Società di fatto: la prova per presunzioni fiscali

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 250 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 250 Anno 2026

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 05/01/2026

ha pronunciato la seguente

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20664/2020 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

COGNOME NOME, in proprio e in qualità di socio della s.RAGIONE_SOCIALE

-intimato-

Requisiti -Onere della prova -Presunzioni -Valutazione complessiva Necessità. A.C.24/09/2025

avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della LIGURIA n. 504/2019 depositata il 19/04/2019.

sul ricorso iscritto al n. 21870/2020 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che la rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

avverso la SENTENZA della COMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della LIGURIA n. 505/2019 depositata il 19/04/2019.

sul ricorso iscritto al n. 21871/2020 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della LIGURIA n. 503/2019 depositata il 19/04/2019.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24/09/2025 dalla Consigliera NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

La Commissione tributaria RAGIONE_SOCIALE della RAGIONE_SOCIALE ( hinc: CTR), con la sentenza n. 504/2019 , depositata in data 19/04/2019, ha rigettato l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE contro la sentenza n. 142/2007, con la quale la Commissione tributaria provinciale di Genova aveva accolto il ricorso presentato da NOME COGNOME, quale socio occulto della società di fatto «RAGIONE_SOCIALE, contro gli avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 1998, 1999, 2000 e 200 1.
1.1. La CTR -a prescindere dalle eccezioni di inammissibilità proposte dalla contribuente -ha ritenuto che non fossero riscontrabili, né provati i requisiti relativi all’esistenza di una società di fatto tra la sig.ra COGNOME e il sig. COGNOME, secondo quanto previsto da Cass. n. 4187 del 1997; Cass., 6797 del 2000 e Cass., n. 4529 del 2008).

È stato, poi, rilevato come l’ Ufficio non si fosse reso conto che la sig.ra COGNOME era socia almeno in una RAGIONE_SOCIALE due società intestate al sig. COGNOME. L’Ufficio ha, quindi, dedotto dapprima la

partecipazione al 50% dell’appellata, poi del 10% e poi del 90%, senza alcun riferimento a dati oggettivi, ancorché presunti, di riscontro.

Contro la sentenza della CTR l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso in cassazione con quattro motivi, iscritto a R.G. n. 20664/2020 .

La parte intimata non si è costituita.

La Procura Generale della Corte di cassazione ha depositato requisitoria scritta.

…

La CTR, con la sentenza n. 505/2019 depositata in data 19/04/2019 -con motivazione corrispondente alla sentenza n. 504/2019 emessa dallo stesso giudice ha rigettato l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE contro la sentenza n. 140/2007 con cui la Commissione tributaria provinciale di Genova aveva accolto il ricorso proposto da NOME COGNOME ( hinc: la contribuente) contro gli avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 1999, 2000 e 2001.

Contro la sentenza della CTR l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso in cassazione con quattro motivi, iscritto a R.G. 21870/2020 .

La contribuente ha resistito con controricorso e ha depositato memorie ex art. 378 cod. proc. civ., in data 17/02/2025 e in data 11/09/2025.

La Procura Generale della Corte di cassazione ha depositato requisitoria scritta in data 07/07/2025.

…

La CTR, con sentenza n. 503/2019 depositata in data 19/04/2019, con motivazione speculare alle sentenze n. 504 e 505 del 2019, ha rigettato l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE contro la

sentenza n. 141/2007 con cui la Commissione tributaria provinciale di Genova aveva accolto il ricorso proposto da NOME COGNOME ( hinc: la contribuente) contro l’avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 1998.

Contro la sentenza della CTR l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso in cassazione con quattro motivi, iscritto a R.G. n. 21871/2020 .

La contribuente ha resistito con controricorso e ha depositato memorie ex art. 378 cod. proc. civ., in data 17/02/2025 e in data 11/09/2025.

La Procura Generale della Corte di cassazione ha depositato requisitoria scritta in data 07/07/2025.

