Società non operative: la Cassazione fa chiarezza

Una società, accertata come “non operativa” dal Fisco, ha presentato ricorso in Cassazione. La Corte ha rigettato il ricorso, stabilendo che una precedente sentenza favorevole per un’annualità non si estende automaticamente alle altre. I giudici hanno inoltre dichiarato inammissibile il motivo di ricorso basato sull’omesso esame dei fatti, in quanto rappresentava un tentativo di riesaminare il merito della causa. Questa ordinanza rafforza il principio di autonomia dei periodi d’imposta per le società non operative.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 2 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Società non operative: quando un giudizio non vale per sempre

La disciplina delle società non operative, o società di comodo, è uno strumento con cui il Fisco contrasta l’uso di entità societarie per la mera gestione di patrimoni, eludendo la tassazione. Con l’ordinanza n. 4793 del 22 febbraio 2024, la Corte di Cassazione torna su questo tema, offrendo chiarimenti fondamentali sui limiti del giudicato tributario e sui motivi di ricorso ammissibili. Vediamo insieme i dettagli di una decisione che ribadisce l’importanza dell’autonomia di ciascun periodo d’imposta.

I fatti del caso

Una società a responsabilità limitata si vedeva notificare dall’Agenzia delle Entrate tre avvisi di accertamento per gli anni 2005, 2006 e 2007. L’Amministrazione Finanziaria contestava alla società lo status di “non operativa” ai sensi dell’art. 30 della L. 724/1994, determinando un maggior reddito imponibile ai fini Ires e Irap. La società, che non aveva prodotto ricavi per quasi tutta la sua esistenza (dal 1998 al 2011), si difendeva sostenendo che la mancanza di fatturato era dovuta a una crisi di mercato e che il suo scopo primario era ottenere contributi pubblici per la costruzione di un capannone.

Mentre la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) accoglieva i ricorsi della società, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) ribaltava la decisione, dando ragione all’Agenzia delle Entrate. La CTR riteneva che la totale e prolungata assenza di ricavi dimostrasse che lo scopo reale non era imprenditoriale, ma finalizzato unicamente a ottenere fondi pubblici. Contro questa sentenza, la società proponeva ricorso in Cassazione.

L’eccezione di giudicato e le società non operative

Uno degli argomenti più interessanti sollevati dalla ricorrente era l’eccezione di giudicato. La società sosteneva che due sentenze definitive della CTP, relative agli anni 2007 e 2008, avevano già stabilito che essa non potesse essere considerata una società di comodo. Tale giudizio, a suo dire, doveva estendersi anche alle annualità oggetto della controversia (2005 e 2006).

La Cassazione ha respinto con fermezza questa tesi. Innanzitutto, ha dichiarato l’eccezione inammissibile perché proposta per la prima volta in sede di legittimità. Ma, entrando nel merito, ha ribadito un principio cruciale: nel diritto tributario, la regola è l’autonomia dei periodi d’imposta. Una sentenza che riguarda un determinato anno può vincolare gli anni successivi solo se si riferisce a elementi fattuali con efficacia permanente o pluriennale per legge (come un’agevolazione fiscale pluriennale).

Lo status di società non operative, invece, è una condizione fattuale che può variare di anno in anno. Una società può essere operativa un anno e non esserlo quello successivo, e viceversa. Pertanto, un giudizio favorevole per un’annualità non costituisce una “patente di operatività” per sempre e non impedisce al Fisco di effettuare nuovi accertamenti per periodi d’imposta diversi.

Inammissibilità del ricorso per omesso esame

La società lamentava anche l’omesso esame da parte della CTR di fatti storici che, a suo dire, avrebbero dimostrato la sua operatività e di un vizio procedurale relativo alla mancata richiesta preventiva di chiarimenti per l’anno 2005.

