Società non operative: la Cassazione e l'impatto UE

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 24352/2024, interviene sulla disciplina delle società non operative. Il caso riguarda una società che aveva richiesto la disapplicazione del regime fiscale penalizzante, vedendosi negare l’istanza dall’Agenzia delle Entrate. La Corte, pur respingendo i motivi su competenza e termini, accoglie il ricorso sul merito. Sulla base di una recente pronuncia della Corte di Giustizia UE, stabilisce che la presunzione legale di non operatività, basata solo sul mancato raggiungimento di ricavi minimi, è incompatibile con i principi europei di neutralità dell’IVA e proporzionalità. L’amministrazione finanziaria non può negare il diritto alla detrazione IVA senza prima dimostrare un’effettiva condotta fraudolenta o abusiva da parte del contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Società non operative: la Cassazione recepisce il diritto UE

La disciplina delle società non operative, o società di comodo, è da tempo al centro di un acceso dibattito giuridico. Con la recente sentenza n. 24352 del 10 settembre 2024, la Corte di Cassazione ha fornito un chiarimento fondamentale, allineando l’interpretazione della normativa interna ai principi del diritto dell’Unione Europea, in particolare in materia di IVA. La decisione, che nasce dal ricorso di una società contro un diniego di disapplicazione, ridefinisce i poteri dell’Amministrazione Finanziaria e rafforza le tutele per i contribuenti.

I Fatti del Caso

Una società operante nel settore della lavorazione del vetro presentava un’istanza di interpello per ottenere la disapplicazione della disciplina sulle società non operative per l’anno d’imposta 2010. La società sosteneva che il mancato raggiungimento dei ricavi minimi previsti dalla legge era dovuto a cause oggettive e indipendenti dalla sua volontà, come la crisi del settore e la mancata approvazione di una revisione di un progetto da parte di un ente finanziatore pubblico.

L’Agenzia delle Entrate, tramite la sua Direzione Regionale, dichiarava l’istanza inammissibile per mancanza del requisito della preventività, essendo stata presentata a ridosso della scadenza per la dichiarazione dei redditi. La società impugnava tale provvedimento, e sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale le davano ragione.

L’Agenzia delle Entrate ricorreva quindi in Cassazione, sollevando diverse questioni, tra cui l’incompetenza territoriale del giudice di primo grado, la tardività dell’interpello e, soprattutto, l’errata valutazione nel merito delle cause giustificative addotte dalla società.

Le Questioni Giuridiche Affrontate

La Corte di Cassazione ha esaminato cinque motivi di ricorso, che possono essere sintetizzati in tre aree principali:

1. Questioni procedurali: Riguardavano la competenza territoriale del giudice tributario e la tempestività dell’istanza di interpello.
2. Impugnabilità dell’atto: Si discuteva se il provvedimento di inammissibilità dell’istanza fosse un atto autonomamente impugnabile.
3. Questione di merito: Il punto cruciale verteva sulla legittimità della presunzione di non operatività e sulla sua compatibilità con i principi del diritto dell’Unione Europea.

La Decisione della Corte di Cassazione sulle società non operative

La Suprema Corte ha respinto i motivi procedurali ma ha accolto quello di merito, cassando con rinvio la sentenza impugnata. La decisione si fonda in modo determinante su una pronuncia della Corte di Giustizia dell’Unione Europea.

Competenza Territoriale e Altri Motivi Respinti

La Corte ha chiarito che, in caso di impugnazione di un diniego di disapplicazione, la competenza territoriale spetta alla Corte di Giustizia Tributaria nella cui circoscrizione ha sede l’ufficio provinciale competente per l’accertamento, e non quello regionale che ha emesso l’atto. Ha inoltre stabilito che l’istanza era tempestiva, poiché presentata prima della scadenza della dichiarazione, e che il diniego è un atto pienamente impugnabile in quanto definisce una pretesa tributaria.

L’Impatto della Sentenza della Corte di Giustizia UE

Il cuore della sentenza risiede nel recepimento dei principi espressi dalla Corte di Giustizia UE nel caso C-341/22. I giudici europei hanno dichiarato che la normativa italiana sulle società non operative è incompatibile con la direttiva IVA laddove la presunzione di non operatività, basata unicamente su una soglia di ricavi, conduca a negare il diritto alla detrazione dell’IVA.

Secondo la CGUE, una tale presunzione:
– Eccede quanto necessario per prevenire l’evasione e l’abuso.
– Si basa su un criterio (il volume dei ricavi) che è estraneo alla dimostrazione di un’effettiva evasione.
– Viola i principi di neutralità dell’IVA e di proporzionalità.

Le motivazioni

La Corte di Cassazione ha spiegato che, alla luce del diritto europeo, l’approccio del giudice di merito è stato errato. Non avrebbe dovuto limitarsi a valutare se le giustificazioni fornite dalla società (crisi di settore, ecc.) fossero sufficienti a superare la presunzione legale italiana. Invece, il suo compito primario era un altro: valutare, con un accertamento in fatto, la realtà effettiva delle operazioni economiche svolte dalla società.

Il giudice deve prima verificare se la società svolge un’«attività economica» oggettiva, indipendentemente dai suoi risultati. Solo se, sulla base di principi oggettivi, si ravvisa una natura “non operativa” che configuri un’invocazione fraudolenta o abusiva del diritto alla detrazione IVA, allora si può procedere a negare tale diritto. La presunzione basata sui ricavi minimi non è di per sé sufficiente a dimostrare l’abuso.

In altre parole, l’onere della prova si sposta: non è più il contribuente a dover superare una presunzione quasi automatica, ma è l’Amministrazione a dover dimostrare che, al di là del mancato raggiungimento dei ricavi, vi è una situazione di abuso o frode. Le cause oggettive di difficoltà economica diventano rilevanti solo in un secondo momento, per giustificare il mancato svolgimento dell’attività economica, ma il primo passo è accertare se un’attività economica esista o meno.

Conclusioni

Questa sentenza segna un punto di svolta fondamentale nella gestione del contenzioso relativo alle società non operative. La presunzione legale prevista dall’art. 30 della Legge n. 724/1994 viene significativamente depotenziata, almeno per quanto riguarda l’IVA. Per l’Amministrazione Finanziaria non sarà più sufficiente contestare il mancato superamento del “test di operatività” per negare la detrazione dell’imposta. Sarà invece necessario condurre un’analisi sostanziale e dimostrare, con elementi concreti, che l’attività della società è fittizia e finalizzata a un abuso del sistema fiscale. Per i contribuenti, si apre uno spazio di difesa più ampio, fondato sulla realtà economica della propria impresa e sui principi fondamentali del diritto europeo.

Qual è il giudice competente per impugnare un diniego di disapplicazione emesso dalla Direzione Regionale?
La competenza territoriale appartiene alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado nella cui circoscrizione ha sede l’ufficio provinciale dell’Agenzia delle Entrate responsabile per l’accertamento fiscale del contribuente, e non quella dove ha sede la Direzione Regionale che ha emesso l’atto di diniego.

Un interpello disapplicativo presentato poco prima della scadenza della dichiarazione dei redditi è considerato valido?
Sì. Secondo la Corte, un interpello è preventivo e quindi valido se presentato prima della scadenza del termine di presentazione della dichiarazione dei redditi. La legge non impone un termine minimo di novanta giorni prima della scadenza, come invece sostenuto dall’Agenzia delle Entrate sulla base di una circolare.

