Società non operativa: la Cassazione cambia tutto

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 24416/2024, ha stabilito che la normativa italiana sulla società non operativa non può più essere utilizzata per negare il diritto alla detrazione o al rimborso dell’IVA. Allineandosi a una pronuncia della Corte di Giustizia UE, i giudici hanno chiarito che il solo mancato raggiungimento di una soglia di ricavi è un criterio illegittimo. Il caso è stato rinviato al giudice di merito per verificare la sussistenza di una reale attività economica e l’assenza di frode o abuso, unici motivi validi per negare il diritto all’IVA.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 14 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Società non operativa e IVA: la Cassazione archivia il test di operatività

Una recente sentenza della Corte di Cassazione (n. 24416 dell’11 settembre 2024) segna una svolta epocale per la disciplina della società non operativa in Italia, con particolare riferimento all’Imposta sul Valore Aggiunto (IVA). Sulla scia di un fondamentale intervento della Corte di Giustizia dell’Unione Europea, i giudici supremi hanno stabilito che il diritto alla detrazione e al rimborso dell’IVA non può essere negato basandosi unicamente sul mancato superamento del cosiddetto “test di operatività”. Vediamo nel dettaglio i fatti e le implicazioni di questa decisione.

I Fatti del Caso

Una società a responsabilità limitata, operante nel settore turistico-alberghiero, si vedeva negare dall’Agenzia delle Entrate il rimborso di un cospicuo credito IVA relativo all’anno 2006. La motivazione dell’Amministrazione Finanziaria era netta: la società era da considerarsi “non operativa” ai sensi dell’art. 30 della legge n. 724/1994, poiché non aveva conseguito il livello minimo di ricavi previsto dalla norma rispetto al valore dei propri beni patrimoniali.

La contribuente aveva impugnato l’atto, sostenendo che l’inoperatività era dovuta a cause oggettive e documentate: l’immobile destinato a diventare un albergo era ancora in fase di ristrutturazione e i relativi procedimenti amministrativi per ottenere le autorizzazioni erano in corso. Era, di fatto, impossibile produrre ricavi. Le commissioni tributarie di merito avevano dato ragione alla società, riconoscendo la sussistenza di una causa di forza maggiore. L’Agenzia delle Entrate, tuttavia, ricorreva in Cassazione.

La Decisione della Cassazione: il Ruolo della Giustizia Europea nella disciplina della società non operativa

La Suprema Corte, nel decidere il caso, ha dovuto tenere conto di una pronuncia della Corte di Giustizia dell’Unione Europea (sentenza del 7 marzo 2024, causa C-341/22), che ha dichiarato la normativa italiana sulle società di comodo incompatibile con i principi fondamentali della direttiva IVA.

Secondo la Corte UE, il diritto alla detrazione dell’IVA è un pilastro del sistema e può essere negato solo in presenza di frode o abuso. Una presunzione basata unicamente sul volume dei ricavi, come quella prevista dalla legge italiana, è sproporzionata e contraria al diritto unionale. Una società ha diritto a detrarre l’IVA sugli acquisti se esercita effettivamente un’attività economica, anche se questa è in fase preparatoria e non ha ancora generato ricavi imponibili.

Di conseguenza, la Cassazione ha stabilito che l’art. 30 della legge n. 724/1994 deve essere disapplicato. Questo non significa una vittoria automatica per il contribuente, ma un cambio radicale dei parametri di giudizio.

Le Motivazioni della Sentenza

La Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia, ma per motivi diversi da quelli proposti, cassando la sentenza precedente e rinviando la causa a un’altra sezione della Corte di Giustizia Tributaria. I giudici supremi hanno chiarito che il giudice di merito non dovrà più limitarsi a verificare se esistevano “situazioni oggettive” che impedivano il raggiungimento dei ricavi minimi. Dovrà, invece, condurre un’analisi più approfondita, basata sui principi europei, per accertare se:

1. Esiste un’effettiva attività economica: Bisogna verificare se la società, nel periodo d’imposta contestato, ha realmente svolto un’attività economica, anche se solo preparatoria (come la ristrutturazione di un immobile), finalizzata a future operazioni imponibili.
2. I beni e servizi acquistati sono inerenti: È necessario controllare che i costi per i quali si chiede la detrazione IVA siano effettivamente collegati all’attività economica intrapresa.
3. Vi è assenza di frode o abuso: Il diritto alla detrazione può essere negato solo se l’amministrazione finanziaria prova che le operazioni rientrano in un disegno fraudolento o costituiscono un abuso del diritto, ovvero una “costruzione artificiosa” creata al solo scopo di ottenere un vantaggio fiscale indebito.