Anche su questo punto, la Cassazione ha dichiarato il ricorso inammissibile. I giudici hanno chiarito che il vizio di “omesso esame di un fatto decisivo” non può essere utilizzato per sollecitare la Corte a una nuova e diversa valutazione delle prove e dei fatti, attività preclusa in sede di legittimità. La CTR aveva ampiamente motivato la sua decisione, basandosi sulla cronica assenza di ricavi e sulle risultanze delle indagini penali, ritenendo irrilevanti le giustificazioni della società. La sua motivazione, seppur sintetica, rispettava il “minimo costituzionale” richiesto, rendendo la censura infondata. Per quanto riguarda il vizio procedurale, la Corte ha specificato che la decisione sul merito della pretesa tributaria comporta un rigetto implicito del relativo motivo d’appello.

Le motivazioni della Corte

La Corte di Cassazione ha basato la sua decisione su principi consolidati. Il rigetto dell’eccezione di giudicato esterno si fonda sull’orientamento delle Sezioni Unite (sent. n. 13916/2006), che limita l’efficacia vincolante delle sentenze tributarie ai soli fatti con valenza pluriennale per legge. La qualifica di società operativa o non operativa è una valutazione fattuale che va condotta per ogni singolo periodo d’imposta. Pertanto, il fatto che la società fosse stata considerata operativa per il 2007 e 2008 non è un fatto “condizionante” e inderogabile per il 2005 e 2006. In merito al secondo motivo, la Corte ha ribadito che il vizio di cui all’art. 360, n. 5, c.p.c. riguarda l’omissione della valutazione di un fatto storico preciso, non di argomentazioni difensive o di una richiesta di rilettura delle prove. La CTR aveva considerato gli elementi chiave (mancanza di ricavi, finalità di ottenere contributi) e fornito una motivazione logica e coerente. La decisione della Cassazione, quindi, non entra nel merito della vicenda, ma si limita a verificare la corretta applicazione delle norme processuali e dei principi sul giudicato.

Le conclusioni

L’ordinanza in esame offre due importanti lezioni pratiche. Primo, per le società non operative, ogni anno fa storia a sé: una vittoria contro il Fisco per un periodo d’imposta non garantisce protezione per gli anni futuri. È necessario dimostrare la propria operatività anno per anno. Secondo, il ricorso in Cassazione non è un terzo grado di giudizio dove si possono ridiscutere i fatti. I motivi di ricorso devono essere rigorosamente formulati entro i limiti previsti dalla legge, concentrandosi su violazioni di norme di diritto o vizi processuali specifici, senza trasformarsi in un tentativo di ottenere una nuova valutazione del merito della controversia.

Una sentenza che dichiara una società “operativa” per un anno vale anche per gli anni successivi?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che lo status di società non operativa è una condizione fattuale che va verificata per ogni singolo periodo d’imposta. Una sentenza favorevole per un anno non si estende automaticamente agli altri, in virtù del principio di autonomia dei periodi d’imposta.

Cosa si intende per “omesso esame di un fatto decisivo” come motivo di ricorso?
È un vizio specifico che si verifica quando il giudice di merito ha completamente ignorato un fatto storico principale o secondario, discusso tra le parti, che, se considerato, avrebbe portato a una decisione diversa. Non può essere usato per contestare la valutazione dei fatti o per chiedere una rilettura delle prove, attività preclusa alla Corte di Cassazione.

Il rigetto nel merito di una pretesa sana un vizio procedurale sollevato in appello?
Sì, secondo la Corte. Una decisione che esamina e accoglie nel merito la pretesa tributaria dell’Agenzia delle Entrate, confermando gli atti impositivi, comporta necessariamente un rigetto implicito dei motivi d’appello relativi a vizi procedurali, come la presunta violazione del contraddittorio preventivo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 4793 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 4793 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 22/02/2024

Società non operative

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 18362/2015 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in liquidazione, in persona del l.r.p.t., rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO, in forza di procura in calce al ricorso, ed elettivamente domiciliata presso lo studio dell’AVV_NOTAIO, in Roma alla INDIRIZZO;

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabria n. 65/2015 depositata in data 22/01/2015;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del l’ 11/01/2024 dal consigliere dott. NOME COGNOME.

