Sopravvenienza attiva: tassabile la riduzione dei debiti?

La Corte di Cassazione ha stabilito che la riduzione di un debito contributivo, ottenuta grazie a una legge agevolativa per aree colpite da calamità naturali, costituisce una sopravvenienza attiva tassabile. Una società cooperativa aveva beneficiato di uno stralcio del 60% dei suoi debiti pregressi verso l’INPS. L’Agenzia delle Entrate ha recuperato a tassazione tale importo come IRES, sostenendo che, essendo i contributi originari costi deducibili, la loro successiva cancellazione generasse un reddito imponibile. La Suprema Corte ha dato ragione all’Amministrazione Finanziaria, affermando che la tassazione della sopravvenienza attiva è necessaria per evitare un indebito doppio beneficio fiscale (deduzione del costo e successiva esenzione sulla sua cancellazione). La sentenza chiarisce che il beneficio concesso dalla legge agevolativa riguarda il debito contributivo e non si estende automaticamente a un’esenzione fiscale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 14 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Sopravvenienza attiva e debiti cancellati: la Cassazione fa chiarezza

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha affrontato un tema di grande interesse per le imprese: il trattamento fiscale della cancellazione di debiti ottenuta grazie a leggi agevolative. Il caso specifico riguardava una sopravvenienza attiva generata dalla riduzione di debiti contributivi per un’azienda situata in un’area colpita da un sisma. La Corte ha stabilito un principio chiaro: il beneficio contributivo non implica automaticamente un’esenzione fiscale, e l’importo condonato è tassabile.

I Fatti di Causa

Una società cooperativa, operante in una regione colpita da un evento sismico, si era avvalsa di una normativa speciale che consentiva una definizione agevolata dei debiti contributivi pregressi verso l’INPS. In particolare, la legge permetteva di estinguere il debito pagando solo il 40% dell’importo dovuto, con uno stralcio del restante 60%.

L’Agenzia delle Entrate, in sede di accertamento, ha contestato alla società la mancata dichiarazione di questo 60% come sopravvenienza attiva ai fini IRES per l’anno d’imposta 2009. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, poiché i contributi originari erano stati dedotti come costi negli esercizi precedenti, la loro successiva cancellazione parziale costituiva un componente positivo di reddito da assoggettare a tassazione.

La Commissione Tributaria Provinciale aveva inizialmente dato ragione al contribuente, decisione poi confermata in appello dalla Commissione Tributaria Regionale. L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione.

La Decisione della Corte e la Tassabilità della Sopravvenienza Attiva

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ribaltando le decisioni dei giudici di merito. Il fulcro della decisione si basa sull’applicazione dei principi generali in materia di reddito d’impresa, in particolare degli articoli 88 e 109 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR).

L’analisi del Principio del Duplice Beneficio

La Corte ha spiegato che la tassazione della sopravvenienza attiva è fondamentale per evitare un ingiustificato doppio beneficio per il contribuente. La società, infatti, aveva già goduto di un primo vantaggio fiscale deducendo integralmente i contributi previdenziali come costo negli anni in cui erano maturati. Permettere anche l’esenzione fiscale sulla parte di quel debito che, alla fine, non è stata pagata, si tradurrebbe in un arricchimento non previsto dalla legge.

La Competenza Temporale

Un altro aspetto chiarito dalla Corte riguarda l’anno di competenza fiscale di tale reddito. La sopravvenienza attiva doveva essere imputata all’anno 2009, e non agli anni precedenti in cui i debiti erano sorti. Questo perché è nel 2009 che il credito si è reso ‘certo e determinato’, ovvero nel momento in cui la società ha presentato l’istanza per accedere alla definizione agevolata, rendendo definitiva la cancellazione del 60% del debito.