In sostanza, il focus si sposta dalla presunzione quantitativa (i ricavi) all’analisi qualitativa e sostanziale (l’attività reale).

Le Conclusioni: Cosa Cambia per le Imprese

Questa sentenza ha implicazioni pratiche di vasta portata per le imprese, specialmente per le start-up, le società in fase di ristrutturazione o quelle che operano in settori con lunghi cicli di investimento. La qualifica di società non operativa basata sul mero test dei ricavi non è più un ostacolo insormontabile per l’esercizio dei diritti IVA. Il principio affermato è che l’onere di provare l’esistenza di una frode o di un comportamento abusivo spetta all’Amministrazione Finanziaria. Le imprese, dal canto loro, dovranno essere in grado di dimostrare con prove concrete la realtà e la finalità economica delle proprie attività, anche in assenza di ricavi immediati. Si apre così una nuova pagina nella gestione del contenzioso tributario su questo tema, più orientata alla sostanza economica che a presunzioni formali.

Una società può essere considerata ‘non operativa’ ai fini IVA solo perché non raggiunge una soglia minima di ricavi?
No. Secondo la sentenza, basata su una pronuncia della Corte di Giustizia UE, il criterio della soglia minima di ricavi previsto dalla normativa nazionale è incompatibile con la direttiva IVA e deve essere disapplicato. Non si può negare il diritto alla detrazione IVA solo per questo motivo.

La normativa italiana sulle società di comodo è compatibile con il diritto dell’Unione Europea in materia di IVA?
No. La Corte di Cassazione, recependo la decisione della Corte di Giustizia UE, ha stabilito che la normativa nazionale (art. 30, l. 724/1994) contrasta con i principi di neutralità e proporzionalità dell’IVA, poiché lega la perdita del diritto alla detrazione a una presunzione basata sul volume d’affari, anziché sulla realtà delle operazioni economiche e sull’assenza di frode o abuso.

Cosa deve verificare il giudice per riconoscere il diritto alla detrazione IVA a una società con ricavi bassi o nulli?
Il giudice non deve più valutare le giustificazioni per il mancato raggiungimento dei ricavi. Deve invece accertare, sulla base delle prove fornite, se la società ha effettivamente esercitato un’attività economica (anche preparatoria), se i costi sostenuti erano inerenti a tale attività e se non sussistono elementi di frode o abuso del diritto. La valutazione si sposta dal piano formale a quello sostanziale.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 24416 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 24416 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 11/09/2024

Oggetto:

Società non operativa

– art. 30 l. n. 724/1994 –

Disapplicazione – Effetti

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 26772/2015 R.G. proposto da

RAGIONE_SOCIALE , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , rappresentata e difes a dall’AVV_NOTAIO, con domicilio eletto presso lo stesso in INDIRIZZO, giusta procura speciale a margine del controricorso;

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia sez. staccata di Lecce n. 2039/24/14, depositata il 15 ottobre 2014.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 3 luglio 2024 dal AVV_NOTAIO.

Udito il Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO Generale NOME COGNOME, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

Udito l’AVV_NOTAIO per l’RAGIONE_SOCIALE che ha chiesto l’accoglimento del ricorso.

Udito l’AVV_NOTAIO per la società contribuente che ha chiesto il rigetto del ricorso.

RILEVATO CHE

L’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE emetteva atto di recupero nei confronti di RAGIONE_SOCIALE, esercente attività di servizi nel settore turistico-alberghiero e di gestione di complessi alberghieri e turistici, con cui denegava il rimborso Iva per l’anno 2006 e recuperava le somme erogate poiché la società risultava non operativa ai sensi dell’art. 30 l. n. 724 del 1994.

Impugnato l’atto da parte della contribuente, la CTP di Lecce dichiarava estinto il giudizio atteso l’avvenuto annullamento, nel parallelo giudizio, del provvedimento di improcedibilità dell’istanza di interpello per la disapplicazione della disciplina sulle società di comodo.