…

RAGIONI DELLA DECISIONE

In via preliminare occorre disporre la riunione al fascicolo in epigrafe dei ricorsi sub R.G. 21870/2020 e 21871/2020, chiamati nella stessa adunanza camerale. Difatti, in tutti e tre i fascicoli gli atti impositivi impugnati scaturiscono dalla verifica fiscale condotta nei confronti dell’impresa individuale ‘RAGIONE_SOCIALE), nell’ambito della quale i verbalizzanti avrebbero reperito copiosa documentazione extracontabile concernente la gestione, la ristrutturazione e la vendita di immobili, nonché i conteggi relativi alla divisione dei costi e dei ricavi recante la sottoscrizione dei sig. COGNOME e COGNOME. A seguito di ulteriori verifiche (anche presso gli acquirenti) e questionari – nonché sulla base degli elementi riportati a pag. 8-9 del ricorso in cassazione sub R.G. n. 20664/2020, a pag. 7-9 del ricorso in cassazione sub R.G. 21870/2020 e a pag. 6-7 del ricorso sub R.G. 21871/2020 sarebbe stato tratto dagli organi verificatori il convincimento dell’esistenza di una s.d.f. tra il COGNOME e la RAGIONE_SOCIALE.
Dai PVC redatti in data 26/11/2001 e 27/02/2004 sono, pertanto, scaturiti gli avvisi di accertamento impugnati, che a seguito RAGIONE_SOCIALE decisioni della Commissione provinciale di Genova e della Commissione tributaria RAGIONE_SOCIALE della RAGIONE_SOCIALE, sono esaminati nei giudizi sub R.G. 20664/2020, 21870/2020 e 21871/2020.

In particolare, secondo quanto esposto dalla parte ricorrente:

nel contenzioso sub R.G. 20664/2020 l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso nei confronti di COGNOME NOME in proprio e quale socio della RAGIONE_SOCIALE e riguarda :

-due accertamenti relativi all’anno d’imposta 1998 (uno dei quali emesso a integrazione di quello precedentemente notificato) , un accertamento relativo all’anno d’imposta 1999, un accertamento relativo all’anno d’imposta 2000 e un accertamento relativo all’anno d’imposta 2001, con i quali è stato accertato un maggior reddito d’impresa con riferimento alle annualità oggetto di verifica. Dagli atti di causa risulta che tali avvisi risultano emessi nei confronti del sig. COGNOME NOME sia quale socio che come legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE, oltre che nei confronti della sig.ra COGNOME quale socia di quest’ultima;
-un accertamento relativo all’anno d’imposta 1998, con il quale veniva accertato in capo al sig. COGNOME NOME un reddito di partecipazione di Euro 669.648 in conseguenza dell’accertamento operato nei confronti della società di fatto ‘RAGIONE_SOCIALE, nella quale era posseduto il 50%.

nel contenzioso sub R.G. 21870/2020 l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso in cassazione contro RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE.

Gli atti impositivi impugnati sono tre avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 1999, 2000 e 2001, recanti riprese aventi ad oggetto:

-il reddito d’impresa della ‘ditta individuale’ (che sembrerebbe riferirsi, quindi, all’impresa individuale di cui è titolare la sig.ra COGNOME);

-il reddito da compartecipazione al 50% nella società di fatto ‘RAGIONE_SOCIALE‘ nei confronti della quale era stato emesso avviso di accertamento per il reddito d’impresa mai dichiarato ex art. 5 t.u.i.r. ed ex art. 38 d.P.R. n. 600 del 1973.

c) nel contenzioso sub R.G. n. 21871/2020 l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso in cassazione nei confronti della sig.ra NOME COGNOME. Gli atti impositivi impugnati sono:

-due avvisi di accertamento relativi all’anno d’imposta 1998, (il secondo dei quali emesso ad integrazione del primo) aventi per oggetto l’accertamento del maggior reddito dell’impresa individuale, sia il reddito da compartecipazione nella s.d.f.;

-un avviso di accertamento, sempre relativo all’anno d’imposta 1998, con riprese che riguardavano sia i redditi dell’impresa individuale che i redditi da compartecipazione.

Ciò premesso, si pone, sempre in via preliminare, la questione relativa al litisconsorzio necessario tra la s.RAGIONE_SOCIALE e ciascuno dei soci.

2.1. Occorre rilevare che, con riferimento ai redditi da compartecipazione nella società di fatto, questa Corte ha precisato che il giudizio di impugnazione dell’avviso di accertamento promosso dal socio di fatto di una società di persone, che pure contesti tale qualità, deve svolgersi nel contraddittorio tra la società ed i soci della stessa, perché la relativa decisione non può conseguire il suo scopo,

ove non sia resa nei confronti di tutti questi soggetti (Cass., 03/10/2018, n. 24025).

