Specificità motivi appello: Cassazione chiarisce

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha chiarito i requisiti di specificità dei motivi di appello nel processo tributario. Il caso riguardava un appello del Fisco dichiarato inammissibile perché non contestava un punto specifico della sentenza di primo grado. La Suprema Corte ha annullato tale decisione, affermando che, dato il carattere devolutivo dell’appello tributario, è sufficiente che l’atto manifesti in modo inequivocabile la volontà di contestare la decisione impugnata, anche solo riproponendo le argomentazioni iniziali.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 16 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Specificità dei Motivi d’Appello: La Cassazione Semplifica il Processo Tributario

Il principio della specificità motivi appello è un cardine del diritto processuale, ma la sua applicazione può talvolta creare ostacoli procedurali che impediscono una decisione nel merito. Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione ha fornito un’interpretazione chiarificatrice, soprattutto per il processo tributario, stabilendo che un appello può essere valido anche se si limita a riproporre le argomentazioni già svolte in primo grado, a patto che l’intento di contestare la sentenza sia inequivocabile.

Il Contesto del Caso: Un’Operazione Elusiva Contestata

La vicenda trae origine da due avvisi di accertamento per IRES e IVA emessi dall’Amministrazione Finanziaria nei confronti di una società farmaceutica. Secondo il Fisco, la società aveva posto in essere un’operazione complessa, considerata elusiva, che le aveva permesso di ottenere un vantaggio fiscale indebito.

La società ha impugnato gli atti e la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) le ha dato ragione, annullando gli accertamenti. Uno dei punti centrali della decisione della CTP era la constatazione che l’operazione contestata non aveva prodotto alcun danno per l’Erario, elemento ritenuto essenziale per configurare un abuso del diritto.

L’Appello e la Dichiarazione di Inammissibilità

L’Amministrazione Finanziaria ha proposto appello contro la decisione della CTP. Tuttavia, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado (CGT2) ha dichiarato l’appello inammissibile. La ragione? Secondo i giudici d’appello, l’atto del Fisco non aveva specificamente contestato la ratio decidendi della sentenza di primo grado, ovvero l’assenza di un danno erariale. Non avendo mosso una critica puntuale su questo aspetto, quel punto della decisione era da considerarsi passato in giudicato, rendendo l’intero appello privo di fondamento procedurale.

La Specificità dei Motivi d’Appello secondo la Cassazione

Investita della questione, la Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione della CGT2. La Suprema Corte ha ricordato che il processo tributario è caratterizzato dal carattere devolutivo pieno dell’appello. Ciò significa che l’appello non è un semplice controllo di legittimità della sentenza di primo grado, ma un riesame completo della causa nel merito.

In quest’ottica, il requisito della specificità motivi appello, previsto dall’art. 53 del D.Lgs. 546/1992, deve essere interpretato in modo meno restrittivo. Non è sempre necessario smontare analiticamente ogni singola argomentazione del giudice di primo grado. È invece sufficiente che dall’atto di appello, letto nel suo complesso, emerga chiaramente la volontà di rimettere in discussione l’intera decisione e di ottenere una pronuncia favorevole basata sulle proprie tesi.

Le Motivazioni della Decisione della Suprema Corte

La Corte ha motivato la sua decisione richiamando una consolidata giurisprudenza. Si è affermato che la riproposizione a supporto dell’appello delle stesse ragioni già poste a fondamento dell’atto impositivo assolve l’onere di impugnazione specifica, quando il dissenso investe la decisione nella sua interezza. In altre parole, se l’Amministrazione Finanziaria, nel suo appello, ribadisce le tesi che giustificavano l’accertamento, sta implicitamente ma inequivocabilmente contestando le conclusioni opposte del primo giudice.