Su ricorso dell’Ufficio, la CTR della Puglia sez. staccata di Lecce , in modifica della statuizione di primo grado, accoglieva l’originario ricorso della RAGIONE_SOCIALE

L’RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per cassazione con due motivi. RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso.

Il ricorso, fissato all’udienza del 4 aprile 2022, veniva rinviato a nuovo ruolo in attesa della decisione della Corte di giustizia sulla questione pregiudiziale della compatibilità della disciplina sulle cd. società di comodo.

In prossimità dell’udienza la società ha depositato memoria illustrativa.

CONSIDERATO CHE

Preliminarmente va esaminata l’eccezione di giudicato esterno sollevata dalla RAGIONE_SOCIALE in controricorso.

Evidenzia la società che l’Ufficio, a seguito di rigetto dell’istanza di interpello disapplicativo, aveva emesso avviso di accertamento sempre

per il 2006, con cui recuperava le maggiori somme dovute ai fini RAGIONE_SOCIALE imposte dirette e che tale giudizio si era concluso con la sentenza della CTR sez. staccata di Lecce n. 2040/24/14 del 15 ottobre 2014, passata in giudicato per omessa impugnazione attesa

1.1. L’eccezione è infondata.

Come più volte precisato da questa Corte, infatti, la sentenza pronunciata in riferimento ad una determinata imposta, ancorché fondata sui medesimi fatti rilevanti ai fini dell’applicazione di un’imposta diversa, non spiega efficacia preclusiva nel giudizio avente ad oggetto quest’ultima imposta, essendosi formata mediante l’applicazione di norme giuridiche diverse da quelle sotto le quali deve aver luogo la sussunzione della fattispecie controversa (v. Cass. n. 8773 del 04/04/2008; Cass. n. 235 del 09/01/2014; Cass. n. 33596 del 18/12/2019 in motivazione).
Ne deriva che, venendo in rilievo, nella specie, da un lato le imposte dirette e dall’altro l’Iva, « l’efficacia espansiva del giudicato esterno non ricorre quando i separati giudizi riguardino tributi diversi, trattandosi di imposte strutturalmente differenti, ancorché la pretesa impositiva sia fondata sui medesimi presupposti di fatto » (Cass. n. 14596 del 06/06/2018).

Il primo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione degli artt. 36, nn. 3 e 4, d.lgs. n. 546 del 1992 e 132 c.p.c. per motivazione apparente, non essendo comprensibile la ratio decidendi posta a fondamento della decisione della CTR, né avendo indicato quali fossero le ragioni oggettive che giustificavano la disapplicazione della normativa sulle società non operative.

2.1. Il motivo, pur ammissibile, è infondato.

La CTR ha così motivato: « la Commissione ritiene che le circostanze indicate nei ricorsi introduttivo, vale a dire che la società non ha

operato nell’anno 2006, trovano conforto in atti giacché era ancora in corso la ristrutturazione ed i relativi procedimenti amministrativi finalizzati a consentire alla società l’attivazione di un albergo .»

Tale motivazione, certamente sintetica ed essenziale, pone in risalto che nel 2006 la società si trovava nell’impossibilità di svolgere la sua attività perché l’immobile, destinato ad albergo, era ancora in costruzione e, anzi, anche l’attività amministrativa funzionale alla sua successiva operatività -era in corso, sicché è ben chiara la ratio decidendi e il percorso logico posto a fondamento della statuizione, poi esplicitamente ancorato alle risultanze ‘in atti’, con un univoco riferimento per relationem a quanto prodotto in giudizio.
Si tratta, dunque, di motivazione che, seppur concisa, consente di apprezzare l’iter decisionale e il ragionamento del giudice di merito che , in ogni caso, si pone al di sopra del ‘minimo costituzionale’, la cui sola violazione attiva il sindacato giurisdizionale di legittimità per il vizio lamentato.

Il secondo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 3 c.p.c., violazione degli artt. 30 l. n. 724 del 1994 e 37 bis d.P.R. n. 600 del 1973.