È stato, tuttavia, anche precisato che nel processo di cassazione, in presenza di cause decise separatamente nel merito e relative, rispettivamente, alla rettifica del reddito di una società di persone ed alla conseguente automatica imputazione dei redditi stessi a ciascun socio, non va dichiarata la nullità per essere stati i giudizi celebrati senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari (società e soci) in violazione del principio del contraddittorio, ma va disposta la riunione quando la complessiva fattispecie, oltre che dalla piena consapevolezza di ciascuna parte processuale dell’esistenza e del contenuto dell’atto impositivo notificato alle altre parti e RAGIONE_SOCIALE difese processuali svolte dalle stesse, sia caratterizzata da: 1) identità oggettiva quanto a “causa petendi” dei ricorsi; 2) simultanea proposizione degli stessi avverso il sostanzialmente unitario avviso di accertamento costituente il fondamento della rettifica RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni sia della società che di tutti i suoi soci e, quindi, identità di difese; 3) simultanea trattazione degli afferenti processi innanzi ad entrambi i giudici del merito; 4) identità sostanziale RAGIONE_SOCIALE decisioni adottate da tali giudici. In tal caso, la ricomposizione dell’unicità della causa attua il diritto fondamentale ad una ragionevole durata del processo (derivante dall’art. 111, comma 2, Cost. e dagli artt. 6 e 13 della Convenzione europea dei diritti dell’uomo e RAGIONE_SOCIALE libertà fondamentali), evitando che con la (altrimenti necessaria) declaratoria di nullità ed il conseguente rinvio al giudice di merito, si determini un inutile dispendio di energie processuali per conseguire l’osservanza di formalità superflue, perché non giustificate dalla necessità di salvaguardare il rispetto effettivo del principio del contraddittorio (Cass., 07/05/2025, n. 11944).
2.2. Come già rilevato, i giudizi sub R.G. n. 20664/2020, 21870/2020 e 21871/2020 sono stati chiamati nella medesima adunanza camerale. Tali procedimenti che riguardano l’accertamento dei redditi della società di fatto , che l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ritiene essere stata costituita tra la sig.ra COGNOME e il sig. COGNOME, e i redditi da partecipazione della sig.ra COGNOME per gli anni d’imposta che riguardano gli avvisi di accertamento nei confronti della società e de l sig. COGNOME in merito all’an no 1998, sono stati interessati da ricorsi decisi contestualmente, sia in primo grado (con le sentenze 140/2007, 141/2007 e 142/2007 emesse dalla Commissione tributaria provinciale di Genova), sia in secondo grado, con le sentenze n. 503, 504 e 505 del 2019, depositate nello stesso giorno (19/04/2019) e impugnate davanti a questa Corte nei procedimenti sub R.G. n. 20664, 21870 e 21871 del 2020. Tutti e tre i procedimenti e i motivi di ricorso proposti dall’RAGIONE_SOCIALE sottendono la questione relat iva all’esistenza della società di fatto ipotizzata dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALEaria negli avvisi di accertamento impugnati, imponendo, quindi, il litisconsorzio necessario tra la s.d.f. e coloro che sono stati indicati come soci. Se è vero che i procedimenti interessati dai ricorsi sub R.G. 20664/2020, 21870/2020 e 21871/2020 sono stati formalmente separati, è altrettanto vero che gli stessi sono proceduti in parallelo, tanto in primo e in secondo grado, dove sono stati definiti con provvedimenti con contenuti pressoché sovrapponibili. Di conseguenza, conformemente a quanto precisato da questa Corte (Cass. n. 11944 del 2025) deve darsi atto -anche in relazione alle eccezioni sollevate dalla controricorrente sig.ra COGNOME nei controricorsi depositati nei fascicoli iscritti a R.G. n. 21870/2020 e a R.G. n. 21871/2020 -che la separatezza tra i procedimenti de quibus è stata solo formale e che, di fatto, tutti i litisconsorti
necessari (compresa la s.d.f. che ha agito in primo grado e resistito in secondo grado nel presente giudizio sub R.G. 20664/2020 rappresentata dal sig. NOME COGNOME) hanno interloquito sulle questioni inerenti all’esistenza della s.d.f.

Deve essere, quindi, disposta la riunione al fascicolo in epigrafe sub R.G. 20664/2020 dei ricorsi proposti sub R.G. n. 21870/2020 e 21871/2020 ( hinc: i ricorsi riuniti).

Prima di passare all’esame dei ricorsi occorre, preliminarmente, dare atto dell’infondatezza RAGIONE_SOCIALE eccezioni prospettate dalla controricorrente nei ricorsi iscritti a R.G. n. 21870/2020 e 21871/2020, che possono essere esaminate congiuntamente.

4.1. Sono infondate, in particolare, le eccezioni di inammissibilità dei ricorsi per difetto di specificità e per il passaggio in giudicato della sentenza di primo grado in ragione della mancata tempestiva riassunzione del ricorso, così come è manifestamente infondata l’eccezione di tardività della requisitoria depositata dalla Procura Generale.