La sanzione dell’inammissibilità per difetto di specificità limita l’accesso alla giustizia e, pertanto, deve essere applicata con cautela e solo quando l’atto di impugnazione è davvero generico al punto da non far comprendere quali parti della sentenza si intendono contestare. Nel caso di specie, l’atto di appello del Fisco, pur non concentrandosi sul punto specifico del ‘danno all’erario’, mirava chiaramente a ottenere una conferma della validità dei propri atti impositivi, e quindi a un rigetto completo delle conclusioni della CTP. La CGT2, dichiarando l’inammissibilità, ha errato spogliandosi del proprio potere di decidere nel merito della controversia.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per Contribuenti e Fisco

Questa ordinanza ha importanti implicazioni pratiche. Da un lato, semplifica l’onere processuale per la parte che intende appellare una sentenza tributaria, riducendo il rischio che l’appello venga bloccato per cavilli procedurali. È sufficiente una chiara manifestazione di volontà di ottenere un riesame della causa. Dall’altro, impone ai giudici di appello un’analisi più sostanziale degli atti, interpretandoli nel loro complesso per capire la reale volontà dell’appellante, piuttosto che fermarsi a una verifica formale della specificità di ogni singola censura. La decisione, quindi, rafforza il diritto a un riesame nel merito, in linea con il carattere pienamente devolutivo dell’appello tributario.

È sufficiente riproporre le stesse argomentazioni del primo grado per presentare un appello valido nel processo tributario?
Sì, secondo la Corte di Cassazione. La riproposizione delle ragioni e argomentazioni già sostenute in primo grado può essere sufficiente per assolvere all’onere di specificità dei motivi, a condizione che dall’atto di appello emerga in modo inequivocabile la volontà di contestare l’intera decisione di primo grado e ottenere un riesame della causa.

Perché la Corte di Cassazione ha annullato la decisione della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado?
La Corte di Cassazione ha annullato la decisione perché il giudice d’appello ha errato nel dichiarare inammissibile l’appello dell’Amministrazione Finanziaria. Ha applicato in modo troppo restrittivo il principio di specificità dei motivi, senza considerare il carattere pienamente devolutivo dell’appello tributario, che impone un riesame del merito della controversia.

Cosa si intende per ‘carattere devolutivo pieno’ dell’appello nel processo tributario?
Significa che l’appello trasferisce l’intera controversia al giudice di secondo grado per un nuovo esame. Quest’ultimo non si limita a controllare la correttezza della decisione precedente, ma giudica nuovamente l’intera causa, sia per le questioni di fatto che per quelle di diritto, come se fosse un primo giudizio.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 1259 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 1259 Anno 2025

Presidente: NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 19/01/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7763/2024 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA, INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO), che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE elettivamente domiciliata in ROMA, INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE, che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE

-controricorrente-

avverso SENTENZA di CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA II GRADO LOMBARDIA n. 4110/17/22 depositata il 27/10/2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23/10/2024 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 4110/17/22 del 27/10/2022, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia (di seguito CGT2) dichiarava inammissibile l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) nei confronti della sentenza n. 3852/16/21 della Commissione tributaria provinciale di Milano (di seguito CTP), che aveva accolto il ricorso proposto da RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) avverso due avvisi di accertamento per IRES e IVA relativi all’anno d’imposta 2014.
1.1. Come evincibile dalla sentenza impugnata, gli avvisi di accertamento erano stati emessi in ragione della contestazione, in capo ad RAGIONE_SOCIALE, dell’effettuazione di un’operazione complessivamente elusiva.

1.2. In particolare, l’operazione abusiva era così articolata: i) RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) aveva un contratto di fornitura con RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) per la produzione di alcuni medicinali; ii) a seguito di accordi intercorsi tra le parti e RAGIONE_SOCIALE, si era convenuto che Corden fatturasse le proprie prestazioni ad RAGIONE_SOCIALE in regime di IVA e che quest’ultima fatturasse ad RAGIONE_SOCIALE il corrispettivo dell’attività di gestione in regime di esenzione, essendo RAGIONE_SOCIALE residente all’estero; iii) nella prospettazione dell’Amministrazione finanziaria tale accordo aveva comportato, da un lato, che RAGIONE_SOCIALE potesse detrarre l’IVA versata in favore di Corden (IVA precedentemente non dovuta nel caso di rapporto diretto con il soggetto estero) e, dall’altro, che quest’ultima società potesse beneficiare di un finanziamento per il quale RAGIONE_SOCIALE aveva omesso di indicare gli interessi.
1.3. La CGT2 dichiarava inammissibile l’appello di AE evidenziando che: a) la CTP aveva «considerato quale presupposto costitutivo perché considerarsi integrata la fattispecie elusiva-abusiva l’esistenza di un danno per l’erario, costituente l’altra faccia del vantaggio fiscale indebito che aver realizzato il contribuente