Rilevato che:

L ‘RAGIONE_SOCIALE, Direzione provinciale di Catanzaro, con tre distinti avvisi per gli anni 2005, 2006 e 2007, accertava maggior reddito a fini Ires e Irap nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE, in base alla disciplina RAGIONE_SOCIALE società non operative di cui all’art. 30 della l. n. 724 del 1994.

La CTP di Catanzaro, riuniti i ricorsi, li accoglieva.

La CTR della Calabria accoglieva l’appello erariale, ritenendo che le generiche contestazioni della società e in particolare la dedotta crisi dei mercati non potessero giustificare una totale mancanza di ricavi dalla creazione dell’azienda (1998) e fino alla sua liquidazione (2011), tranne che negli anni 2003 e 2004, e non costituissero quindi una situazione oggettiva che non consentiva il conseguimento di ricavi, risultando invece evidente che lo scopo principale dell’impresa fosse quello di ottenere i contributi pubblici per realizzare un capannone, come avevano dimostrato le indagini della Procura della Repubblica di Lamezia Terme, sfociate nella richiesta di sequestr o dell’immobile. Evidenziava, inoltre, che la società non aveva utilizzato il capannone neanche ad altri scopi, per esempio locandolo.
Contro tale sentenza propone ricorso la società in base ad un motivo, illustrato da successiva memoria per l’adunanza del 23/01/2023 e da altra memoria per l’adunanza dell’ 11/01/2024.

L ‘RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso.

Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del l’11 /01/2024.

Considerato che:

La ricorrente propone un motivo di ricorso rubricato  nullità della sentenza per omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti (art. 360, primo comma,

n. 5 cod. proc. civ.), in relazione all’art. 30 l. n. 724/94  , formulando in realtà due censure.

Con la prima deduce il mancato esame del primo punto RAGIONE_SOCIALE deduzioni articolate dalla difesa della società che aveva lamentato l’omessa pronuncia da parte della CTP su ll’eccezione di inosservanza della procedura prevista dall’art. 30, comma 4, l. n. 724 del 1994 che, nella formulazione vigente per il 2005, prevedeva espressamente che l’accertamento dovesse essere preceduto da una richiesta di chiarimenti indirizzata al contribuente.

La seconda censura attiene all’omesso esame di una serie di fatti storici elencati in ricorso, alla sesta pagina dalla lettera a) alla lettera i), e che sono intesi a  dimostrare la realtà dei fatti e non la costruzione fittizia proposta dall’RAGIONE_SOCIALE e integralmente recepita dalla CTR  .

1.1. Nella memoria depositata in vista dell’adunanza camerale del l’ 11/01/2024 la società ricorrente ha eccepito il giudicato sulla natura non operativa della società, costituito da  due pronunce della Commissione Tributaria Provinciale di Catanzaro riguardanti sempre una vertenza esistente tra la società ricorrente e l’Ente impositore (n. 308/04/12 – pronunciata il 24/10/2012, depositata il 14/11/2012 e divenuta irrevocabile per mancata impugnazione RAGIONE_SOCIALE parti, riguardante l’accertamento IRES per l’anno 2 007 -e n.134/01/13 pronunciata il 13/11/2012, depositata il 6/05/2013 e divenuta irrevocabile per mancata impugnazione RAGIONE_SOCIALE parti, riguardante l’accertamento IRES per l’anno 2008) con le quali è stato stabilito, nel merito, che alla società contribuente non poteva essere applicata la disciplina di cui all’art. 30 della legge n.724/94 e di conseguenza la RAGIONE_SOCIALE non poteva essere qualificata come società di comodo sino a tutto il 2008  .
1.2. L’eccezione è infondata, in primo luogo non essendo stata prodotta, unitamente alla memoria, depositata telematicamente, alcuna RAGIONE_SOCIALE due sentenze.

Inoltre, l’eccezione è anche preclusa dalle seguenti osservazioni.