4.2. Con riferimento all’eccezione di inammissibilità riferita all’art. 366, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. l’esposizione dei fatti di causa è più che sufficiente a consentire di comprendere le questioni dibattute nei precedenti gradi di giudizio. La circostanza che la CTP si fosse, poi, pronunciata su un unico avviso di accertamento è ciò che è stato oggetto di censura con i motivi di appello riportati, rispettivamente, a pag. 12 del ricorso in cassazione iscritto a R.G. n. 21870/2020 e a pag. 13 del ricorso in cassazione iscritto a R.G. n. 21871/2020.
4.3. Anche l’eccezione di inammissibilità del ricorso per l’asserito passaggio in giudicato RAGIONE_SOCIALE sentenze di primo grado (CTP di Genova n. 140/2017 e n. 141/2017), conseguente alla mancata riassunzione

successivamente alla sospensione del procedimento è infondata. Secondo quanto si legge nel controricorso la CTR avrebbe sospeso il giudizio nel 2009 in attesa della decisione sulla querela di falso presentata dalla sig.ra COGNOME. Una volta passata in giudicato la sentenza conclusiva del giudizio di falso -che aveva dichiarato falsa la sottoscrizione di ricevimento dell’avviso di accertamento notificato tramite raccomandata, pur senza dichiarare la falsità ideologica della notifica -per effetto dell’o rdinanza di questa Corte pubblicata in data 13/12/2017, la segreteria della CTR aveva richiamato ex officio sul ruolo i giudizi sospesi RGR n. 1380/2008 e RGR n. 1378/2008. In vista dell’udienza di trattazione, fissata per il 22/02/2019, nell’interesse dell’appellata veniva depositata una memoria, dove veniva sollevata l’eccezione di estinzione del processo ai sensi dell’art. 45 d.lgs. n. 546 del 1992, non essendo stata presentata, entro sei mesi dalla cessazione della causa che aveva determinato la sospensione, alcuna istanza di trattazione al presidente.
Sul punto occorre, tuttavia, evidenziare che, a i sensi dell’art. 45, comma 3, d.lgs. n. 546 del 1992 l’estinzione del processo per inattività RAGIONE_SOCIALE parti è rilevata anche d’ufficio solo nel grado di giudizio in cui si verifica e rende inefficaci gli atti compiuti. Alla luce del tenore letterale della disposizione appena richiamata non è, quindi, possibile rilevare nel giudizio di legittimità l’estinzione del giudizio non rilevata dal giudice di seconde cure. Il mancato rilievo da parte del giudice di appell o dell’estinzione del processo doveva essere interessato da un apposito motivo di ricorso incidentale.
4.4. Con riferimento al procedimento iscritto a R.G. 21871/2020 è parimenti inammissibile (in quanto non proposta con autonomo motivo di ricorso incidentale) e, comunque, infondata l’eccezione relativa al passaggio in giudicato della sentenza di primo grado in

conseguenza della mancata notifica dell’atto d’appello alla parte appellata nel domicilio eletto presso il proprio difensore (v. pag. 12 ss. del controricorso). Difatti, nel processo tributario la notifica dell’atto di appello presso un luogo diverso dal domicilio eletto è nulla e non inesistente. Secondo questa Corte, infatti, l’inesistenza della notificazione è configurabile, in base ai principi di strumentalità RAGIONE_SOCIALE forme degli atti processuali e del giusto processo, oltre che in caso di totale mancanza materiale dell’atto, nelle sole ipotesi in cui venga posta in essere un’attività priva degli elementi costitutivi essenziali idonei a rendere riconoscibile un atto qualificabile come notificazione, ricadendo ogni altra ipotesi di difformità dal modello legale nella categoria della nullità. Tali elementi consistono: a) nell’attività di trasmissione, svolta da un soggetto qualificato, dotato, in base alla legge, della possibilità giuridica di compiere detta attività, in modo da poter ritenere esistente e individuabile il potere esercitato; b) nella fase di consegna, intesa in senso lato come raggiungimento di uno qualsiasi degli esiti positivi della notificazione previsti dall’ordinamento (in virtù dei quali, cioè, la stessa debba comunque considerarsi, “ex lege”, eseguita), restando, pertanto, esclusi soltanto i casi in cui l’atto venga restituito puramente e semplicemente al mittente, così da dover reputare la notificazione meramente tentata ma non compiuta, cioè, in definitiva, omessa (Cass., 08/09/2022, n. 26511). Di conseguenza, la regolare costituzione della parte appellata in sede di appello, così come riscontrato dalla stessa contribuente (v. pag. 4 ss. controricorso), ha sanato la nullità della notificazione.
4.5. Infine, non possono essere considerate tardive le requisitorie depositate dalla Procura Generale della Corte di cassazione successivamente al rinvio dell’adunanza camerale (originariamente fissata al 27/02/2025) ma nei termini per la data

della nuova udienza camerale fissata per il 24/09/2025 (07/07/2025).