affinché l’abuso gli addebitato»; b) tale punto della decisione della CTP non era stato impugnato specificamente dall’Ufficio, atteso che nell’atto di appello quest’ultimo, pur assumendo l’esistenza di un vantaggio fiscale realizzato indebitamente dal contribuente, non aveva sostenuto né un assunto contrario alla ritenuta inesistenza di un danno per l’Erario, né la tesi secondo cui un vantaggio fiscale avrebbe potuto sussistere anche in mancanza di un danno per l’Erario; c) siccome il punto della decisione che aveva escluso la sussistenza di un danno fiscale per l’Erario integrava una ratio decidendi in grado di sorreggere da sola la statuizione di annullamento degli atti impugnati, detto punto era passato in giudicato, non essendo stata proposta alcuna specifica impugnativa sullo stesso.
Avverso la sentenza di appello AE proponeva ricorso per cassazione, affidato a tre motivi.

RAGIONE_SOCIALE resisteva in giudizio con controricorso e depositava memoria ex art. 380 bis .1 cod. proc. civ.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso di AE è affidato a quattro motivi, di seguito riassunti.

1.1. Con il primo motivo di ricorso si deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 53, primo comma, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per avere la CGT2 indebitamente dichiarato l’inammissibilità dell’appello proposto dall’Amministrazione finanziaria.

1.2. Con il secondo motivo di ricorso si contesta violazione e falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc. civ. e dell’art. 10 bis della l. 27 luglio 2000, n. 212, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 e n. 4, cod. proc. civ., per avere la CGT2 erroneamente escluso, da un lato, che l’Ufficio abbia contestato la sussistenza di un vantaggio fiscale indebito per RAGIONE_SOCIALE e, dall’altro, che l’abuso del diritto non

possa configurarsi in presenza di un vantaggio a favore di un soggetto diverso da quello sottoposto ad accertamento.

1.3. Con il terzo motivo di ricorso si lamenta violazione e falsa applicazione dell’art. 19 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e dell’art. 10 bis della l. n. 212 del 2000, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CGT2 erroneamente ritenuto che: a) il diritto di detrazione sorga per il semplice versamento dell’IVA, anche in caso di operazioni compiute in favore di altri soggetti (nella specie, sebbene il reale rapporto d’imposta si sarebbe instaurato tra Corden e AZ UK e non tra la prima e RAGIONE_SOCIALE); b) che per la configurazione dell’abuso del diritto sia necessario un danno diretto per l’Erario.
Il primo motivo è fondato mentre gli altri motivi sono inammissibili per difetto di interesse.

2.1. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « nel processo tributario la riproposizione a supporto dell’appello delle ragioni inizialmente poste a fondamento dell’impugnazione del provvedimento impositivo (per il contribuente) ovvero della dedotta legittimità dell’accertamento (per l’Amministrazione finanziaria), in contrapposizione alle argomentazioni adottate dal giudice di primo grado, assolve l’onere di impugnazione specifica imposto dall’art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992, quando il dissenso investa la decisione nella sua interezza e, comunque, ove dall’atto di gravame, interpretato nel suo complesso, le ragioni di censura siano ricavabili, seppur per implicito, in termini inequivoci » (così da ultimo, Cass. n. 32954 del 20/12/2018).
2.1.1. Ciò in ragione del carattere devolutivo pieno dell’appello nel processo tributario, costituente un mezzo di gravame non limitato al controllo di vizi specifici, ma volto ad ottenere il riesame della causa nel merito (Cass. n. 32838 del 19/12/2018; Cass. n. 30525 del 23/11/2018; Cass. n. 1200 del 22/01/2016), sicché l’onere di