Cass., Sez. U. 25/01/2001, n. 226 ha affermato (in motivazione) che l’eccezione di giudicato non è soggetta a preclusioni per quanto riguarda la sua allegazione in sede di merito, mentre non può essere dedotta per la prima volta in cassazione, attesa la non deducibilità di questioni nuove in sede di giudizio di legittimità (in senso conforme Cass. 4/07/2001, n. 9050; Cass. 9/08/2001, n. 10977; Cass. 10/04/2003, n. 5689; Cass., Sez. U., 27/01/2004, n. 1416). Principio che è stato riaffermato da Cass., Sez. U., 16/06/2006, n. 13916, che proprio in ordine alla deducibilità in sede di legittimità del giudicato esterno formatosi successivamente alla conclusione del giudizio di merito, ha osservato (v. punto 2.5 della citata sentenza) che rimane ferma l’affermazione fatta nella già richiamata sentenza n. 226 del 2001 RAGIONE_SOCIALE Sezioni Unite, circa il fatto che l’eccezione di giudicato non possa essere dedotta per la prima volta in cassazione, attesa la non deducibilità di questioni nuove in sede di giudizio di legittimità. In tema il principio è ribadito da Cass. 19/10/2016, n. 21170 e, in motivazione, da Cass. 2/09/2022, n. 25863.
La rilevabilità di ufficio del giudicato – interno o esterno – anche in sede di legittimità, postula infatti che risulti chiaramente dagli atti del giudizio di merito, essendo ammissibile nel giudizio di legittimità ma solo nel caso in cui si formi successivamente alla pronuncia della sentenza impugnata (Cass. 18/12/2013, n. 28247; Cass. 29/07/2011, n. 16675; Cass., Sez. U., 23/12/2010, n. 26041).

Emerge, in fatto, che le sentenze della CTP siano passate in giudicato nel corso del giudizio di merito circostanza da cui deriva che il motivo è inammissibile in questa sede.

1.3. Comunque, occorre anche osservare che, sul tema dell’esistenza di un giudicato per altri anni di imposta in materia di società non operative, questa Corte (Cass. 17/07/2018, n. 18912; Cass. 01/10/2015 , n. 19621) ha negato l’ efficacia estensiva del giudicato esterno sull’«operatività» della società contribuente, con riferimento ad altro periodo di imposta, il che escluderebbe comunque la rilevanza per gli anni 2005 e 2006. Difatti, in caso di tributi periodici (come le imposte sui redditi), una sentenza riguardante un determinato periodo d’imposta fa stato, nei confronti del contribuente, anche per le annualità successive, sono in relazione agli elementi che abbiano un valore «condizionante» inderogabile rispetto alla disciplina della fattispecie esaminata. Se invece la pronuncia risolve una situazione fattuale riferita ad una specifica annualità, in virtù del principio di autonomia dei periodi d’imposta, essa non può estendere i suoi effetti automaticamente ad un’altra annualità. S’intende con ciò dare continuità al consolidato orientamento della Corte che, muovendosi nel solco tracciato dalle Sezioni Unite (Cass., Sez. U., 16/06/2006, n. 13916), ha affermato che l’effetto vincolante del giudicato esterno, in relazione alle imposte periodiche (quali le imposte sui redditi, IVA, vari tributi locali, etc.), è limitato ai soli casi in cui vengano in esame fatti aventi, per legge, efficacia permanente o pluriennale; fatti, cioè, che, pur essendo unici, producono, per previsione legislativa, effetti per un arco di tempo che comprende più periodi d’imposta, ed in cui la pluriennalità costituisce un elemento caratterizzante della fattispecie normativa, che unifica più annualità d’imposta in una sorta di «maxiperiodo» (esempi tipici sono le esenzioni o agevolazioni pluriennali, la «spalmatura» in più anni dell’ammortamento di un bene o, in generale, della deducibilità di una spesa). Al di fuori di dette ipotesi, va esclusa l’efficacia estensiva del giudicato; ciò anche per quelle fattispecie che le Sezioni Unite definiscono «tendenzialmente»
permanenti (come le «qualificazioni giuridiche»), ma che, proprio per essere tali, ben possono variare di anno in anno e RAGIONE_SOCIALE quali, quindi, per ciascun anno va accertata la persistenza; per esempio: la natura di un ente può essere «commerciale» un anno e non l’altro, un soggetto può essere «residente» un anno e poi perdere tale requisito (Cass. 11/03/2015, n. 4832).