La normativa italiana sulle società non operative è compatibile con il diritto dell’Unione Europea in materia di IVA?
No. La Corte di Cassazione, richiamando una sentenza della Corte di Giustizia UE, ha stabilito che la presunzione legale di non operatività, basata esclusivamente sul mancato raggiungimento di una soglia minima di ricavi, è incompatibile con i principi di neutralità dell’IVA e di proporzionalità. Non può quindi essere utilizzata per negare automaticamente il diritto alla detrazione dell’IVA senza una prova concreta di comportamento fraudolento o abusivo.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 24352 Anno 2024

Oggetto:Tributi

Istanza di interpello

per la disapplicazione

disciplina RAGIONE_SOCIALE c.d. società non operative

37-bis, ottavo comma, del d.P.R. n. 600/19

competenza territoriale- art. 4, comma 1, secondo periodo del d.lgs. n. 546/92

Civile Sent. Sez. 5 Num. 24352 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME DI COGNOME NOME

Data pubblicazione: 10/09/2024

preventività dell’interpello disapplicativo – incompatibilità RAGIONE_SOCIALE presunzione relativa prevista dall’art. 30, legge n. 724/1994 con normativa europea come interpretata dall Corte di Giustizia UE

SENTENZA

Sul ricorso iscritto al numero 10984 del ruolo generale dell’anno 201 6, proposto

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO che la rappresenta e difende;

-ricorrente-

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, in forza di procura speciale a margine del controricorso, dall’AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliata presso la cancelleria RAGIONE_SOCIALE Corte di Cassazione;

-controricorrente – per la cassazione RAGIONE_SOCIALE sentenza RAGIONE_SOCIALE CRAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, sezione staccata di RAGIONE_SOCIALE, n. 9614/04/2015, depositata in data 4 novembre 2015, non notificata.

Udita la relazione RAGIONE_SOCIALE causa svolta nella camera di consiglio del 12 marzo 2024 dal Relatore Cons. AVV_NOTAIO NOME COGNOME NOME COGNOME di Nocera.

udito il P.M. in persona del AVV_NOTAIO che ha chiesto l’accoglimento del secondo motivo, assorbiti i restanti ;

Udito per l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE l’AVV_NOTAIO;

FATTI DI CAUSA

1.In data 29.09.2011 RAGIONE_SOCIALE presentava istanza di interpello ex art. 37bis, ottavo comma, del d.P.R. n. 600/1973 per la disapplicazione , per l’anno 2010, RAGIONE_SOCIALE disciplina RAGIONE_SOCIALE c.d. ‘società non operative’ di cui all’art. 30 RAGIONE_SOCIALE Legge n. 724/94.

La RAGIONE_SOCIALE emetteva l’atto prot. n. 60532/2011 con il quale dichiarava inammissibile l’istanza di interpello per mancanza del requisito RAGIONE_SOCIALE preventività essendo stata presentata in data 29.9.2011 e non già entro il 2.07.2011, ovvero entro novanta giorni dal termine di presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazione dei redditi relativa all’anno in oggetto (2010) , come chiarito dalla Circolare n.32/E del 14 giugno 2010.

3.Avverso il suddetto atto, la contribuente proponeva ricorso dinanzi alla CRAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE deducendo la tempestività dell’istanza essendo stata presentata con modalità uguali a quelle degli anni precedenti nonché l’illegittimità del provvedimento per assenza di valutazione dei motivi addotti dalla società nell’istanza, non avendo quest’ultima , esercente

attività di lavorazione industriale del vetro, conseguito ricavi, nel 2010, a causa di situazioni impeditive obiettive, indipendenti dalla stessa, quali la crisi del settore per la presenza di vetri cinesi e la mancata accettazione da parte dell’ente pubblico finanziatore RAGIONE_SOCIALE revisione del progetto iniziale mediante la sostituzione RAGIONE_SOCIALE lavorazione di vetri artistici con la fabbricazione di vetri per auto; si costituivano l ‘RAGIONE_SOCIALE e l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE – RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, eccependo la prima la carenza di legittimazione passiva ed entrambi l’in competenza territoriale del giudice adito essendo stato emesso il provvedimento dalla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE Napoli; la non impugnabilità dell’atto di diniego di interpello; l’inammissibilità dell’istanza per mancanza del requisito RAGIONE_SOCIALE preventività; la mancanza di situazioni oggettive di carattere straordinario giustificative del mancato conseguimento dei ricavi presunti.
La CTP di RAGIONE_SOCIALE, con sentenza n. 119/04/2013, accoglieva il ricorso.

Avverso la sentenza di primo grado, la RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE proponevano appelli dinanzi alla CTR RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, sezione staccata di RAGIONE_SOCIALE che, previa riunione, con la sentenza n. 9614/04/2015, depositata in data 4 novembre 2015, li rigettava.

In punto di diritto, la CTR ha osservato che: 1) l’atto con il quale era stata dichiarata inammissibile l’istanza di disapplicazione RAGIONE_SOCIALE disciplina RAGIONE_SOCIALE società di comodo era impugnabile rientrando tra le ipotesi di cui all’art. 19 del Dlgs. n. 546/92 in quanto configurabile, in sostanza, come diniego di agevolazione; 2) atteso che, in forza degli artt. 71 del d.lgs. n. 300/1999 e 5 del regolamento di amministrazione, era riservata alle direzioni RAGIONE_SOCIALE la gestione dei tributi, il loro accertam ento e il relativo contenzioso, concretando l’istanza di disapplicazione una ‘richiesta di agevolazione RAGIONE_SOCIALE imposte dirette e dell’Iva’ , la società contribuente aveva legittimamente intimato l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE , RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE, avente legittimazione processuale passiva, con conseguente competenza territoriale RAGIONE_SOCIALE CTP (di RAGIONE_SOCIALE) nella cui circoscrizione aveva sede la detta direzione; 3) era infondata l ‘eccezione di mancanza RAGIONE_SOCIALE preventività dell’interpello disapplicativo essendo stata l’istanza
presentata il 29.9.2011 prima RAGIONE_SOCIALE scadenza del termine di presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazione dei redditi (30.9.2011); 4) la contribuente aveva evidenziato il completamento dell’investimento per cause indipendenti dalla società ( crisi del settore per la presen za di vetri cinesi; mancata accettazione da parte dell’ente pubblico finanziatore RAGIONE_SOCIALE revisione del progetto iniziale) che avevano impedito la crescita come programmata nello studio di fattibilità; peraltro, che RAGIONE_SOCIALE fosse stata costituit a per esercitare un’impresa di lavorazione industriale del vetro e non un’attività di mero godimento (non risultava provato dall’RAGIONE_SOCIALE alcun fitto RAGIONE_SOCIALE struttura o altre forme di utilizzo RAGIONE_SOCIALE stessa a favore di terzi) lo si evinceva anche dalla presenza di un know-how professionale del socio COGNOME.
7.Avverso la suddetta sentenza l’RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per cassazione affidato a cinque motivi.

8.Resiste con controricorso la società contribuente.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.Con il primo motivo si denuncia , in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la violazione degli artt. 4 e 5 del d.lgs. n. 546/92, 37bis del d.P.R. n. 600/73 e RAGIONE_SOCIALE norme in tema di competenza per territorio RAGIONE_SOCIALE Commissioni RAGIONE_SOCIALE tributarie per non avere la CTR rilevato l’ incompetenza RAGIONE_SOCIALE CTP di RAGIONE_SOCIALE in favore di quella di Napoli nella cui circoscrizione aveva la sede la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE emittente l’atto impugnato.

1.1.Il motivo è infondato.

