Sopravvenienza attiva: come si tassa? La Cassazione

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 26176/2024, ha chiarito la disciplina della sopravvenienza attiva. Nel caso specifico, una società cooperativa aveva stornato dal bilancio alcune passività, compensandole con la cancellazione di poste attive. L’Agenzia fiscale riteneva che la sola cancellazione delle passività costituisse una sopravvenienza attiva da tassare per intero. La Suprema Corte ha rigettato il ricorso dell’Agenzia, confermando che la società aveva fornito prove adeguate, tramite la documentazione contabile e la relazione sulla gestione, a giustificazione della complessa operazione di rettifica, che aveva portato a un minor reddito imponibile. Viene quindi sottolineata l’importanza della prova documentale completa per giustificare le operazioni contabili che impattano sulla determinazione del reddito.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 22 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Sopravvenienza Attiva e Bilancio: La Cassazione Sottolinea l’Importanza delle Giustificazioni Contabili

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione affronta un tema cruciale per la contabilità aziendale e la determinazione del reddito d’impresa: la corretta gestione della sopravvenienza attiva. Quando la cancellazione di un debito dal bilancio diventa reddito tassabile? E cosa succede se tale operazione è parte di una più ampia manovra di rettifica contabile? La Suprema Corte fornisce importanti chiarimenti, ribadendo il principio secondo cui la sostanza e la prova documentale delle operazioni prevalgono su una lettura formalistica delle singole scritture contabili.

I Fatti del Caso

Una società cooperativa edilizia impugnava un avviso di accertamento con cui l’Agenzia fiscale le contestava un maggior reddito d’impresa per l’anno 2005. Secondo l’Amministrazione finanziaria, la società aveva eliminato dal proprio bilancio alcune poste passive per oltre 130.000 euro senza registrare la corrispondente sopravvenienza attiva tassabile, in violazione delle norme del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR). L’Agenzia contestava inoltre l’indetraibilità di alcuni costi non inerenti all’attività d’impresa.

La società si difendeva sostenendo di non aver svolto attività nell’anno in questione e che l’ufficio aveva interpretato erroneamente le scritture contabili. In particolare, la contribuente aveva effettuato una complessa operazione di rettifica contabile, stornando sia poste passive che attive (in particolare rimanenze per “Lavori in corso” per 100.000 euro) considerate non più sussistenti. Il risultato netto di questa operazione era una sopravvenienza attiva di circa 15.000 euro, regolarmente assoggettata a tassazione. Le commissioni tributarie di primo e secondo grado accoglievano, seppur parzialmente, le ragioni della società, portando l’Agenzia a ricorrere per Cassazione.

La Posizione dell’Agenzia Fiscale sulla Sopravvenienza Attiva

L’Agenzia fiscale, con il suo ricorso, lamentava la violazione dell’art. 88 del TUIR e dell’art. 2423 del codice civile. A suo avviso, nel momento in cui la società aveva ritenuto insussistenti alcune passività relative a costi dedotti in esercizi precedenti, avrebbe dovuto necessariamente registrare una sopravvenienza attiva per l’intero importo e assoggettarla a tassazione. L’effettuazione di un semplice storno contabile, che di fatto compensava l’eliminazione dei debiti con l’eliminazione di crediti e rimanenze, era considerata una pratica giuridicamente errata e finalizzata a sottrarre materia imponibile. L’Agenzia criticava inoltre la mancanza di chiarezza nel bilancio e nella nota integrativa, che non avrebbero fornito sufficienti dettagli per giustificare la cancellazione di un’importante posta attiva.

La Decisione della Cassazione: Prevale la Prova Documentale

La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso dell’Agenzia inammissibile, confermando la decisione della Commissione Tributaria Regionale. Gli Ermellini hanno evidenziato come l’Agenzia, sotto la veste di una violazione di legge, tentasse in realtà di ottenere un riesame dei fatti e un diverso apprezzamento delle prove documentali, attività preclusa nel giudizio di legittimità.