Ciò premesso, i motivi illustrati nei ricorsi riuniti, possono essere oggetto di esame contestuale, riguardando le medesime censure.

Con il primo motivo, in ciascuno dei ricorsi riuniti, è stata denunciata , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. la nullità della sentenza viziata da motivazione per relationem soltanto apparente sui motivi di appello -violazione e falsa applicazione degli artt. 36 e 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ. e 111, comma 7, Cost.

6.1. La ricorrente censura la sentenza impugnata, in relazione al vizio di motivazione apparente, poiché meramente riproduttiva RAGIONE_SOCIALE statuizioni di primo grado e decontestualizzata dai profili di censura proposti dall’appellante. Riproduce, quindi (a pag. 8 ss. del ricorso R.G. n. 20664/2020; a pag. 6 ss. ricorso R.G. n. 21871/2020 e pag. 7 ss. R.G. n. 21870/2020) i motivi di appello e le motivazioni della CTR. Quest’ultima, infatti, ha omesso di esporre le ragioni di annullamento dell’atto impugnato. La s entenza impugnata non soddisfa, quindi, i requisiti di coerenza logica previsti nella giurisprudenza di legittimità, limitandosi a riproporre l’iter motivazionale della sentenza di primo grado, prescindendo dai motivi di appello proposti.
1.2. Il motivo di ricorso è infondato.

In via preliminare, occorre rilevare che, secondo questa Corte la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo , quando, benché graficamente esistente, non renda tuttavia percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio

convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass., 28/01/2025, n. 1986).

1.3. Nel caso di specie la ricorrente, nel censurare le sentenze primo grado, aveva indicato diversi elementi idonei a essere astrattamente valutati quali circostanze di natura indiziaria per la prova dell’esistenza di una società di fatto tra il sig. COGNOME e la sig.ra COGNOME: acquisto di immobili, attività di costruzione e vendita (con ripartizione dei compiti tra questi ultimi), gestione in comune RAGIONE_SOCIALE spese e dei ricavi. Nelle sentenze impugnate (richiamate alcune pronunce di questa Corte) si legge che: « L’Ufficio, a riguardo, non ha fornito la prova dell’es istenza dei presupposti come sopra specificati per l’esistenza di una società di fatto il sig. COGNOME NOME e la sig.ra COGNOME . Tant’è, senza neppure rendersi conto che almeno in una RAGIONE_SOCIALE due società del COGNOME la sig.ra COGNOME era regolarmente socia , l’Ufficio ha genericamente dedotto dapprima la partecipazione al 50% di quest’ultima, di seguito del 10% e del 90%, senza far alcun riferimento a dati oggettivi (ancorché presunti) di riscontro.»
1.4. Le motivazioni RAGIONE_SOCIALE sentenze impugnate -seppure non immuni dai vizi denunciati con il terzo e il quarto motivo, su cui v. infra -non sono apparenti, essendo chiaro nel ragionamento del giudice di seconde cure il fatto che la sig.ra COGNOME era regolarmente socia di una RAGIONE_SOCIALE due società intestate al sig. COGNOME. La CTR ha poi ritenuto che la partecipazione fosse stata individuata dapprima nel 50% e poi nel 10% e nel 90%.

Con il secondo motivo, in ciascuno dei ricorsi riuniti, è stata denunciata, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza per violazione del principio di

corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato ex art. 112 cod. proc. civ. -omissione di pronuncia su uno specifico motivo d’appello.

2.1. Con tale motivo di ricorso l’RAGIONE_SOCIALE evidenzia come negli atti di appello la decisione del giudice di prime cure era stata censurata per essersi pronunciata su un unico avviso di accertamento e non su tutti. Richiama, quindi, nel ricorso in cassazione sub R.G. n. 20664/2020, a pag. 15, il motivo di appello proposto davanti al giudice di seconde cure, mentre nei ricorsi in cassazione sub R.G. n. 21870/2020 e 21871/2020, rispettivamente a pag. 12 e a pag. 13 vengono riportati i motivi di appello proposti. Evidenzia come nella sentenza di primo grado si facesse riferimento a un unico avviso di accertamento. I giudici di seconde cure, tuttavia, omettendo di pronunciarsi sui relativi motivi di appello sono incorsi nella violazione dell’art. 112 cod. proc. civ.
2.2. Il motivo è fondato, dal momento che la sentenza impugnata non risulta essersi pronunciata sulle censure svolte dalla parte ricorrente nei motivi di appello trascritti nei ricorsi in cassazione nelle pagine indicate al punto 2.1. , essendo fatto riferimento nell’incipit di tutte e tre le sentenze della CTR a un unico avviso di accertamento. A tal proposito occorre rilevare che:

a pag. 15 del ricorso proposto sub R.G. 20664/2025 -dove la CTR si è pronunciata sull’impugnazione della sentenza n. 142/2007 della Commissione tributaria provinciale di Genova – viene riportato il motivo di appello proposto, dove si legge che: « … mentre la sentenza dovrebbe decidere su n. 5 accertamenti societari, dal ’98 al 2001, e sul ricorso del socio COGNOME per l’accertamento personale per l’anno 1998, nella motivazione della sentenza che si allega … si fa riferimento ad uno solo di essi, il n. 859020100376, quello relativo all’anno 1998 della società di fatto.» ;
– a pag. 12 del ricorso sub R.G. 21870/2020 si legge che: « si eccepisce la radicale omissione della motivazione della sentenza per quanto riguarda i ricorsi oggetto della riunione. Difatti, tale sentenza fa riferimento ad uno solo di essi, il n. 859010100473, quello relativo all’anno 1999 e senza peraltro prendere in esame la rettifica del reddito d’impresa personale; i Giudici, infatti, si sono limitati a riportare, con una motivazione ‘fotocopia’ le medesime considerazioni espresse con la sentenza n. 142 del 17/4/2007 (riguardante le rettifiche del reddito della società di fatto ‘RAGIONE_SOCIALE‘ per gli anni ’98/2001), che si allega … fattispecie non oggetto della riunione.»
In ordine a quanto eccepito da parte controricorrente sulla ricostruzione in fatto occorre evidenziare che la stessa, nella comparsa di costituzione davanti al giudice di seconde cure in atti, afferma: « Secondo l’ufficio il giudice di primo grado avrebbe preso in considerazione solo quanto formava oggetto dell’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO relativo ad IRA -IRPEF -IVA -contributi previdenziali e sanzioni per il 1999. Nulla esplicitamente è stat o deciso in ordine all’accertamento n. 859010100474 relativo ad IRAP -IRPEF -IVA -contributi previdenziali e sanzioni per il 2000 e in ordine all’accertamento n. 859010100477 relativo ad IRAP IRPEF -IVA -contributi previdenziali e sanzioni per il 2001. In via devolutiva espressamente si ripropongono pertanto all’esame del giudice del gravame tutti i motivi dedotti nei ricorsi introduttivi concernenti tutti gli avvisi di accertamento di cui trattasi, che integralmente ri richiamano facendone in appresso una riassuntiva esposizione …» ;
– a pag. 13 del ricorso sub R.G. n. 21871/2020 si legge che: « si eccepisce la radicale omissione della motivazione della sentenza per quanto riguarda i ricorsi oggetto della riunione. Difatti, tale sentenza

fa riferimento ad uno solo di essi, il n. NUMERO_DOCUMENTO, senza peraltro prendere in esame la rettifica del reddito d’impresa personale; i Giudici, infatti, si sono limitati a riportare, con una motivazione ‘fotocopia’ le medesime considerazioni espresse con la sentenza n. 142 del 17/04/2007 (riguardante le rettifiche del reddito della società di fatto ‘RAGIONE_SOCIALE‘ per gli anni ’98/2001) … fattispecie non oggetto della presente riunione …».

In ordine a quanto eccepito da parte controricorrente in relazione a tale motivo di ricorso occorre evidenziare come nelle stesse controdeduzioni davanti al giudice di seconde cure la stessa affermi che: « Secondo l’ufficio il giudice di primo grado avrebbe preso in considerazione solo quanto formava oggetto dell’avviso di accertamento n. 859020100376 relativo ad IRAP -IVA -sanzioni per il 1998. Nulla esplicitamente è stato deciso in ordine all’accertament o n. 839010100351/03 relativo ad IRAP -IRPEF -contributi previdenziali e sanzioni per il 1998.
In via devolutiva espressamente si ripropongono pertanto all’esame del giudice del gravame tutti i motivi dedotti nei ricorsi introduttivi concernenti tutti gli avvisi di accertamento di cui sopra, che integralmente si richiamano facendone in appresso una riassuntiva riesposizione … »

Alla luce di quanto sin qui evidenziato e dalla lettura RAGIONE_SOCIALE sentenze impugnate nei ricorsi riuniti va, quindi, accolto il secondo motivo di ricorso.

Con il terzo motivo di ricorso, in ciascuno dei ricorsi riuniti, è stata denunciata (in tutti e tre i procedimenti riuniti), in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione degli artt. 32, 39 e 41 d.P.R. n. 600 del 1973 e degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ.