specificità dei motivi può ritenersi assolto anche allorquando l’Amministrazione finanziaria si limiti a ribadire ed a riproporre in appello le stesse ragioni ed argomentazioni poste a sostegno della legittimità del proprio operato già dedotte in primo grado (Cass. n. 24641 del 05/10/2018).

2.1.2. Del resto, « nel processo tributario la sanzione di inammissibilità dell’appello per difetto di specificità dei motivi, prevista dall’art. 53, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992, deve essere interpretata restrittivamente, in conformità all’art. 14 disp. prel. c.c., trattandosi di disposizione eccezionale che limita l’accesso alla giustizia, dovendosi consentire, ogni qual volta nell’atto sia comunque espressa la volontà di contestare la decisione di primo grado, l’effettività del sindacato sul merito dell’impugnazione » (Cass. n. 707 del 15/01/2019).
2.2. Nel caso di specie, il giudice di appello ha osservato che la difesa erariale non avrebbe specificamente impugnato la statuizione assunta dal giudice di primo grado, secondo la quale l’operazione posta in essere da RAGIONE_SOCIALE non avrebbe arrecato alcun pregiudizio all’Erario, statuizione di per sé sola idonea a sorreggere la motivazione di rigetto della CTP.

2.2.1. In particolare, la CTR ha affermato che l’appello proposto dall’Ufficio non avrebbe sostenuto né un assunto contrario alla ritenuta inesistenza di un danno per l’Erario, né la tesi secondo cui un vantaggio fiscale avrebbe potuto sussistere anche in mancanza di un danno per l’Erario.

2.3. Orbene, una semplice lettura dell’atto di appello dell’Ufficio (riprodotto in ricorso ai fini del rispetto del principio di autosufficienza e che prende, tra l’altro, specificamente in considerazione il capo della sentenza su cui si ritiene caduto il giudicato) alla luce dei principi più sopra evidenziati in materia di specificità dell’appello, induce chiaramente a ritenere che l’appello proposto da AE valutato

nel suo complesso -abbia inteso mettere in discussione la sentenza di primo grado nella sua interezza, chiedendosi sostanzialmente l’integrale conferma della tesi sostenuta con gli atti impositivi impugnati dalla società contribuente.

2.4. Ha errato, pertanto, la CGT2 a ritenere inammissibile l’appello proposto dall’Ufficio, con ciò spogliandosi del proprio potere di decidere nel merito la controversia. Di qui anche l’inammissibilità del secondo e del terzo motivo di ricorso.

2.5. Invero, « qualora il giudice, dopo una statuizione di inammissibilità (o declinatoria di giurisdizione o di competenza), con la quale si sia spogliato della “potestas iudicandi” sul merito della controversia, abbia impropriamente inserito nella sentenza argomentazioni sul merito, la parte soccombente non ha l’onere né l’interesse ad impugnare tale statuizione, sicché è ammissibile l’impugnazione che si rivolga alla sola statuizione pregiudiziale, mentre è inammissibile, per difetto di interesse, l’impugnazione nella parte in cui pretenda un sindacato anche in ordine alla motivazione sul merito, svolta “ad abundantiam” nella sentenza gravata » (così Cass. n. 17004 del 20/08/2015; conf. Cass. S.U. n. 15122 del 17/06/2013; Cass. S.U. n. 3840 del 20/02/2007; Cass. n. 27049 del 19/12/2014; si vedano, altresì, Cass. S.U. n. 24469 del 30/10/2013; Cass. n. 30393 del 19/12/2017).
In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, inammissibili i restanti motivi; la sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso e dichiara inammissibili i restanti motivi; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della

Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del presente procedimento.

Così deciso in Roma, il 23/10/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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