Le Motivazioni

La Corte ha ritenuto che i giudici di merito avessero correttamente valutato le prove fornite dalla società. La contribuente aveva dimostrato, attraverso il bilancio, la nota integrativa e, in modo decisivo, la “relazione sulla gestione al bilancio”, che l’operazione di rettifica era stata complessa e giustificata. L’amministratore della società aveva fornito tutte le informazioni necessarie per comprendere come la compensazione tra poste attive e passive non più sussistenti avesse generato la sopravvenienza attiva netta di 15.399,64 euro, poi tassata.

I giudici hanno specificato che, sebbene l’Agenzia lamentasse la mancanza di giustificazioni nella nota integrativa per la cancellazione dei “lavori in corso”, la decisione dei giudici di appello si fondava anche su altra documentazione, come la citata relazione sulla gestione. Quest’ultima, non specificamente contestata dall’Agenzia nel merito, aveva fornito le “ulteriori informazioni complementari necessarie alla comprensione delle poste in bilancio”. Pertanto, la valutazione dei giudici di merito era basata su un’analisi completa della documentazione contabile e non su una singola scrittura, risultando immune da censure di legittimità.

Le Conclusioni

L’ordinanza ribadisce un principio fondamentale: la determinazione del reddito d’impresa deve basarsi su una valutazione sostanziale delle operazioni, supportata da idonea documentazione. Un’operazione contabile complessa, come la compensazione tra poste attive e passive insussistenti, è legittima se l’azienda è in grado di fornire una chiara e completa giustificazione di tutte le movimentazioni effettuate. Non è sufficiente, per l’Amministrazione finanziaria, contestare una singola scrittura (la cancellazione della passività) ignorando il contesto documentale complessivo (la contestuale cancellazione di attività e le spiegazioni fornite negli allegati al bilancio). Per le imprese, ciò significa che la corretta e dettagliata redazione non solo del bilancio e della nota integrativa, ma anche della relazione sulla gestione, assume un ruolo cruciale come strumento di prova per difendersi da eventuali contestazioni fiscali.

Quando l’insussistenza di una passività genera una sopravvenienza attiva tassabile?
Secondo l’art. 88 del TUIR, si ha una sopravvenienza attiva tassabile quando vengono meno passività o spese iscritte in bilancio in esercizi precedenti che avevano concorso a formare il reddito. La sopravvenienza si realizza nell’esercizio in cui la posizione debitoria cessa e la posta assume in bilancio una connotazione attiva, acquistando certezza.

È legittimo compensare in un’unica scrittura contabile lo storno di poste attive e passive?
Sì, la sentenza lo conferma, a condizione che l’operazione sia sufficientemente giustificata. La società contribuente deve essere in grado di dimostrare, attraverso la documentazione contabile complessiva, le ragioni di tutte le singole operazioni che hanno portato al risultato finale, anche se questo comporta una sopravvenienza attiva inferiore a quella che deriverebbe dal solo storno delle passività.

Quali documenti sono fondamentali per provare la correttezza di tali operazioni contabili?
La sentenza evidenzia che, oltre al bilancio e alla nota integrativa, assume un ruolo decisivo la “relazione sulla gestione”. Questo documento può fornire quelle informazioni complementari e dettagliate necessarie a spiegare la logica e la correttezza delle operazioni di rettifica, giustificando la determinazione del reddito imponibile dichiarato.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 26176 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 26176 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 07/10/2024

Oggetto: reddito d’impresa sopravvenienze attive

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 16363/2016 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, con sede in Roma, in persona del Direttore RAGIONE_SOCIALE pro tempore , rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIOura RAGIONE_SOCIALE, nei cui uffici domicilia in Roma, alla INDIRIZZO

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO COGNOME (PEC: EMAIL), con il quale è domiciliano in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO o NOME COGNOME, in forza di procura speciale in calce al ricorso

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio -Roma, depositata il 28 dicembre 2015, n. 7063/40/15;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 19 settembre 2024 dal Consigliere NOME COGNOME;

FATTI DELLA CAUSA

La società RAGIONE_SOCIALE impugnava innanzi alla CTP l’avviso di accertamento con il quale l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, previo invio di apposito questionario, le aveva contestato, in riferimento all’anno 2005 e ai sensi degli articoli 39 e 40 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 del d.P.R. n. 633 del 1972, un maggior reddito d’impresa conseguente al fatto che la società aveva eliminato dal bilancio alcune poste passive senza registrare sopravvenienze attive per euro 131.401,93, in violazione dell’articolo 2423 c.c. -nonché l’indetraibilità di alcuni costi (spese telefoniche, pedaggi, spese di rappresentanza) in quanto non inerenti all’attività imprenditoriale, procedendo alla ripresa fiscale a titolo di Ires ed Iva, oltre interessi e sanzioni.
La società contribuente, che pure aveva infruttuosamente avanzato istanza di accertamento con adesione, deduceva che per l’anno 2005 non aveva esercitato alcuna attività, sostenendo che l’ufficio non avesse correttamente interpretato le scritture contabili visionate.