Le Motivazioni

La Corte ha motivato la sua decisione sottolineando che la ratio della legge agevolativa era quella di alleviare il carico contributivo delle imprese in difficoltà a causa della calamità, non di creare un’esenzione fiscale implicita. La pretesa del Fisco non va a intaccare il beneficio contributivo, che rimane consolidato, ma opera su un piano diverso e successivo, quello fiscale. Tassare la relativa sopravvenienza attiva impedisce al contribuente di avvantaggiarsi di un ulteriore e diverso beneficio, ossia quello di continuare a beneficiare degli effetti di una deduzione per costi che, di fatto, non sono mai stati sostenuti. Si tratterebbe, altrimenti, di un’agevolazione di fatto senza alcun titolo normativo a giustificarla.

Le Conclusioni

L’ordinanza stabilisce un principio di portata generale: le agevolazioni, di qualsiasi natura, devono essere interpretate secondo la loro finalità specifica. In assenza di una norma espressa che preveda l’esenzione fiscale, la cancellazione di un debito che era stato precedentemente dedotto come costo genera una sopravvenienza attiva tassabile. Le imprese che beneficiano di simili misure di sostegno devono quindi prestare la massima attenzione agli obblighi dichiarativi per non incorrere in futuri accertamenti fiscali. Questa decisione riafferma la coerenza del sistema fiscale, volto a evitare distorsioni e a garantire che i benefici siano circoscritti a quanto esplicitamente previsto dal legislatore.

La cancellazione di un debito contributivo a seguito di una legge agevolativa è sempre considerata un reddito tassabile?
Sì, secondo questa ordinanza, la cancellazione parziale di un debito contributivo genera una sopravvenienza attiva tassabile quando i contributi originari erano stati dedotti come costo aziendale. La tassazione è necessaria per evitare un doppio beneficio fiscale per il contribuente.

Perché la Corte ha ritenuto che tassare la sopravvenienza attiva non annullasse il beneficio concesso dalla legge?
La Corte ha specificato che il beneficio originario, ossia la riduzione del debito del 60%, resta pienamente valido e consolidato. La tassazione interviene sul piano fiscale, che è distinto, per impedire un vantaggio aggiuntivo e non previsto dalla legge, ovvero la deduzione di un costo che di fatto non è mai stato sostenuto.

In quale anno d’imposta deve essere tassata la sopravvenienza attiva derivante dalla riduzione del debito?
La sopravvenienza attiva deve essere tassata nell’esercizio in cui il componente positivo di reddito diventa ‘certo e determinato’ ai sensi dell’art. 109 del TUIR. Nel caso di specie, ciò è avvenuto nell’anno in cui il contribuente ha presentato l’istanza per avvalersi della definizione agevolata, rendendo in quel momento la riduzione del debito definitiva.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 4865 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 4865 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME COGNOME

Data pubblicazione: 25/02/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11811/2020 R.G. proposto da :

AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato

-ricorrente-

Contro

RAGIONE_SOCIALE con gli avvocati NOME COGNOME e NOME COGNOME

-controricorrente-

avverso la Sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Molise n. 108/2019 depositata il 25/01/2019.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 04/02/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi, avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Molise, di cui all’epigraf e.

1.2. La sentenza qui impugnata ha rigettato l’ appello proposto dall’Amministrazione avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Campobasso, che aveva accolto il ricorso della RAGIONE_SOCIALE contro l’avviso d’accertamento, relativo all’Ir es dell’anno d’imposta 2009, che aveva recuperato a tassazione, ai sensi dell’art. 88 d.P.R. 22

dicembre 1986, n. 917, la sopravvenienza attiva costituita dal venir meno di parte del debito contributivo verso l’Inps per anni pregressi, stralciato, nella misura del 60% (con rateazione del residuo 40%), per effetto dell’istanza del contribuente di definizione agevolata ex art. 6, comma 4 bis, d.l. 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modifiche, nella legge 28 gennaio 2009, n. 2.

