione, alla stregua delle suesposte argomentazioni, valutandosi la fondatezza del ricorso principale e l’infondatezza del ricorso incidentale, il primo può trovare accoglimento, mentre il secondo deve essere respinto; per conseguenza, la sentenza impugnata deve essere cassata in relazione al ricorso accolto con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio (ai sensi dell’art. 1, comma 1, lett. a), della legge 31 agosto 2022, n. 130), in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.
Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , del D.P.R. 30 maggio 2002 n. 115, si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente incidentale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso incidentale condizionato, a norma del comma 1bis dello stesso art. 13, se dovuto.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso principale e rigetta il ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata in relazione al ricorso accolto e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità; dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, a carico della ricorrente incidentale, dell ‘ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso incidentale condizionato, se dovuto.
Così deciso a Roma nella camera di consiglio del 25 giugno

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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