La CTP accoglieva parzialmente il ricorso, con riferimento alla sola contestazione della mancata contabilizzazione RAGIONE_SOCIALE sopravvenienze attive.

Contro questa decisione l’RAGIONE_SOCIALE proponeva appello, che tuttavia la RAGIONE_SOCIALE rigettava.

I giudici di secondo grado osservavano come la contribuente avesse dimostrato che il bilancio depositato dalla cooperativa per il 2005 e la relativa nota integrativa contenevano le informazioni complementari necessarie alla comprensione RAGIONE_SOCIALE poste in esso iscritte (che avevano fatto emergere una plusvalenza recte : sopravvenienza attiva – di euro 15.399,64 regolarmente tassata) e che l’amministratore aveva dato spiegazione di tutte le movimentazioni (con le quali erano state stornate dal bilancio alcune
poste contabili sia dall’attivo che dal passivo), dimostrando come le suddette sopravvenienze avessero regolarmente influenzato il bilancio.

Contro questa sentenza, l’RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per Cassazione affidato a un unico motivo.

Resiste con controricorso la società contribuente.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., si deduce violazione e falsa applicazione degli art. 88 TUIR, 2423 e 2697 c.c.

Per l’RAGIONE_SOCIALE, la motivazione addotta dalla RAGIONE_SOCIALE, che aveva ritenuto supportate da idonea spiegazione tutte le movimentazioni con le quali erano state stornate dal bilancio alcune poste contabili, sarebbe giuridicamente errata.

Per la ricorrente, nel momento in cui la società aveva ritenuto non più esistenti alcune passività di bilancio, relative a costi dedotti in esercizi precedenti (per un totale di euro 131.401,93), avrebbe dovuto necessariamente registrare il fenomeno come una sopravvenienza attiva ed assoggettarlo a tassazione, anziché effettuare -come era risultato pacifico in fatto, nei giudizi di merito -un semplice storno in contabilità, e ciò in applicazione dell’articolo 88 del TUIR (richiamato nell’avviso di accerta mento, di cui vengono riportati ampi stralci), secondo cui costituisce sopravvenienza attiva la sopravvenuta insussistenza di costi e di passività dedotti in precedenti esercizi.
L’art. 88, comma 1, d.P.R. n. 917 del 1976 stabilisce che: «Si considerano sopravvenienze attive i ricavi o altri proventi conseguiti a fronte di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi e i ricavi o altri proventi conseguiti per ammontare superiore a quello che ha concorso a formare il reddito in precedenti esercizi, nonché la sopravvenuta insussistenza di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi».