Lamenta l’Ufficio che la società non aveva effettuato, pur obbligatorio per il 2006, il test di operatività previsto dall’art. 30, comma 1, l. n. 724 del 1994 ma si era limitata a presentare istanza di disapplicazione ex art. 37 bis d.P.R. n. 600 del 1973 deducendo, in termini del tutto generici, la presenza di situazioni oggettive idonee a rendere impossibile il conseguimento di ricavi, tant’è che era stata dichiarata improcedibile da cui l’impossibilità di fruire del rimborso Iva per l’eccedenza di credit o per quella annualità.
Rileva, inoltre, che il rimborso Iva era subordinato alla dimostrazione -non fornita – di situazioni oggettive di carattere

straordinario, indipendenti dalla volontà imprenditoriale, tali da impedire la conclusione del cantiere e l’avvio dell’attività alberghiera .

Il motivo -in sé ammissibile non ponendosi una questione di valutazione RAGIONE_SOCIALE prove ma di sussistenza dei presupposti di legge per l’applicazione della disciplina RAGIONE_SOCIALE cd. società di comodo – intercetta la problematica della compatibilità unionale della disciplina nazionale sulle cd. società di comodo e sulla liceità del diniego del diritto di detrazione, oggetto della decisione della Corte di giustizia, a seguito di rinvio ex 267 TFUE da parte di questa Corte in un parallelo giudizio, con la sentenza 7 marzo 2024, RAGIONE_SOCIALE , in causa C-341/22.
4.1. La Corte di giustizia ha fornito una risposta chiara e precisa evidenziando:

« l’articolo 9, paragrafo 1, della direttiva IVA deve essere interpretato nel senso che esso non può condurre a negare la qualità di soggetto passivo IVA al soggetto che, nel corso di un determinato periodo d’imposta, effettui operazioni rilevanti ai fini dell’IVA il cui valore economico non raggiunge la soglia fissata da una normativa nazionale, la quale soglia corrisponde ai ricavi che possono ragionevolmente attendersi dalle attività patrimoniali di cui tale persona dispone » (par. 25) posto che per determinare la qualità di soggetto passivo rileva « esclusivamente il fatto che detta persona eserciti effettivamente un’attività economica e … sfrutti un bene materiale o immateriale per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità »;
« nessuna disposizione della direttiva IVA subordina il diritto a detrazione al requisito che l’importo RAGIONE_SOCIALE operazioni rilevanti ai fini dell’IVA, effettuate a valle da un soggetto passivo nel corso di un determinato periodo, raggiunga una certa soglia » e, anzi, al contrario, « il diritto alla detrazione dell’IVA è garantito, purché ricorrano le

condizioni richieste … indipendentemente dai risultati RAGIONE_SOCIALE attività economiche del soggetto passivo interessato » (par. 31), fatta salva l’ipotesi in cui ricorra una frode o un abuso del diritt o (come delineati dai par. da 33 a 36 della sentenza);

l’art. 30 della legge n. 724/1994 assolve alla funzione di disincentivare le evasioni e, a tal fine, si basa sulla presunzione per cui, quando l’importo RAGIONE_SOCIALE operazioni effettuate a valle da una società in un determinato periodo d’imposta non raggiunge una soglia (calcolata applicando i criteri previsti dalla norma), la società non è operativa salvo che essa « non riesca a dimostrare che elementi oggettivi giustificano l’impossibilità di raggiungere la soglia » (par. 38), da cui l’impossibilità di esercit are il diritto di detrazione;
tuttavia, tale presunzione, si fonda « su un criterio, quello di una soglia di ricavi, che è estraneo a quelli richiesti ai fini della dimostrazione di un’evasione o di un abuso » poiché prescinde da una valutazione « della realtà effettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni rilevanti ai fini IVA » ed è ancorata solo al parametro della « valutazione del volume » degli affari (par. 39), sicché essa « eccede quanto necessario per conseguire l’obiettivo di prevenire le evasioni e gli abusi » (par. 42).

4.2. Da tutto ciò, dunque, la Corte di giustizia ha derivato che « l’articolo 167 della direttiva 2006/112 nonché i principi di neutralità dell’IVA e di proporzionalità … ostano a una normativa nazionale in forza della quale il soggetto passivo è privato del diritto alla detrazione dell’IVA assolta a monte, a causa dell’i mporto, considerato insufficiente, RAGIONE_SOCIALE operazioni rilevanti ai fini dell’IVA effettuate da tale soggetto passivo a valle ».