1.2.L’art. 4, comma 1, secondo periodo del d.lgs. n. 546/92 prevede che ‘ Se la controversia e’ proposta nei confronti di articolazioni dell’RAGIONE_SOCIALE, con competenza su tutto o parte del territorio nazionale, individuate con il regolamento di amministrazione di cui all’articolo 71 del decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 300, è competente la corte di giustizia RAGIONE_SOCIALE di primo grado nella cui circoscrizione ha sede l’ufficio al quale spettano le attribuzioni sul rapporto controverso ‘.
1.3.Questa Corte, con sentenza n. 25194 del 2022 – con riferimento ad un’ipotesi di impugnativa di diniego di istanza ai sensi dell’art. 37-bis, ottavo comma, del d.P.R. 22/05/1973, n. 600 di disapplicazione dei minimi imponibili previsti dall’art. 30 RAGIONE_SOCIALE I. 23/12/1994, n. 724- ha affermato il seguente principio di diritto ‘ La CRAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE competente per territorio si individua con riferimento al luogo in cui ha sede l’ufficio RAGIONE_SOCIALE o il concessionario del servizio di riscossione che ha emesso il provvedimento impugnato, senza che possa assumere rilievo l’acquisizione del parere di altra direzione RAGIONE_SOCIALE, alla quale non è riconducibile l’atto impugnato . (In applicazione del principio, la S.C. ha annullato con rinvio la decisione che aveva individuato quale giudice tributario territorialmente competente quello RAGIONE_SOCIALE sede RAGIONE_SOCIALE direzione RAGIONE_SOCIALE che aveva rilasciato un parere prodromico all’emissione del provvedimento di diniego, in luogo di quello in cui aveva sede l’ufficio RAGIONE_SOCIALE che aveva emesso l’atto impugnato).
1.4.Detto inquadramento che individua nell’ipotesi di impugnativa del diniego di istanza ai sensi dell’art. 37-bis, comma 8, cit.- la competenza territoriale RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE nella circoscrizione in cui ha sede l’RAGIONE_SOCIALE) che ha emesso l’atto impugnato non è però, ad avviso di questo Collegio, condivisibile per le ragioni di seguito indicate.

1.5. L’art. 4 del d.lgs. 546/92 va letta alla luce RAGIONE_SOCIALE modifiche apportate alla struttura organizzativa dell’amministrazione finanziaria dal d.lgs. 30/07/1999, n. 300, e ss. mm., ed in particolare dell’entrata in funzione RAGIONE_SOCIALE Agenzie fiscali, dotate di personalità giuridica di diritto pubblico e perciò legittimate a stare in giudizio.

1.6.L’art. 1, comma 360, RAGIONE_SOCIALE legge n. 244/2007 (finanziaria 2008) ha previsto che al fine di rafforzare l ‘ attività di controllo dell’RAGIONE_SOCIALE attraverso l ‘ impiego ottimale RAGIONE_SOCIALE risorse e di facilitare il rapporto dei contribuenti con gli uffici, con il regolamento di amministrazione di cui all’articolo 71 del decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 300, e successive modificazioni, possono essere individuati gli uffici competenti a svolgere le attività di controllo e di accertamento. Il regolamento si ispira ai seguenti criteri: a) rafforzamento dell’attività di controllo in relazione alla peculiarità RAGIONE_SOCIALE tipologie di contribuenti
e alle diverse fattispecie di accertamento; b) impiego ottimale RAGIONE_SOCIALE risorse, nel rispetto dei principi di efficacia, efficienza ed economicità dell’azione amministrativa, nonché facilitazione del rapporto dei contribuenti con gli uffici, anche attraverso lo sviluppo RAGIONE_SOCIALE tecnologie informatiche e telematiche; c) individuazione dei livelli di responsabilità relativi all’adozione degli atti di accertamento sulla base RAGIONE_SOCIALE rilevanza e complessità degli stessi.

1.7.Con l’art. 27, comma 13, del d.l. n. 185 del 2008, convertito con la legge n. 2 del 2009, si è stabilito che ferme restando le previsioni di cui ai commi da 9 a 12, a decorrere dal 10 gennaio 2009, per i contribuenti con volume d’affari, ricavi o compensi non inferiore a cento milioni di euro, le attribuzioni ed i poteri previsti dagli articoli 31 e seguenti del decreto del Presidente RAGIONE_SOCIALE Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, nonché quelli previsti dagli articoli 51 e seguenti del decreto del Presidente RAGIONE_SOCIALE Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, sono demandati alle strutture individuate con il regolamento di amministrazione dell’RAGIONE_SOCIALE di cui all’articolo 71, del decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 300. L ‘art. 27, comma 13, cit. deve, pertanto, essere interpretato sistematicamente con le previgenti norme del d.lgs. 30.7.1999 n. 300, ed in particolare con l’art. 57, comma 1, che ha istituito la RAGIONE_SOCIALE cui sono stati trasferiti i «rapporti giuridici, poteri e competenze» -corrispondenti alle funzioni già esercitate dai Dipartimenti RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE del RAGIONE_SOCIALE -che «vengono esercitate secondo la disciplina RAGIONE_SOCIALE organizzazione interna di ciascuna agenzia»; con l’art. 61, commi 1 e 2, che ha istituito l’RAGIONE_SOCIALE come ente dotato di personalità giuridica di diritto pubblico con autonomia regolamentare, amministrativa, patrimoniale, organizzativa, contabile e finanziaria (cfr. art. 1, comma 1, e 13, comma 1, Statuto, approvato con delibera del RAGIONE_SOCIALE Direttivo in data 13.12.2000 n. 6), e con l’art. 62, comma 2, che ha attribuito alla RAGIONE_SOCIALE tutte le competenze già esercitate dal RAGIONE_SOCIALE del RAGIONE_SOCIALE e concernenti i servizi di relativi alla amministrazione alla riscossione, al contenzioso dei tributi diretti ed indiretti.
1.8.L’RAGIONE_SOCIALE fiscale è articolata in uffici «centrali e periferici», «RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE», secondo le disposizioni del « regolamento di amministrazione »

adottato con delibera del RAGIONE_SOCIALE direttivo del 30 novembre 2000 n. 4 (art. 2 comma 2; art. 4 comma 1; art. 5, reg. amm.), in base a criteri organizzativi che combinano l’applicazione del principio di competenza (territoriale e per valore) con il principio gerarchico (fondato su rapporti di sovra e sottoordinazione: art. 11, comma 1, lett. c), Statuto) ed il principio di sussidiarietà (art. 1, comma 1, lett. d), reg. amm.). Considerato che la legge attribuisce all ‘ RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE «tutte le funzioni concernenti le RAGIONE_SOCIALE tributarie erariali con il compito di perseguire il massimo livello di adempimento degli obblighi fiscali, sia attraverso l’assistenza ai contribuenti, sia attraverso i controlli diretti a contrastare gli inadempimenti e l’evasione fiscale» (art. 62, comma 1, d.lgs. n. 300/99; analogamente art. 2, comma 1, ed art. 4, comma 1, lett. c), Statuto), ne segue che la competenza accertativa degli Uffici centrali e periferici può trovare fonte, o in una specifica attribuzione ex lege, o in via generale nelle norme organizzative dell’ente pubblico (Statuto o regolamento di amministrazione) o ancora in una delega specificamente conferita dal Direttore AVV_NOTAIO (cfr. art. 57, comma 1, d. Igs. n. 300 del 1999).
1.9.L’art. 4, comma 1 e 3 del “regolamento di amministrazione” definisce le RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE come “strutture di vertice” a “livello periferico”, direttamente dipendenti dal Direttore RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, precisando che: – le RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e le RAGIONE_SOCIALE, oltre a funzioni di direzione e di coordinamento, svolgono anche ” attività operative di particolare rilevanza nei settori RAGIONE_SOCIALE gestione dei tributi, dell’accertamento, RAGIONE_SOCIALE riscossione, e del contenzioso, e in specie, a decorrere dal 1 gennaio 2009, quelle di cui al D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 27, commi 9,11,12 e 14, convertito con modificazioni, dalla L. 28 gennaio 2009, n. 2, con le attribuzioni ed i poteri di cui al comma 13 del medesimo articolo nei confronti dei soggetti con volumi di affari, ricavi o compensi non inferiori a cento milioni di Euro……” (art. 4, comma 3, reg. amm.)
– competenti alla emissione degli atti impositivi sono le RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE: “gli avvisi di accertamento sono emessi dalla direzione RAGIONE_SOCIALE e sono sottoscritti dal rispettivo direttore o, su delega di questi, dal direttore dell’ufficio preposto all’attività accertatrice ovvero da altri dirigenti o funzionari, a secondo RAGIONE_SOCIALE

rilevanza o complessità degli atti…” (art. 4, comma 6, reg. amm.) (Cass., sez. 5, 3/10/2014, n. 20915).

