Società di comodo: prova dell'inoperatività in giudizio

Una società, ritenuta ‘società di comodo’ dal Fisco per il 2008, ha impugnato l’avviso di accertamento sostenendo di essere stata impossibilitata a operare a causa della sospensione dei lavori per la costruzione di una centrale idroelettrica. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza 5101/2024, ha stabilito due principi fondamentali: primo, il contribuente può sempre difendersi in giudizio anche senza aver presentato l’interpello disapplicativo. Secondo, le difficoltà burocratiche non costituiscono automaticamente una causa di forza maggiore. La Corte ha cassato la sentenza precedente, rinviando il caso al giudice di merito per accertare se le difficoltà incontrate dall’azienda costituissero una reale impossibilità oggettiva o una mera difficoltà imprenditoriale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 3 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Società di Comodo: la Prova dell’Impossibilità Oggettiva si Dà in Tribunale

La disciplina sulla società di comodo rappresenta da sempre un terreno di scontro tra Fisco e contribuente. Con l’ordinanza n. 5101 del 26 febbraio 2024, la Corte di Cassazione è tornata su un tema cruciale: quali prove può fornire un’impresa per dimostrare di non essere una società ‘di comodo’ e se la mancata presentazione dell’interpello disapplicativo le impedisca di difendersi in giudizio. La risposta della Corte offre importanti chiarimenti sulla distinzione tra impossibilità oggettiva e semplice difficoltà imprenditoriale.

I Fatti di Causa

Una società operante nel settore delle energie rinnovabili veniva attinta da un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2008. L’Agenzia delle Entrate, analizzando il Modello Unico, contestava alla società lo status di non operatività ai sensi dell’art. 30 della Legge n. 724/1994, non avendo essa raggiunto i ricavi minimi presunti dalla norma. Di conseguenza, l’Ufficio procedeva a rideterminare il reddito e a negare un cospicuo credito IVA.

La società si opponeva, sostenendo di essere incorsa in una causa di forza maggiore: un ordine di sospensione dei lavori emesso dalle autorità amministrative aveva bloccato la costruzione di una piccola centrale idroelettrica, impedendole di fatto di produrre reddito. Elemento chiave del dibattito era il fatto che l’impresa non avesse presentato per l’anno 2008 l’apposito interpello disapplicativo, strumento previsto per chiedere al Fisco di non applicare la normativa sulle società non operative in presenza di valide ragioni oggettive.

La Questione sulla Prova della non Operatività di una Società di Comodo

Il cuore della controversia ruotava attorno a due questioni principali:
1. La mancata presentazione dell’interpello disapplicativo costituisce una barriera insormontabile che impedisce al contribuente di difendersi in sede di contenzioso?
2. Un ostacolo di natura burocratica, come la sospensione di un permesso di costruire, può essere considerato una causa di ‘impossibilità oggettiva’ tale da giustificare la non operatività?

I giudici di merito avevano dato ragione alla società, ma l’Agenzia delle Entrate ricorreva in Cassazione, insistendo sulla necessità dell’interpello e sostenendo che le difficoltà burocratiche rientrassero nel normale rischio d’impresa.

La Decisione della Corte di Cassazione e le Motivazioni

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia, cassando la sentenza precedente e rinviando la causa a un nuovo esame. Le motivazioni della decisione sono di fondamentale importanza e tracciano una linea netta.

Accesso alla Giustizia Sempre Garantito

In primo luogo, la Corte ha ribadito un principio consolidato: la presentazione dell’interpello disapplicativo non è una condizione di procedibilità per l’accesso alla giustizia. Il contribuente ha sempre il diritto di contestare un avviso di accertamento davanti a un giudice e, in quella sede, dimostrare ‘senza preclusioni di sorta’ l’esistenza di quelle condizioni oggettive che giustificano la disapplicazione della norma antielusiva. Questa facoltà discende direttamente dai principi costituzionali di tutela giurisdizionale (art. 24 Cost.) e di buon andamento della pubblica amministrazione (art. 97 Cost.).

Differenza tra Impossibilità Oggettiva e Difficoltà Imprenditoriale

Il punto cruciale, tuttavia, riguarda la natura della prova. La Corte ha specificato che non ogni ostacolo è una causa di forza maggiore. Gli adempimenti amministrativi, anche se complessi e causa di ritardi, non sono ‘automaticamente’ da considerarsi come un’impossibilità oggettiva di conseguire il reddito minimo. Essi possono incidere sulla volontà imprenditoriale, ma non la paralizzano necessariamente.