Alla luce dei principi su esposti, pertanto, l’art. 30 l. n. 724 del 1994 va disapplicato, non potendosi derivare la privazione del diritto di detrazione in mera dipendenza dell’entità RAGIONE_SOCIALE operazioni realizzate

dalla contribuente ma solo ove la situazione sia riconducibile ad una frode o ad un abuso.

Alla luce degli stessi principi affermati dalla Corte unionale, peraltro, il motivo deve essere accolto per le ulteriori verifiche imposte in attuazione della citata decisione, rimesse al giudice nazionale.

6.1. L’art. 30 l. n. 724/1994, come rilevato, va disapplicato perché non compatibile con i principi unionali.

Tuttavia, la stessa CGUE, nella citata sentenza, ha rilevato che la normativa non è incompatibile perché mira a disincentivare l’evasione ma perché si fonda su una ‘supposizione’, ossia su una ‘presunzione’ estranea alla disciplina Iva dovendo diritto di detrazione restare ancorato alla ‘realtà effettiva’.

Ne deriva che il diritto di detrazione va riconosciuto se:

nel corso del periodo d’imposta controverso, in relazione al quale l’autorità tributaria ha reputato la società non operativa, la stessa abbia effettivamente esercitato un’attività economica ( indipendentemente dallo scopo o dai risultati), intesa come comprensiva di ogni attività di produzione, commercializzazione o prestazione di servizi, per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità;

la società medesima abbia impiegato i beni e servizi acquistati per le sue operazioni soggette ad imposta, e ciò indipendentemente dai risultati RAGIONE_SOCIALE attività economiche;

le operazioni non si inseriscano in una frode (connotata anche soggettivamente secondo il consolidato principio per cui la parte sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare ad una evasione) o non integrino, ai fini unionali, un abuso, inteso anche, come si esprime la sentenza della CGUE (v. par. 3336), quale ‘ realizzazione di una costruzione artificiosa ‘.

Con riguardo ai punti a) e b), inoltre, va sottolineato che la detrazione dell’imposta può spettare anche in assenza di operazioni

attive, ossia con riguardo alle attività di carattere preparatorio, purché esse siano finalizzate alla costituzione RAGIONE_SOCIALE condizioni d’inizio effettivo dell’attività tipica (v. Cass. n. 25635 del 31/08/2022; Cass. n. 23994 del 03/10/2018).

6.2. Si tratta di un complesso di verifiche e valutazioni che non sono stati operate dalla CTR, che si è limitata a rilevare che la società non era operativa nel 2006 perché era in corso la ristrutturazione, sicché, trattandosi di accertamenti di merito non esperibili in sede di legittimità, la sentenza va cassata per un nuovo esame.

6.3. Va sottolineato, sul punto, che non viene introdotto un nuovo ambito o tema di prova ma, semplicemente, viene assolta l’esigenza del necessario accertamento della realtà concreta, la cui doverosità è diretta conseguenza ed applicazione della disciplina unionale e della sentenza della Corte di giustizia, accertamento che la disposizione in rilievo -e qui disapplicata -mirava, con una modalità incoerente e lesiva dei principi unionali, a far ritenere presunto.

Né, del resto, si poneva, a monte dell’originaria contestazione , la necessità di una ulteriore e specifica contestazione di carenza di effettività dell’attività economica ovvero di una frode e/o di un abuso posto che la ricorrenza degli indici contemplati dall’art. 30 l. n. 724/1994 era idonea a fondare (sia pure illegittimamente) una presunzione in sé esaustiva dell’inconsistenza dell’attività economica perché apparente, in frode od artificiosa.

In conclusione, in accoglimento del secondo motivo, infondato il primo, la sentenza va cassata con rinvio, anche per le spese, alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado territorialmente competente in diversa composizione per l’ulteriore esame alla luce dei principi affermati dalla Corte di giustizia e sopra esposti al punto 6.1.

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso nei termini di cui in motivazione, infondato il primo; cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia sez. staccata di Lecce, in diversa composizione, per l’ulteriore esame alla luce dei principi affermati dalla Corte di giustizia ed esposti al punto 6.1.

Deciso in Roma, il 3 luglio 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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