1.10.In seguito all’istituzione RAGIONE_SOCIALE Agenzie fiscali, le RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE non hanno più poteri di accesso, ispezione e verifica, ma solo di programmazione, coordinamento, indirizzo e vigilanza degli uffici periferici cui sono demandate le attività di verifica ed ispezione dei contribuenti. Con l’abrogazione dell’art. 62 sexies del d.l. n. 331 del 1993 ad opera dell’art. 23 del d.P.R. n. 107 del 2001 è stato previsto che gli atti istruttori e di accertamento devono essere compiuti dalle direzioni RAGIONE_SOCIALE , ma a tale categoria di atti non va ascritta la mera attività di segnalazione RAGIONE_SOCIALE necessità di procedere ad una verifica mirata sulla quale conserva competenza la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE (Cass., sez. 5, 29/10/2020, n. 23859).
1.11.Le disposizioni normative sopra richiamate rendono evidente come alle RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE debba riconoscersi, per disposizione regolamentare, la competenza a svolgere anche attività istruttoria (ispezioni, accessi, controlli, acquisizione informazioni e documenti, redazione dei relativi processi verbali) i cui risultati potranno essere utilizzati dalle RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ai fini RAGIONE_SOCIALE emissione degli atti impositivi (Sez. 5, Ord. n. 21451 del 2021).

1.12. Posto quanto sopra, atteso che, ai sensi dell’art. 4, comma 1, seconda parte del d.lgs. n. 546/92, ‘ Se la controversia è proposta nei confronti di articolazioni dell’RAGIONE_SOCIALE … è competente la cRAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE nella cui circoscrizione ha sede l’ufficio al quale spettano le attribuzioni sul rapporto controverso ‘, e che il diniego da parte del direttore RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di disapplicazione di una legge antielusiva si concreta in un ‘ ipotesi di diniego di agevolazione (Cass. 5, n. 27922 del 2023), ‘ l’ufficio al quale spettano le attribuzioni sul rapporto controverso ‘ coincide , nell’ipotesi di impugnazione di tale atto, con la direzione RAGIONE_SOCIALE -avente, in base al regolamento di amministrazione, la gestione dei tributi, il loro accertamento e il relativo contenzioso – competente per l’accertamento in ragione del domicilio fiscale del contribuente. Ciò trova riscontro nell’art. 1 del DM n. 259 del 19 giugno 1998 (emanato per disciplinare le modalita’ per l’applicazione dell’art. 37bis, comma 8 cit. ) in base al quale ‘ L’istanza di cui al comma 8 dell’articolo 37-bis del
decreto del Presidente RAGIONE_SOCIALE Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, è rivolta al direttore RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE competente per territorio ed è spedita, a mezzo del servizio postale, in plico raccomandato con avviso di ricevimento, all’ufficio RAGIONE_SOCIALE competente per l’accertamento in ragione del domicilio fiscale del contribuente. Tale ultimo ufficio trasmette al direttore RAGIONE_SOCIALE l’istanza, unitamente al proprio parere, entro trenta giorni dalla ricezione RAGIONE_SOCIALE medesima’ .
1.13.Tale lettura sistematica RAGIONE_SOCIALE norme trova un avallo interpretativo anche in alcune pronunce RAGIONE_SOCIALE Corte costituzionale (sentenza n. 44 del 2016 con la quale si è dichiarata l’illegittimità costituzionale, per violazione dell’art. 24 Cost., RAGIONE_SOCIALE disciplina la quale prevede, per le RAGIONE_SOCIALE tributarie, che le controversie proposte nei confronti dei concessionari del servizio di riscossione, nonché quelle proposte nei confronti dei soggetti iscritti nell’albo di cui all’art. 53 del D.Lgs. n. 446 del 1997, sono devolute alla competenza RAGIONE_SOCIALE cRAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE nella cui circoscrizione i concessionari stessi e i suddetti soggetti hanno sede, anziché di quella nella cui circoscrizione ha sede l’ente locale concedente; sentenza n. 1 58 del 2019 con la quale si è dichiarata l’illegittimità costituzionale, per violazione dell’art. 24 Cost. , dell’art. 32, comma 2, del d.lgs. n. 150 del 2011, nella parte in cui dopo le parole «È competente il giudice del luogo in cui ha sede l’ufficio che ha emesso il provvedimento opposto» non prevede le parole «ovvero, nel caso di concessionario RAGIONE_SOCIALE riscossione RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE patrimoniali, dell’ente locale concedente» ); nelle richiamate pronunce, quanto alla individuazione del criterio alternativo di competenza territoriale ‘costituzionalmente obbligato’ , il giudice RAGIONE_SOCIALE leggi, esprimendo un favor per il contribuente a tutela del suo diritto di azione, ha affermato che « poiché l’ente locale non incontra alcuna limitazione di carattere geografico-spaziale nell’individuazione del terzo cui affidare il servizio di accertamento e riscossione dei propri tributi, lo ‘spostamento’ richiesto al contribuente che voglia esercitare il proprio diritto di azione, garantito dal parametro evocato, è potenzialmente ido neo a costituire una condizione di ‘sostanziale impedimento all’esercizio del diritto di azione’ o comunque a ‘rendere ‘oltremodo difficoltosa’ la tutela giurisdizionale ».
1.14. Ne consegue l’enunciazione del seguente principio di diritto: ‘ N ell’ipotesi di impugnativa del provvedimento di diniego da parte del direttore RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di disapplicazione di una legge antielusiva, effettuato ai sensi del comma ottavo dell’art. 37-bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ai sensi dell’art. 4, comma 1, secondo periodo del d.lgs. n. 546/92, è competente la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE nella cui circoscrizione ha sede l’ufficio al quale spettano le attribuzioni sul rapporto controverso che coincide con la circoscrizione in cui ha sede la direzione RAGIONE_SOCIALE competente per l’accertamento in ragione del domicilio fiscale del contribuente ‘ .
1.15. Nella specie, posto che, in punto di fatto, è incontestato che l’istanza di interpello sia stata inviata dalla contribuente alla competente RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE e trasmessa poi da quest’ultima alla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, corredata del relativo parere (v. stralcio istanza di interpello riprodotta in ricorso)la CTR si è attenuta al suddetto principio nell’affermare che, in considerazione RAGIONE_SOCIALE riserva, in forza degli artt. 71 del d.lgs. n. 300/1999 e dell’art. 5 del regolament o di amministrazione (delibera del RAGIONE_SOCIALE n. 51/2011), alle direzioni RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE gestione dei tributi, del loro accertamento e del relativo contenzioso, ‘ nei casi un cui l’atto sia emanato da un’articolazione territoriale dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE che non sia l’RAGIONE_SOCIALE al quale spettano le attribuzioni sul tributo controverso, la legittimazione passiva processuale spetta a tale ufficio. Pertanto, poiché l’istanza di disapplicazione si concreta in una richiesta di agevolazione RAGIONE_SOCIALE imposte dirette e dell’Iva, è l’ RAGIONE_SOCIALE legittimamente intimata dalla società ricorrente, dotata di legittimazione processuale passiva con conseguente competenza territoriale del giudice nella cui circoscrizione ha sede la suddetta direzione ‘.
2. Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la nullità RAGIONE_SOCIALE sentenza per violazione dell’art. 132, comma 2, n. 4 c.p.c. per avere la CTR, con una motivazione inesistente, testualmente riproducente quella già resa in primo grado (incluso un passo in cui il giudice di primo grado

assumeva che l’atto di controdeduzioni dell’ufficio avanzava soltanto questioni di inammissibilità).

2.1.Il motivo è infondato.