3.1. La ricorrente rileva che, contrariamente a quanto ritenuto dalla CTR, l’RAGIONE_SOCIALE ha ricostruito legittimamente, cioè nel rispetto degli artt. 39 e 41 d.P.R. n. 600 del 1973 (erroneamente applicati dal giudice d’appello), il maggior reddit o imputato ai contribuenti, avvalendosi anche RAGIONE_SOCIALE risultanze degli accertamenti effettuati dalla Guardia di Finanza a mezzo di indagini bancarie, i cui esiti erano sintetizzati nel PVC del 27/02/2004. A fronte dell’accertamento ex art t. 39 e 41 d.P.R. n. 600 del 1973 e RAGIONE_SOCIALE indagini bancarie effettuate spettava alla contribuente dimostrare che il reddito accertato non era stato prodotto non solo uti socio di società di fatto, ma anche a titolo personale. Annullando l’avviso di accertamento per difetto di istruttoria la CTR non solo ha applicato erroneamente le norme appena richiamate, ma ha anche attribuito all’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALEaria l’onere di compiere un’attività istruttoria aggiuntiva, non prevista dalla legge, sovvertendo le regole sulla ripartiz ione dell’onere della prova. Il giudice di seconde cure, una volta riconosciuta la legittimità dell’accertamento induttivo, avrebbe dovuto verificare, in concreto, se la documentazione prodotta ex adverso fosse in grado di scalfire la ricostruzione dell’Ufficio. Tale operazione non è stata, tuttavia, fatta dalla CTR che, da un lato, ha annullato l’atto impositivo per difetto di istruttoria e, dall’altro lato, ha preso per buone le considerazioni di controparte, senza motivare adeguatamente sul punto, come risulta da quanto riportato nel primo motivo di ricorso. Eppure, le circostanze fattuali riscontrate negli avvisi opposti non sono state confutate da idonea prova contraria, con il conseguente error in iudicando in cui è incorsa la CTR. Sono stati, inoltre, violati gli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ., in quanto non è stata fatta la doverosa valutazione analitica e unitaria degli elementi indiziari addotti dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALEaria.
Con il quarto motivo di ricorso, in ciascuno dei ricorsi riuniti, è stata denunciata la violazione e falsa applicazione degli artt. 2247, 2697, 2727 e 2729 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

4.1. La ricorrente censura la sentenza impugnata per aver ritenuto insussistente l’ipotizzata società di fatto, nonostante plurimi indizi – gravi, precisi e concordanti – di segno contrario e in particolare:

-l’acquisto sistematico da parte dei sig. COGNOME e COGNOME di diversi immobili per conto della società di cui non veniva speso il nome;

-l’attività prestata dai soci per la gestione, ristrutturazione e vendita degli immobili: mentre la sig.ra COGNOME si occupava, per lo più, di ricerca e di collocamento sul mercato, il sig. COGNOME si dedicava alle attività connesse alla ristrutturazione;

-la gestione della vendita e le trattative con i clienti, alternativamente. In particolare, il sig. COGNOME si è occupato della vendita di alcuni immobili intestati alla sig.ra COGNOME (con l’incasso del corrispettivo);

la ripartizione RAGIONE_SOCIALE spese per utenze, imposte e ristrutturazione e dei ricavi d’esercizio, derivanti dai pagamenti (in acconto e a saldo) per la vendita degli immobili, oltre al canone di locazione percepito per uno specifico immobile.

La ricorrente rileva che nel PVC -così come nei giudizio di primo e secondo grado -era stato fatto riferimento all’abitualità e sistematicità dello svolgimento da parte dei sig. COGNOME e COGNOME di un’attività diretta ad acquisire, ristrutturare ( se necessario) e rivendere i vari immobili. È pertanto inconferente l’argomentazione della CTR secondo cui l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE non si sarebbe resa conto che almeno in una RAGIONE_SOCIALE due società del

COGNOME la sig.ra COGNOME era regolarmente socia, genericamente dedotto dapprima la partecipazione al 50% di quest’ultima, di seguito del 10% e del 90%, senza far alcun riferimento a dati oggettivi (ancorché presunti) di riscontro. La sentenza viola del tutto le regole sul l’onere della prova, in quanto le circostanze indicate dalla CTR sono del tutto irrilevanti, evidenziando la palese violazione degli artt. 2697 e 2729 cod. civ.

Il terzo e il quarto motivo dei ricorsi riuniti possono essere esaminati congiuntamente e sono fondati.