La norma richiamata prevede che «Le disposizioni recate dall’articolo 3 del decreto-legge 23 ottobre 2008, n. 162, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2008, n. 201, si applicano altresì per tutti i soggetti residenti o aventi domicilio nei territori maggiormente colpiti dagli eventi sismici del 31 ottobre 2002 e individuati con decreti del Ministero dell’economia e delle finanze del 14 e 15 novembre 2002 e del 9 gennaio 2003, pubblicati, rispettivamente, nella Gazzetta Ufficiale n. 270 del 18 novembre 2002, n. 272 del 20 novembre 2002 e n. 16 del 21 gennaio 2003. .»
Tale norma ha quindi esteso alle vittime del sisma del 31 ottobre 2002 nelle province di Campobasso e Foggia l’art. 3 d.l. 23 ottobre 2008, n. 162, convertito con modificazioni nella legge 22 dicembre 2008, n. 201, emanato per le vittime del sisma del 1997 nelle regioni Marche ed Umbria, ed in particolare, per quanto qui interessa, la possibilità di definizione degli oneri contributivi, con pagamento parziale e rateale.

La società contribuente si è costituita con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Preliminarmente, si rileva la tempestività dell’impugnazione, che ha fruito del termine di sospensione di nove mesi previsto dall’art. 6, comma 11, d.l. 119/2018, nonché della sospensione disposta dall’art. 83 D.L. n. 18/2020. A fronte di sentenza depositata in data 29/01/2019, la notifica del ricorso, in data 21 aprile 2020, è stata pertanto effettuata entro il termine di cui all’art . 327 c.p.c.

2 . Con il primo strumento di impugnazione l’Agenzia ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360 n. 4 cod. proc. civ., la «Nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione degli articoli 36 comma 2 e 61 del d. lgs. n. 546/1992 e dell’articolo 132 comma 2 n. 4 c.p.c. e dell’art. 118 disp. att. c.p.c.».

2.1. Il motivo è infondato.

2.2. L’assenza della motivazione, la sua mera apparenza, o ancora la sua intrinseca illogicità, implicano una violazione di legge costituzionalmente rilevante e, pertanto, danno luogo ad un error in procedendo, la cui denuncia è ammissibile dinanzi al giudice di legittimità ai sensi del n. 4 dell’art. 360, ponendosi come violazione delle norme poste a presidio dell’obbligo motivazionale (Cass. S.U. sentenze 7 aprile 2014, nn. 8053 e 8054). In sostanza, il vizio di motivazione che solo può dar luogo alla cassazione della sentenza è quello che attinge il nucleo fondamentale della sentenza, il cosiddetto minimo costituzionale di esplicitazione delle ragioni poste a base della sentenza.
2.3. Va ancora rammentato che «La riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall’art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 delle preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto
di “sufficienza” della motivazione.» (Cass., Sez. U., 07/04/2014, n. 8053; Cass. Sez. 1, 03/03/2022 n. 7090).

2.4. Nessuna di tali fattispecie ricorre nel caso in esame, in quanto la motivazione della sentenza impugnata, pur stringata, dà conto del l’iter logico seguito dalla CTR per argomentare i propri convincimenti.

Con il secondo motivo di ricorso l’Amministrazione fi nanziaria denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la «Violazione o falsa applicazione degli artt. 88 DPR n. 917/1986, art. 6, comma 4 bis, del d.l. 185/2008, convertito nella l. 2/2009».

3.1. Assume la ricorrente che la sopravvenienza attiva, come definita dall’art. 88 del DPR n. 917 del 1986, non consegue solo al venir meno o al ridursi di ‘costi produttivi’, ma anche di un onere, quale è indubbiamente quello contributivo verso l’Inps, oggetto, nel caso di specie, di parziale abbattimento per effetto della definizione de qua.