2.2. Secondo il costante orientamento RAGIONE_SOCIALE Corte, al quale il Collegio aderisce, «In tema di processo tributario è nulla, per violazione degli artt. 36 e 61 del d.lgs. n. 546 del 1992, nonché dell’art. 118 disp. att. c.p.c., la sentenza RAGIONE_SOCIALE cRAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE completamente priva dell’illustrazione RAGIONE_SOCIALE censure mosse dall’appellante alla decisione di primo grado e RAGIONE_SOCIALE considerazioni che hanno indotto la cRAGIONE_SOCIALE a disattenderle e che si sia limitata a motivare per relationem alla sentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, poiché, in tal modo, resta impossibile l’individuazione del thema decidendum e RAGIONE_SOCIALE ragioni poste a fondamento RAGIONE_SOCIALE decisione e non può ritenersi che la condivisione RAGIONE_SOCIALE motivazione impugnata sia stata raggiunta attraverso l’esame e la valutazione dell’infondatezza dei motivi di gravame.» (Cass. sez. 5, Ord. n. 21451 del 2021; Cass., sez. 5, 5/10/2018, n. 24452; Cass., sez. 5, 11/11/2020, n. 25325; Cass., sez. L, 14/02/2020, n. 3819; Cass., sez. L, 25/10/2018, n. 27112; Cass., sez. L, 5/11/2018, n. 28139, la quale ha stabilito che «La sentenza d’appello può essere motivata per relationem , purché il giudice del gravame dia conto, sia pur sinteticamente, RAGIONE_SOCIALE ragioni RAGIONE_SOCIALE conferma in relazione ai motivi di impugnazione ovvero RAGIONE_SOCIALE identità RAGIONE_SOCIALE questioni prospettate in appello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicché dalla lettura RAGIONE_SOCIALE parte motiva di entrambe le sentenze possa ricavarsi un percorso argomentativo esaustivo e coerente, mentre va cassata la decisione con cui la corte territoriale si sia limitata ad aderire alla pronunzia di primo grado in modo acritico senza alcuna valutazione di infondatezza dei motivi di gravame»).
2.3.Nella specie, la CTR, nel confermare integralmente la sentenza di primo grado, condividendone le argomentazioni, ha puntualmente analizzato i singoli motivi di gravame osservando che: 1) l’atto con il quale era stata dichiarata inammissibile l’istanza di disapplicazione RAGIONE_SOCIALE disciplina RAGIONE_SOCIALE società di comodo era impugnabile rientrando tra le ipotesi di cui all’art. 19 del Dlgs. n. 546/92 in

quanto configurabile, in sostanza, come diniego di agevolazione; 2) atteso che, in forza degli artt. 71 del d.lgs. n. 300/1999 e 5 del regolamento di amministrazione, era riservata alle direzioni RAGIONE_SOCIALE la gestione dei tributi, il loro accertamento e il relativo contenzioso, concretando l’istanza di disapplicazione una richiesta di agevolazione RAGIONE_SOCIALE imposte dirette e dell’Iva, la società contribuente aveva legittimamente inti mato l’RAGIONE_SOCIALE, avente legittimazione processuale passiva, con conseguente competenza territoriale RAGIONE_SOCIALE CTP (di RAGIONE_SOCIALE) nella cui circoscrizione aveva sede la detta direzione; 3) era infondata l’eccezione di mancanza RAGIONE_SOCIALE preventività dell’interpello disapplicativo essendo stata l’istanza presentata il 29.9.2011 prima RAGIONE_SOCIALE scadenza del termine di presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazione dei redditi per il 2010 (30.9.2011); 4) la contribuente aveva evidenziato il completamento dell’investimento per cause indipendenti dalla società (crisi del settore per la presenza di vetri cinesi; mancata accettazione da parte dell’ente pubblico finanziatore RAGIONE_SOCIALE revisione del progetto iniziale) che avevano impedito la crescita come programmata nello studio di fattibilità; peraltro che la RAGIONE_SOCIALE fosse stata costituita per esercitare un’impresa di lavorazione industriale del vetro e non un’attività di mero godimento (non risultava provato dall’RAGIONE_SOCIALE alcun fitto RAGIONE_SOCIALE struttura o altre forme di utilizzo RAGIONE_SOCIALE stessa a favore di terzi) lo si evinceva anche dalla presenza di un knowhow professionale del socio COGNOME. Le considerazioni svolte dalla CTR nella motivazione RAGIONE_SOCIALE sentenza, sono tali da disvelare chiaramente- in relazione ai motivi di impugnazione- quale sia la ratio decidendi e l’iter logico seguito per pervenire al risultato enunciato.
Con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione dell’art. 19 del d.lgs. n. 546/92 per avere la CTR ritenuto impugnabile l’atto con il quale era stata dichiarata inammissibile l’istanza di disapplicazione RAGIONE_SOCIALE normativa sulle società di comodo sebbene la risposta alla detta istanza non fosse inclusa tra gli atti autonomamente impugnabili indicati nell’art. 19 cit.

3.1.Il motivo è infondato.

3.2.Sul punto è il caso di richiamare il consolidato orientamento di questa Corte secondo cui ‘in tema di contenzioso tributario, il diniego da parte del direttore RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di disapplicazione di una legge antielusiva, effettuato ai sensi del comma ottavo dell’art. 37-bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, è un atto definitivo in sede amministrativa (così indicato espressamente dal d.m. RAGIONE_SOCIALE 19 giugno 1998, n. 259, attuativo RAGIONE_SOCIALE procedura di cui al comma 8 del citato art. 37bis ) e recettizio con immediata rilevanza esterna, da qualificarsi come un’ipotesi di diniego di agevolazione, come tale impugnabile innanzi alle Commissioni tributarie, ai sensi dell’art. 19, comma 1, lett. h) del d.lgs 31 dicembre 1992 n. 546. Il relativo giudizio instaurato dinanzi al giudice tributario, vertendo in materia di diritti soggettivi e non di meri interessi legittimi, è a cognizione piena e si estende, quindi, al merito RAGIONE_SOCIALE pretesa e non è limitata alla mera illegittimità dell’atto per cui, all’esito, potrà essere emessa una decisione sulla fondatezza RAGIONE_SOCIALE domanda di disapplicazione, con conseguente attribuzione, ove ne ricorrano le condizioni applicative, dell’agevolazione richiesta’, Cass. sez. V, 15.4.2011, n. 8663 (conf. Cass. sez. VI -V, 15.2.2018, n. 3775), e non si è mancato recentemente di ribadire che ‘La risposta negativa del fisco a un interpello disapplicativo è atto impugnabile, anche se non rientra tra quelli elencati dall’art. 19 d.lgs. n. 546 del 1992: l’ente impositore, infatti, attraverso tale atto porta a conoscenza del contribuente una pretesa RAGIONE_SOCIALE ben individuata e quest’ultimo, senza necessità che la stessa si vesta RAGIONE_SOCIALE forma autoritativa di uno degli atti dichiarati espressamente impugnabili dal citato art. 19, già al momento RAGIONE_SOCIALE ricezione RAGIONE_SOCIALE notizia, è portatore di un interesse, ex art. 100 c.p.c., a chiarire, con pronuncia idonea ad acquisire effetti non più modificabili, la sua posizione in ordine alla stessa e, quindi, ad invocare una tutela giurisdizionale di controllo RAGIONE_SOCIALE legittimità sostanziale RAGIONE_SOCIALE pretesa impositiva’, Cass. sez. V, 27.1.2023, n. 2634» (Cfr. Cass., V, n. 18861/2023; Cass. 5, n. 27922 del 2023).
Con il quarto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione dell’art. 38 bis del d.P.R. n. 600/73 per avere la CTR ritenuto infondata l ‘eccezione di mancanza del requisito RAGIONE_SOCIALE preventività sebbene l’istanza non fosse stata presentata novanta giorni prima RAGIONE_SOCIALE scadenza del

termine ordinario di presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazione (Cir. n. 32/E/2010) ma soltanto il giorno prima di tale scadenza (il 29.9.2011).

4.1.Il motivo è infondato.