5.1. È stato precisato che, in materia tributaria, perché un’attività imprenditoriale possa qualificarsi come societaria sono necessari – oltre al requisito dell’apparenza del vincolo societario nei confronti di terzi, quale indice rivelatore della reale esistenza della società – gli elementi richiesti dall’art. 2247 cod. civ. per la sussistenza di una società di fatto, e cioè l’intenzionale esercizio in comune fra i soci di un’attività commerciale, anche occasionale, a scopo di lucro ed il conferimento a tal fine dei necessari beni e servizi (Cass., 13/11/2008, n. 27088; Cass., 29/01/2025, n. 2123).
L’esistenza di una società di fatto -proprio perché costituita non con un atto formale, ma per facta concludentia -viene provata, solitamente, attraverso le presunzioni munite dei requisiti di gravità, precisione e concordanza prescritti nell’art. 2729 cod. civ.

Con riferimento alla prova per presunzioni è stato precisato che il giudice, dovendo esercitare la sua discrezionalità nell’apprezzamento e nella ricostruzione dei fatti in modo da rendere chiaramente apprezzabile il criterio logico posto a base della selezione RAGIONE_SOCIALE risultanze probatorie e del proprio convincimento, è tenuto a seguire un procedimento che si articola necessariamente in due momenti valutativi: in primo luogo, occorre una valutazione analitica degli elementi indiziari per scartare quelli intrinsecamente
privi di rilevanza e conservare, invece, quelli che, presi singolarmente, presentino una positività parziale o almeno potenziale di efficacia probatoria; successivamente, è doverosa una valutazione complessiva di tutti gli elementi presuntivi isolati per accertare se essi siano concordanti e se la loro combinazione sia in grado di fornire una valida prova presuntiva, che magari non potrebbe dirsi raggiunta con certezza considerando atomisticamente uno o alcuni di essi. Ne consegue che deve ritenersi censurabile in sede di legittimità la decisione in cui il giudice si sia limitato a negare valore indiziario agli elementi acquisiti in giudizio senza accertare se essi, quand’anche singolarmente sforniti di valenza indiziaria, non fossero in grado di acquisirla ove valutati nella loro sintesi, nel senso che ognuno avrebbe potuto rafforzare e trarre vigore dall’altro in un rapporto di vicendevole completamento (Cass., 12/04/2018, n. 9059; Cass., 27/03/2025, n. 8115).
Nel caso di specie, a fronte di plurimi elementi indiziari prodotti dall’odierna parte ricorrente al fine di provare l’esistenza di una società di fatto tra il sig. COGNOME e la sig.ra COGNOME (come l’acquisto di immobili, l’attività di costruzione e vendita secondo una precisa ripartizione dei compiti tra gli asseriti soci di fatto, la gestione in comune RAGIONE_SOCIALE spese e la ripartizione dei ricavi), le sentenze impugnate si sono limitate ad affermare che l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALEaria non avesse adempiut o all’onere della prova, senza procedere alla valutazione complessiva dei fatti addotti dall’Ufficio per verificare se sussistesse un quadro connotato dai requisiti della gravità, precisione e concordanza. La CTR ha dato rilievo, invece, alla presenza di una partecipazione della sig.ra. COGNOME in una RAGIONE_SOCIALE società del COGNOME, senza neppure indicare di quale attività si occupasse tale società e precisare la riferibilità alla stessa RAGIONE_SOCIALE operazioni analiticamente indicate dall’RAGIONE_SOCIALE aria.
Un simile incedere argomentativo -pur richiamando, nelle sue premesse, le pronunce di questa Corte in relazione ai requisiti emblematici dell’esistenza di una società di fatto si pone in contrasto con i principi che regolano la prova per presunzioni.

Alla luce di quanto sin qui evidenziato devono essere accolti, in tutti e tre i ricorsi riuniti, il secondo, il terzo e il quarto motivo di ricorso, mentre il primo motivo deve essere rigettato.

6.1. Le sentenze impugnate devono essere, pertanto, cassate, in relazione ai motivi accolti, con rinvio, per nuovo esame, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della RAGIONE_SOCIALE che, in diversa composizione, deciderà anche sulle spese dei giudizi riuniti.

…

P.Q.M.

dispone la riunione al fascicolo sub R.G. 20664/2020 dei fascicoli R.G. 21870/2020 e R.G. 21871/2020; accoglie, con riferimento a ciascuno dei fascicoli riuniti, il secondo, il terzo e il quarto motivo, mentre rigetta il primo motivo di ricorso;

cassa le sentenze impugnate nei ricorsi riuniti, in relazione ai motivi accolti, e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della RAGIONE_SOCIALE che, in diversa composizione, deciderà anche sulle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 24/09/2025.

La Presidente NOME COGNOME