In relazione al caso in esame, non vi sarebbe efficacia estensiva del giudicato (esterno) in quanto l’operatività della società contribuente (quale fattore ostativo all’applicazione del regime fiscale RAGIONE_SOCIALE società di comodo) costituisce un elemento variabile da periodo a periodo, sicché il suo riconoscimento, in relazione ad un’annualità, non si estende ad altri periodi d’imposta.

Ciò premesso, l’unico motivo di ricorso è inammissibile e comunque infondato, in entrambe le censure.

L’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., riformulato dall’art. 54 del d.l. 22/06/2012, n. 83, conv. in legge 7/08/2012, n. 134, introduce nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia). Ne consegue che, nel rigoroso rispetto RAGIONE_SOCIALE previsioni degli artt. 366, primo comma, n. 6, e 369, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., il ricorrente deve indicare il  fatto storico  , il cui esame sia stato omesso, il  dato  , testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il  come  e il  quando  tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua  decisività  , fermo restando che l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato
comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (Cass., Sez. U., 7/04/2014, n. 8053). Il sindacato sulla motivazione è quindi ridotto alla verifica del cd. minimo costituzionale, la cui violazione è integrata dai casi di motivazione graficamente del tutto inesistente e di motivazione apparente.

Il fatto (Cass. 06/09/2019, n. 22397, ex plurimis ) deve essere costituito da un preciso accadimento o da una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, come tale non ricomprendente questioni o argomentazioni difensive.

Nel caso di specie, la prima censura in realtà delinea un ‘ omessa pronuncia su un ‘eccezione riproposta in appello e non l’omesso esame di un fatto, e quindi non corrisponde ai canoni di deduzione del vizio invocato; anche se eventualmente riqualificato in termini di violazione di legge processuale, il motivo non è fondato poiché, configurando la pretesa violazione del contraddittorio preventivo un ipotetico vizio di invalidità degli atti impositivi, a prescindere dal loro contenuto, la decisione che, apprezzando il merito della pretesa tributaria, li ha invece confermati, comporta necessariamente un rigetto implicito del relativo motivo d’appello. Invero, il vizio di omessa pronuncia configurabile allorché risulti completamente omesso il provvedimento del giudice indispensabile per la soluzione del caso concreto – non ricorre nel caso in cui, seppure manchi una specifica argomentazione, la decisione adottata in contrasto con la pretesa fatta valere dalla parte ne comporti il rigetto ( ex plurimis Cass. 05/07/2022, n. 21311; Cass. 25/06/2020, n. 12652; Cass. 13/08/2018, n. 20718).
Anche la seconda censura non corrisponde ai canoni di deduzione del vizio di motivazione sopra descritti e ben delimitati, poiché in realtà la parte, a fronte di una esplicita e argomentata considerazione da parte dei giudici della CTR degli elementi che hanno ritenuto rilevanti

ai fini della fondatezza dell’accertamento (la genericità RAGIONE_SOCIALE deduzioni della società, l’irrilevanza della crisi di settore, la circostanza che la società non aveva prodotto ricavi dal 1998 al 2011, tranne due annualità, le risultanze RAGIONE_SOCIALE indagini della Procura della Repubblica, la mancata concessione in locazione del capannone), ne contrappone una diversa lettura, tendendo ad un ‘ inammissibile richiesta di rivisitazione del fatto storico.

Deve appena precisarsi che non ha alcuna rilevanza automatica il dedotto proscioglimento in sede penale oggetto di due sentenze rese dal GIP del Tribunale di Lamezia Terme, in quanto le risultanze RAGIONE_SOCIALE indagini penali sono richiamate solo a conferma degli esiti RAGIONE_SOCIALE valutazioni degli elementi forniti dalla parte.

Concludendo, il ricorso deve essere rigettato. Alla soccombenza segue condanna alle spese di lite.

P.Q.M.

rigetta il ricorso; condanna la ricorrente a pagare le spese di lite in favore dell’RAGIONE_SOCIALE, spese che liquida in euro 10.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito;

ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis , dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, in data 11 gennaio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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