4.2.Il D.M. 259 del 1998 sulle modalità di presentazione degli interpelli disapplicativi, tra l’altro, all’art. 1, comma 2, sanziona con l’inammissibilità soltanto la mancanza, nell ‘ istanza di interpello, dei seguenti elementi: a) i dati identificativi del contribuente e del suo legale rappresentante; b) l’indicazione dell’eventuale domiciliatario presso il quale sono effettuate le comunicazioni; c) la sottoscrizione del contribuente o del suo legale rappresentante, e non, quindi, la sua presentazione meno di novanta giorni prima del termine di presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazione. In realtà, tale decreto non afferma nulla sul termine, ma dispone soltanto che l’ufficio deve rispondere entro novanta giorni.
4.3. L’RAGIONE_SOCIALE nella circolare 32/e del 2010 sugli interpelli, (vigente quindi all’epoca dei fatti di causa) aveva infatti chiarito, sul requisito RAGIONE_SOCIALE “preventività”, che analoghe considerazioni valgono, più in generale, per le istanze di disapplicazione presentate ai sensi dell’articolo 37-bis, comma 8, del dPR n. 600 del 1973, per le quali l’istanza è preventiva se presentata novanta giorni prima RAGIONE_SOCIALE scadenza del termine di presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazione dei redditi relativa all’anno in cui l’operazione straordinaria è stata posta in essere; tali considerazioni valgono ancorché il contribuente possa utilizzare anche in successivi periodi d’imposta i componenti reddituali oggetto dell’istanza di interpello (alla luce degli eventuali limiti fissati dalla legge in chiave antielusiva), in quanto tali componenti costituiscono oggetto di evidenziazione già nella dichiarazione relativa all’esercizio in cui è avvenuta l’operazione straordinaria. Il difetto del requisito RAGIONE_SOCIALE preventività, secondo quanto appena indicato, comporta l ‘ inammissibilità degli interpelli ed agli stessi, come più volte ricordato, non verrà fornita alcuna risposta nel merito, nemmeno a titolo di consulenza giuridica. Tuttavia ritiene questo collegio che l’interpello è preventivo quando è presentato prima che il contribuente ponga in essere il comportamento oggetto dell’istanza, per cui, se il comportamento trova attuazione nella dichiarazione, l’interpello è preventivo se proposto prima RAGIONE_SOCIALE scadenza del termine di
presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazione, e non novanta giorni prima RAGIONE_SOCIALE scadenza di tale termine. La mancanza di una norma, primaria o secondaria, che chiarisca che per “preventivo” si intende che l’interpello debba essere presentato almeno novanta giorni prima RAGIONE_SOCIALE scadenza del termine per la dichiarazione (non potendosi interpretare in tal senso la previsione secondo cui l’ufficio deve rispondere entro novanta giorni), fa sì che un interpello sottoposto all’ufficio entro un termine più breve dei suddetti novanta giorni, purchè prima RAGIONE_SOCIALE scadenza RAGIONE_SOCIALE data di presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazione, non possa considerarsi inammissibile. La circolare è un documento di prassi, con considerazioni di una parte, e non può stabilire sanzioni procedimentali non previste dalla legge. Oltretutto, è stato notato in dottrina, e questo collegio condivide tali considerazioni, che la tesi dell’ufficio non considera l’eventualità che l’RAGIONE_SOCIALE richieda ulteriore documentazione a supporto dell’istanza, circostanza che sospende i termini per la risposta di cui all’art. 1, comma 6, del D.M. 259/1998; inoltre, non considera né la possibilità di un invio RAGIONE_SOCIALE dichiarazione dei redditi oltre il termine ordinario, purché con un ritardo non superiore a novanta giorni, senza per questo incorrere nell’omessa dichiarazione, né la facoltà data al contribuente di presentare una dichiarazione integrativa quanto meno entro il termine per la presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazione del periodo di imposta successivo. La prima questione, in particolare, attiene alla procedura che si attiva al momento di presentazione di un’istanza di interpello ai sensi dell’art. 37 bis, comma 8, del D.P.R. 600/1973. Nel caso in cui l’RAGIONE_SOCIALE non sia in grado di formulare una risposta sulla base degli elementi contenuti nell’istanza e nei relativi allegati, infatti, potrà richiedere al contribuente di integrare le informazioni ed i documenti presentati, e tale richiesta sospende il termine di novanta giorni dalla data di presentazione dell’istanza, di cui al già citato comma 6, per l’emanazione del provvedimento definitivo. La sospensione permane fino al giorno in cui l’Amministrazione riceve la risposta da parte del contribuente istante. Pertanto, si è affermato, la circostanza che la stessa RAGIONE_SOCIALE sospenda il termine per la risposta, in ottemperanza alle regole procedimentali, fa venir meno la ratio del requisito di preventività che sembrerebbe essere quella di garantire una risposta tempestiva entro il giorno
ultimo di presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni dei redditi e, quindi, di garantire una certezza nel comportamento che il contribuente deve adottare. Ora, è certamente indubbio che il principio di leale collaborazione dovrebbe portare anche il contribuente a presentare l’interpello in tempo utile per avere una risposta dall’amministrazione, ma a ciò si può replicare che se il contribuente non presenta l’interpello in tempo utile per avere una risposta prima del termine per la dichiarazione, non è certo per questo esonerato dalla presentazione RAGIONE_SOCIALE stessa, in quel caso senza potersi avvalere, qualora si tratti di interpello disapplicativo, RAGIONE_SOCIALE richiesta disapplicazione RAGIONE_SOCIALE relative norme. In altri termini, se il contribuente non ha ancora avuto risposta al momento di presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazione, deve adempiere i propri obblighi come se la richiesta disapplicazione non fosse stata concessa, salvo regolare, ove possibile, la situazione successivamente, ma questo non significa che l’interpello sia tardivo. La presentazione dell’interpello in tempo utile risponde, quindi, anche ad un interesse del contribuente, e non solo dell’amministrazione; se è lo stesso contribuente a non porsi in questa situazione, non potrà usufruire – al momento RAGIONE_SOCIALE presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazione – RAGIONE_SOCIALE conseguenze favorevoli che una risposta positiva all’interpello avrebbe determinato, ma da questo non discende l’inammissibilità dell’interpello. A differenza dell’interpello ordinario, di cui all’art. 11 legge 212 del 2000, di cui la legge stessa prevedeva – anche nella versione ante 2015 – la vincolatività RAGIONE_SOCIALE risposta rispetto al contribuente, con esclusivo riferimento alla questione specifica – elemento da cui si poteva argomentare la necessità di presentazione prima RAGIONE_SOCIALE scadenza del termine per la risposta da parte dell’ufficio, in modo che il contribuente potesse utilizzare tale risposta in dichiarazione – l’art. 37bis dpr 600 del 1973, sempre nella versione anteriore al 2015, non prevedeva tale vincolatività, per cui anche tale possibile argomento a sostegno dell’interpretazione di “preventività” viene meno, e la decisione di questa Corte sez. 5 n. 16331 del 2014 non è applicabile al riguardo (Cass, sez. 5, n. 1317 del 2020).
5.Con il quinto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione degli artt. 115 c.p.c. e 2697 in combinato con gli artt. 37bis del d.P.R. n. 600/73 e 30 RAGIONE_SOCIALE legge n. 724/94 per avere la CTR ritenuto che i fatti