3.2. Evidenzia l’Ufficio che così come gli oneri contributivi avevano concorso, quali componenti negativi di reddito e secondo il criterio di competenza, alla formazione dei risultati economici per gli esercizi dal 2002 al 2007, così la loro parziale cancellazione aveva dato luogo ad una sopravvenienza attiva, da rilevare contabilmente e da assoggettare a tassazione, per evitare che, sotto il profilo fiscale, il contribuente fruisca di un duplice beneficio per la medesima posta, deducendo prima integralmente quegli stessi oneri che poi sono venuti meno per effetto del loro parziale abbuono.
3.3. Sotto il profilo della competenza, aggiunge l’Amministrazione, la sopravvenienza attiva deve imputarsi all’anno d’imposta 2009 (e non a quelli, precedenti, nei quali erano maturati gli oneri previdenziali non adempiuti, sospesi e infine parzialmente abbuonati), giacché solo nel 2009 -quando il contribuente ha formulato l’istanza fondata sul sopravvenuto art. 6, comma 4 bis,

d.l. n. 185 del 2008, convertito nella legge n. 2 del 2009 – tale componente positivo del reddito è divenuto certo e determinato ai sensi di cui all’art. 109 , DPR n. 917 del 1986.

3.4. Conclude l’Amministrazione che, a fronte della riconducibilità della fattispecie in questione alla disciplina generale di cui agli artt. 88 e 109, DPR n. 917 del 1986, difetta una norma speciale che, ai fini fiscali, renda esente la sopravvenienza attiva in questione.

3.5. Il motivo è fondato, dovendosi dare continuità al principio di diritto già espresso da questa Suprema Corte, in forza del quale «La sopravvenuta riduzione al 40% – per la definizione agevolata ex art. 6, comma 4-bis, d.l. n. 185 del 2008 – degli oneri contributivi determina, nel bilancio della contribuente che se ne avvalga, una parziale cancellazione di passività relative a precedenti esercizi, cui corrisponde una sopravvenienza attiva (a norma dell’ art. 109 T.u.i.r. certa ed oggettivamente determinabile con l’accesso al beneficio) la cui rilevanza fiscale, ex art. 88 T.u.i.r., deriva dalla deducibilità degli stessi oneri» (Cass. n. 8623 del 16/03/2022, di recente richiamato da Cass. n. 14652 del 24/05/2024).
3.6. Va in particolare evidenziato come non possa condividersi l’argomentazione, spesa dal controricorrente, secondo la quale, tassando come sopravvenienza attiva la cessazione della passività in questione, verrebbe frustrata la ratio dell’agevolazione contributiva.

Va infatti ricordato che in questo giudizio si tratta esclusivamente degli effetti fiscali della definizione agevolata degli oneri contributivi (e non della definizione agevolata di tributi). Tanto premesso, la ratio della specifica agevolazione che in questo giudizio è controversa è quella di sollevare, per ragioni correlate alla calamità accaduta, il contribuente, residente nell’area interessata, da una parte del debito contributivo pregresso.

La pretesa erariale non attinge, neppure indirettamente, tale beneficio, che rimane consolidato. Piuttosto, la tassazione della relativa sopravvenienza attiva, operando sul diverso piano fiscale, preclude al contribuente di avvantaggiarsi di un ulteriore e diverso beneficio, ovvero di continuare sostanzialmente ad avvalersi degli effetti della deduzione, quale componente negativo, di quella parte degli oneri contributivi che non ha pagato e che non sono più dovuti per effetto della normativa, sopravvenuta, e della relativa istanza di adesione, che ne ha consentito la riduzione nella misura del 60%. Si tratta, invero, di un beneficio fiscale che non può conseguire sic et simpliciter al riconoscimento del beneficio contributivo, traducendosi altrimenti in un’agevolazione di fatto, senza titolo normativo (così Cass. n. 8623 del 16/03/2022, cit.).
4. In conclusione, accolto il secondo motivo di ricorso e rigettato il primo, la sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso, rigettato il primo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 04/02/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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