In ragione di tale disposto va qualificata come sopravvenienza attiva da iscrivere in bilancio anche la sopravvenuta insussistenza di passività iscritte in precedenti esercizi, ovvero esistenti al momento della loro iscrizione e poi venute meno per fatti sopravvenuti. La sopravvenienza, pertanto, si realizza quando viene meno una passività effettivamente esistente (Sez. 5, Sentenza n. 19219 del 02/08/2017, rv. 645290-01; Sez. 5, Ordinanza n. 1508 del 23/01/2020, rv. 656612-01).
Questa Corte ha già affermato il principio, che qui si intende ribadire, secondo cui, in tema di imposte sui redditi d’impresa, la sopravvenuta insussistenza di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi, che costituisce sopravvenienza attiva, ai sensi dell’art. 88, comma 1, del d.P.R. n. 917 del 1986, si realizza in tutti i casi in cui una posizione debitoria, già annotata come tale, debba ritenersi cessata ed assuma quindi in bilancio una connotazione attiva, con il conseguente assoggettamento ad imposizione, in riferimento all’esercizio in cui tale posta attiva emerge in bilancio ed acquista certezza (Sez. 5, Ordinanza n. 24580 del 09/08/2022, rv. 665792-01).
Nell’ambito degli illustrati principi, la sentenza impugnata ha ritenuto corretta la scelta della società contribuente di cumulare in una scrittura contabile unica di rettifica (denominata ‘da diversi a diversi’) il risultato di compensazione tra poste att ive e poste passive stornate dal bilancio (iscritte negli anni precedenti al 2005, ma considerate non più sussistenti), considerando sufficientemente giustificate tutte le singole operazioni che hanno dato luogo al risultato finale della sopravvenienza pari a euro 15.399,64, regolarmente sottoposto a tassazione ma inferiore all’importo accertato dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE (che aveva preso in considerazione solo lo storno RAGIONE_SOCIALE passività considerate non più sussistenti e non anche le poste attive del pari considerate insussistenti per eventi sopravvenuti).
La ricorrente ritiene, in tal modo, violati i criteri di chiarezza e specificità nella redazione del bilancio, imposti dall’art. 2423 c.c., perché, a suo dire, non vi sarebbe traccia alcuna -nella nota integrativa, di cui è stato riprodotto il contenuto in ricorso –RAGIONE_SOCIALE motivazioni per le quali la società contribuente ha provveduto a cancellare dal bilancio, in particolare, la posta attiva di euro 100.000 indicata sotto la voce ‘Lavori in corso’.

Così proposto, il ricorso si appalesa però inammissibile.

8. In disparte la considerazione che -come dimostrato dalla controricorrente operando una apposita simulazione (pagg. 6 e 10 del controricorso) -l’applicazione di una tecnica contabile che avesse utilizzato scritture separate rispetto ai singoli movimenti di dare ed avere da stornare dal bilancio non avrebbe determinato un risultato finale diverso, sta di fatto che, attraverso la contestazione concernente la mancanza di effettiva giustificazione per lo storno contabile anche di poste attive, la ricorrente tenta di ottenere un riesame della quaestio facti e, in particolare, un diverso apprezzamento RAGIONE_SOCIALE emergenze istruttorie, che hanno già costituito oggetto di valutazione (concorde) ad opera dei giudici di entrambi i gradi di merito (Sez. 5, Ordinanza n. 12240 del 06/05/2024).
Sotto le mentite spoglie della violazione e/o falsa applicazione di legge, infatti, si censura la valutazione RAGIONE_SOCIALE prove non legali (qui, la documentazione contabile esibita dalla società contribuente) che -secondo un consolidato orientamento di legittimità -è un tipico accertamento di fatto rimesso alla valutazione del giudice di merito e sottratto allo scrutinio di legittimità, eccetto che sotto il profilo del difetto di motivazione (Sez. 2, Ordinanza n. 13792 del 17/05/2024; Sez. 3, Ordinanza n. 13444 del 15/05/2024), nella specie neppure dedotto e, in ogni caso, qui non ravvisabile.
Del resto, va anche osservato come la ricorrente abbia riprodotto in ricorso la nota integrativa al bilancio, da cui non risulterebbe la giustificazione della cancellazione RAGIONE_SOCIALE rimanenze indicate sotto la voce ‘lavori in corso’ per euro 100.000, senza co nsiderare, però, che

l’accertamento contrario operato dalla RAGIONE_SOCIALE si è espressamente fondato anche su altra documentazione e, in particolare, sulla ‘relazione sulla gestione al bilancio relativo al 31/12/2005’, nella quale l’amministratore unico della società stando a quanto risulta dalla sentenza impugnata (non espressamente contrastata sul punto) -avrebbe fornito, nel paragrafo ‘andamento della gestione’, le ‘ulteriori informazioni complementari necessarie alla comprensione RAGIONE_SOCIALE poste in bilancio che hanno fatto emergere la sopravvenienza attiva di euro 15.399,64′ (pag. 2 della sentenza).
Il ricorso va dunque rigettato.

Per la complessità e la particolarità della vicenda esaminata, le spese possono essere compensate tra le parti.

Non sussistono i presupposti per il raddoppio del contributo unificato.

PQM

Rigetta il ricorso.

Compensa le spese.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto che non sussistono i presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso.

Così deciso, in Roma, il 19 settembre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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