-peraltro, meramente affermati e mai provati dalla contribuente – RAGIONE_SOCIALE crisi di settore per la presenza di vetri cinesi, del mancato avallo RAGIONE_SOCIALE revisione del progetto iniziale da parte dell’ente finanziatore RAGIONE_SOCIALE (avverso il quale sarebbe stato instaurato anche un contenzioso legale) -concretavano circostanze oggettive di carattere straordinario, giustificative del mancato conseguimento dei ricavi minimi sebbene si trattasse di motivazioni connesse al perseguimento di dinamiche e strategie di natura prettamente imprenditoriale come tali irrilevanti sotto tale profilo. Peraltro, il giudice di appello avrebbe erroneamente desunto la costituzione RAGIONE_SOCIALE società per l’esercizio di un’impresa di lavorazione industriale del vetro e non di un ‘ attività di mero godimento anche dalla presenza di un Know-how professionale di un socio attribuendo rilievo alla mancata prova da parte dell ‘RAGIONE_SOCIALE del fitto RAGIONE_SOCIALE struttura o di altre forme di utilizzo RAGIONE_SOCIALE stessa a favore di terzi sebbene fosse la contribuente a dovere provare la sussistenza dei presupposti per la disapplicazione RAGIONE_SOCIALE normativa sulle società non operative.
5.1.Il motivo è fondato nei termini di seguito indicati per una ragione giuridica parzialmente diversa da quella sottesa al motivo di ricorso. Invero, ‘ la Corte di cassazione può accogliere il ricorso per una ragione di diritto anche diversa da quella prospettata dal ricorrente, sempre che essa sia fondata sui fatti come prospettati dalle parti, fermo restando che l’esercizio del potere di qualificazione non può comportare la modifica officiosa RAGIONE_SOCIALE domanda per come definita nelle fasi di merito o l’introduzione nel giudizio d’una eccezione in senso stretto ‘ ( Cass. sez. 3, n. 18775 del 28/07/2017; sez. 3, n. 17015 del 28/06/2018).
5.2.Questa Corte ha più volte precisato che il legislatore, con la L. n. 724 del 1994, art. 30 ha inteso disincentivare la costituzione di società “di comodo”, ovvero il ricorso all’utilizzo AVV_NOTAIO schema societario per il raggiungimento di scopi eterogenei rispetto alla normale dinamica degli enti collettivi commerciali (come quello, proprio RAGIONE_SOCIALE società c.d. di mero godimento, dell’amministrazione dei patrimoni personali dei soci con risparmio fiscale) ( ex multis , Cass. 27/1/2023, n. 2636; Cass. 13/05/2021, n. 12862; Cass. 24/02/2021, n. 4946; Cass.
13/5/2015, n. 21358; Cass. 28/9/2017, n. 26728; in questo senso cfr. la Circolare dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE n. 5/E del 2 febbraio 2007).

5.3.Si è detto, quindi, che “Il disfavore dell ‘ ordinamento per tale incoerente impiego del modulo societario – ricavabile, oltre che dalla disciplina fiscale antielusiva, dal più generale divieto, desumibile dall’art. 2248 c.c., di regolare la comunione dei diritti reali con le norme in materia societaria – trova spiegazione nella distonia tra l’interesse che la società di mero godimento è diretta a soddisfare e lo scopo produttivo al quale il contratto di società è preordinato.” (Cass. 4/02/2021, n. 4946, cit.). La L. n. 724 del 1994, art. 30 ha, dunque, la finalità di contrastare la diffusione di società anomale, utilizzate quale involucro per il perseguimento di finalità estranee alla causa contrattuale, spesso prive di un vero e proprio scopo lucrativo e talvolta strutturalmente in perdita, al fine di eludere la disciplina RAGIONE_SOCIALE (Cass. 23/11/2021, n. 36365, richiamata e citata anche da Cass. 18/01/2022, n. 1506).
5.4.L’effetto deterrente perseguito muove dalla determinazione di standard minimi di ricavi e proventi, correlati al valore di determinati beni aziendali. In particolare, secondo la L. n. 724 del 1994, art. 30, comma 1 una società si considera non operativa se la somma di ricavi, incrementi di rimanenze e altri proventi (esclusi quelli straordinari) imputati nel conto economico è inferiore a un determinato ricavo figurativo, calcolato, attraverso il test di operatività, applicando determinati coefficienti percentuali al valore degli asset patrimoniali intestati alla società. Il mancato raggiungimento di tale soglia – considerato dal legislatore sintomatico RAGIONE_SOCIALE non operatività RAGIONE_SOCIALE società (cfr., ex multis , Cass. 24/2/2020, n. 4850) – fonda quindi una presunzione legale relativa di non operatività, basata sulla massima di esperienza secondo cui, di regola, non vi è effettività di impresa senza una continuità minima nei ricavi (Cass. Sez. 5, 10/3/2017, n. 6195, in motivazione).
5.5. Con la sentenza emessa il 7 marzo scorso all’esito del caso C -341/22, la Corte di Giustizia UE ha dichiarato l’incompatibilità RAGIONE_SOCIALE disciplina italiana per le società di comodo rispetto alle regole che governano il sistema dell’imposta sul valore aggiunto e, in particolare, rispetto al principio di neutralità dell’IVA e di

proporzionalità. In sostanza, l a presunzione relativa prevista dall’art. 30, legge n. 724/1994 eccede quanto necessario per prevenire i fenomeni di evasione o abuso, basandosi esclusivamente sulla valutazione del volume di ricavi che, di per sé, non può essere indicativo del carattere fraudolento RAGIONE_SOCIALE operazioni effettuate o dell’esistenza di una costruzione artificiosa finalizzata all’esclusivo conseguimento di vantaggi fiscali.

5.6.In particolare, nella predetta sentenza, la Corte di giustizia, in risposta alle questioni pregiudiziali sollevate dalla Corte di cassazione con l’ordinanza interlocutoria n. 16091 del 2022, ha dichiarato che:

L’articolo 9, paragrafo 1, RAGIONE_SOCIALE direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretato nel senso che esso non può condurre a negare la qualità di soggetto passivo dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) al soggetto che, nel corso di un determinato periodo d’imposta, effettui operazioni rilevanti ai fini dell’IVA il cui valore economico non raggiunge la soglia fissata da una normativa nazionale, la quale soglia corrisponde ai ricavi che possono ragionevolmente attendersi dalle attività patrimoniali di cui tale persona dispone;
L’articolo 167 RAGIONE_SOCIALE direttiva 2006/112 nonché i principi di neutralità dell’IVA e di proporzionalità devono essere interpretati nel senso che essi ostano a una normativa nazionale in forza RAGIONE_SOCIALE quale il soggetto passivo è privato del diritto alla detrazione dell’IVA assolta a monte, a causa dell’importo, considerato insufficiente, RAGIONE_SOCIALE operazioni rilevanti ai fini dell’IVA effettuate da tale soggetto passivo a valle.

Per quanto concerne la prima questione, la Corte ha precisato che: « 21. Ai sensi dell’articolo 9, paragrafo 1, primo comma, RAGIONE_SOCIALE direttiva IVA, si considera «soggetto passivo» chiunque eserciti, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un’attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attivit à. La nozione di «attività economica» è definita all’articolo 9, paragrafo 1, secondo comma, di tale direttiva come comprendente ogni attività di produzione, di commercializzazione o di prestazione di servizi, comprese le attività estrattive, agricole, nonché quelle di professione libera o assimilate. Viene inoltre precisato
che deve considerarsi tale «lo sfruttamento di un bene materiale o immateriale per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità». 22. Pertanto, l’analisi del tenore letterale dell’articolo 9, paragrafo 1, RAGIONE_SOCIALE direttiva IVA, non solo mette in evidenza la portata dell’ambito di applicazione RAGIONE_SOCIALE nozione di «attività economica», ma precisa anche il carattere oggettivo di quest’ultima, nel senso che l’attività viene considerata di per sé stessa, indipendentemente dai suoi scopi o dai suoi risultati . ».
Per quanto attiene alla seconda questione, la Corte ha precisato che: « 30. l diritto a detrazione è tuttavia parimenti ammesso a beneficio del soggetto passivo, anche in mancanza di un nesso diretto e immediato tra una specifica operazione a monte e una o più operazioni a valle che conferiscono un diritto a detrazione, qualora i costi dei beni e dei servizi in questione facciano parte RAGIONE_SOCIALE spese generali del soggetto passivo e, in quanto tali, siano elementi costitutivi del prezzo dei beni o dei servizi che esso fornisce. Costi di tal genere presentano, infatti, un nesso diretto e immediato con il complesso dell’attività economica del soggetto passivo (v., in tal senso, sentenza del 12 novembre 2020, RAGIONE_SOCIALE, C-42/19, EU:C:2020:913, punto 42 e giurisprudenza ivi citata).31. Da quanto precede risulta che nessuna disposizione RAGIONE_SOCIALE direttiva IVA subordina il diritto a detrazione al requisito che l’importo RAGIONE_SOCIALE operazioni rilevanti ai fini dell’IVA, effettuate a valle da un soggetto passivo nel corso di un determinato periodo, raggiunga una certa soglia. Al contrario, dalla giurisprudenza citata al punto 27 RAGIONE_SOCIALE presente sentenza risulta che il diritto alla detrazione dell’IVA è garantito, purché ricorrano le condizioni richieste, circostanza che spetterà al giudice del rinvio verificare, indipendentemente dai risultati RAGIONE_SOCIALE attività economiche del soggetto passivo interessato. 32. In secondo luogo, occorre tuttavia osservare che il diritto alla detrazione dell’IVA può essere negato al soggetto passivo qualora sia dimostrato, alla luce di elementi oggettivi, che esso è invocato fraudolentemente o abusivamente. . 37. È necessario inoltre rammentare che le misure che gli Stati membri possono adottare, ai sensi dell’articol o 273 RAGIONE_SOCIALE direttiva IVA, per assicurare l’esatta riscossione dell’IVA ed evitare le
evasioni non devono eccedere quanto necessario per conseguire tali obiettivi. Esse non possono quindi essere utilizzate in maniera tale da mettere sistematicamente in discussione il diritto alla detrazione dell’IVA e, pertanto, la neutralità dell’IVA (sent enze del 9 dicembre 2021, RAGIONE_SOCIALE, C-154/20, EU:C:2021:989, punto 28, nonché del 25 maggio 2023, RAGIONE_SOCIALE (IVA -Acquisto simulato), C-114/22, EU:C:2023:430, punto 47 e giurisprudenza ivi citata]. 38. Nel caso di specie, il giudice del rinvio spiega che l’articolo 30 RAGIONE_SOCIALE legge n. 724/1994 mira a contrastare le evasioni disincentivando la costituzione di società di comodo. Il meccanismo istituito da tale articolo si basa infatti sulla presunzione secondo cui, quando l’importo RAGIONE_SOCIALE operazioni effettuate a valle da una società nel corso di un determinato periodo d’imposta non raggiunge una soglia calcolata applicando i criteri previsti da detto articolo, tale società non è una società operativa a meno che non riesca a dimostrare che elementi oggettivi giustificano l’impossibilità di raggiungere la soglia di cui trattasi. Nel caso in cui una società sia considerata come una società non operativa, essa non può più esercitare il suo diritto alla detrazione dell’IVA per le operazioni da essa effettuate a valle nel corso del periodo d’imposta controverso. 39.Orbene, una siffatta presunzione è fondata su un criterio, quello di una soglia di ricavi, che è estraneo a quelli richiesti ai fini RAGIONE_SOCIALE dimostrazione di un’evasione o di un abuso, quali risultano dalla giurisprudenza citata ai punti da 33 a 36 RAGIONE_SOCIALE presente sentenza. Infatti, detta presunzione non si basa sulla valutazione RAGIONE_SOCIALE realtà effettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni rilevanti ai fini dell’IVA effettuate nel corso di un determinato periodo d’imposta, né su quella del loro effettivo utilizzo al fine di realizzare operazioni a valle, bensì soltanto sulla valutazione del loro volume. Pertanto, tenuto conto RAGIONE_SOCIALE giurisprudenza citata al punto 34 RAGIONE_SOCIALE presente sentenza, essa non può essere considerata tale da dimostrare che il diritto alla detrazione dell’IVA sia stato invocato in modo fraudolento o abusivo.40. Il beneficio del diritto a detrazione può infatti essere negato solo qualora i fatti invocati per dimostrare una siffatta evasione o un siffatto abuso siano stati sufficientemente dimostrati con elementi diversi da supposizioni (v., in tal senso, sentenza dell’11 novembre 2021, Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, punto 52 e giurisprudenza ivi
citata).41. Inoltre, la Corte ha già dichiarato che una presunzione generale di evasione e di abuso non può giustificare un provvedimento fiscale che pregiudichi gli obiettivi di una direttiva (v., in tal senso, sentenza del 7 settembre 2017, Eqiom e Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punto 31 e giurisprudenza ivi citata). Allo stesso modo, non si può ammettere che una siffatta presunzione, benché confutabile, conduca a negare il diritto alla detrazione dell’IVA assolta a monte per motivi estranei alla constataz ione di un’invocazione fraudolenta o abusiva di tale diritto.42. Ne consegue che una presunzione come quella descritta al punto 38 RAGIONE_SOCIALE presente sentenza eccede quanto necessario per conseguire l’obiettivo di prevenire le evasioni e gli abusi ».
5.7.Nella specie, la CTR non si è attenuta ai suddetti principi avendo fatto applicazione RAGIONE_SOCIALE presunzione legale di inoperatività RAGIONE_SOCIALE società di cui all’art. 30 RAGIONE_SOCIALE legge n. 724/1994, soffermandosi sulla idoneità RAGIONE_SOCIALE circostanze addotte da quest’ultima (mancata accettazione RAGIONE_SOCIALE revisione da parte dell’ente finanziatore e la presenza del know-how del socio; crisi di settore per la presenza di vetri cinesi) a superare la detta presunzione, laddove, alla luce RAGIONE_SOCIALE richiamata pronuncia RAGIONE_SOCIALE Corte di giustizia, avrebbe dovuto in primo luogo eccedendo detta presunzione quanto necessario per conseguire l’obiettivo di prevenire le evasioni e gli abusi – valutare, con un accertamento in fatto, la realtà effettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni rilevanti ai fini dell’IVA effettuate dalla società nel corso del 2010 e il loro effettivo utilizzo al fine di realizzare operazioni a valle, facendo applicazione RAGIONE_SOCIALE nozione oggettiva di «attività economica», avuto riguardo al l’attività di per sé stess a, indipendentemente dai suoi scopi o dai suoi risultati. Invero, soltanto dopo avere ravvisato in base ai principi sopra esposti, la natura ‘ non operativa ‘ RAGIONE_SOCIALE società, e dunque l ‘invocazione fraudolenta o abusiva d el diritto alla detrazione Iva, la CTR avrebbe potuto valutare l’esistenza di circostanze oggettive atte a giustificare il mancato svolgimento di un ‘ «attività economica» tenendo presente quanto affermato già da questa Corte per cui l ‘esistenza di oggettive situazioni deve essere, dunque, provata dal contribuente, purché tali situazioni oggettive siano specifiche e, soprattutto, indipendenti dalla sua volontà (Cass., sez. 5, 21 ottobre 2015, n. 21358; Cass., sez. 6-5, 12 febbraio 2019, n. 4019). Tra le oggettive situazioni possono
rientrare i casi in cui non sono state concesse le necessarie autorizzazioni amministrative (Cass., sez. 5, 30 dicembre 2019, n. 34642 in motivazione), pur essendo state tempestivamente richieste mentre le stesse non sussistono, ad esempio, in caso di carenze ‘pianificatorie’ aziendali (Cass. n. 27976/2020).

6.In conclusione, va accolto il quinto motivo nei termini sopra indicati, respinti i restanti, con cassazione RAGIONE_SOCIALE sentenza -in relazione al motivo accolto- e rinvio anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità alla Corte di giustizia RAGIONE_SOCIALE di secondo grado RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, in diversa composizione;

P.Q. M.

La Corte accoglie il quinto motivo di ricorso nei termini sopra indicati, respinti i restanti, cassa la sentenza impugnata- in relazione al motivo accolto- e rinvia, anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia RAGIONE_SOCIALE di secondo grado RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, in diversa composizione;

Così deciso in Roma il 12 marzo 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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