Per superare la presunzione di società di comodo, il contribuente deve provare l’esistenza di un ‘invincibile condizionamento’ e non un semplice ‘libero bilanciamento di convenienza economica’. In altre parole, deve dimostrare che l’impedimento era così straordinario e insormontabile da rendere oggettivamente impossibile l’operatività, e non solo più difficile o meno conveniente. Il giudice di merito, secondo la Cassazione, deve quindi accertare se la sospensione dei lavori abbia rappresentato una mera difficoltà o una vera e propria impossibilità oggettiva.

Conclusioni

L’ordinanza chiarisce che le porte del tribunale sono sempre aperte per le imprese ritenute ingiustamente ‘di comodo’, anche se non hanno preventivamente interpellato il Fisco. Tuttavia, la battaglia in aula si gioca sulla qualità della prova. Non basta invocare generiche difficoltà burocratiche o ritardi amministrativi. È necessario fornire una dimostrazione rigorosa che le circostanze esterne abbiano creato un ostacolo insuperabile, indipendente dalla volontà dell’imprenditore e tale da rendere inesigibile il raggiungimento dei parametri di operatività. Questa pronuncia serve da monito per le imprese: documentare con precisione ogni impedimento è essenziale per poter, un giorno, superare la presunzione legale di non operatività.

La presentazione dell’interpello disapplicativo è obbligatoria per difendersi in giudizio dall’accertamento di società di comodo?
No, la Corte di Cassazione ha chiarito che la mancata presentazione dell’interpello non preclude l’accesso alla giustizia. Il contribuente può dimostrare in sede giurisdizionale l’esistenza delle condizioni oggettive per la disapplicazione della normativa.

Un ordine di sospensione dei lavori da parte di un’autorità amministrativa costituisce automaticamente una causa di forza maggiore per una società?
No, non automaticamente. Secondo la Corte, gli adempimenti amministrativi e le difficoltà burocratiche non integrano di per sé una causa di forza maggiore o di impossibilità oggettiva. È necessario provare che l’evento ha creato un ‘invincibile condizionamento’ e non una semplice difficoltà imprenditoriale.

Quale tipo di prova deve fornire un’impresa per superare la presunzione di non operatività?
L’impresa deve provare l’esistenza di situazioni oggettive, di carattere straordinario e indipendenti dalla sua volontà, da valutarsi in base alle effettive condizioni del mercato, che siano idonee a dimostrare l’erroneità della presunzione legale. Deve quindi dimostrare l’esistenza di un’attività imprenditoriale effettiva, caratterizzata dalla prospettiva del lucro, o l’impossibilità oggettiva di realizzarla.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5101 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5101 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/02/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 14268/2019 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. CATANZARO n. 3110/2018 depositata il 5 ottobre 2018. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25/01/2024 dal Co: NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

La società RAGIONE_SOCIALE, quale incorporante della RAGIONE_SOCIALE, era attinta da avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2008 ai fini Ires ed Iva. Più in particolare, dalla compilazione del Modello unico 2009 per l’anno d’imposta 2008 risultava che la società era nelle condizioni RAGIONE_SOCIALE società non operative o ‘di comodo’ di cui all’articolo 30 della legge n. 724 del 1994 e non aveva presentato alcun interpello disapplicativo per sottrarsi alla presunzione di reddito che ne sarebbe conseguita. Donde l’Ufficio ricostruiva il reddito presunto, negava il credito Iva esposto per 71.405 euro di cui 60.000 richiesti ed ottenuti a rimborso, anche sulla scorta che la società risultava non operativa nei periodi di imposta 2006, 2007 e 2008.
Reagiva la società contribuente proponendo istanza di annullamento in autotutela che veniva rigettata, donde adiva il giudice di prossimità sollevando plurime censure procedimentali e sostanziali, tra cui, per quanto maggiormente interessa il prosieguo del giudizio, la circostanza di essere incorsa nell’impossibilità di procedere per forza maggiore riferibile all’ordine di sospensione dei lavori RAGIONE_SOCIALE Autorità amministrative relative al permesso di costruire di una piccola centrale idroelettrica in agro calabro.
Le difese dell’Ufficio si incentravano sulla necessità di presentare l’interpello disapplicativo al fine di sottrarsi alle presunzioni di legge per la ricostruzione induttiva del reddito, al che la contribuente produceva istanza di appello disapplicativo, ma presentata per l’anno d’imposta 2013, da cui deduceva un avvallo implicito dell’Amministrazione finanziaria anche per l’anno 2008,

ove le circostanze di fatto, cioè la predetta impossibilità giuridica alla realizzazione della centrale idroelettrica, erano le stesse.

Il collegio di primo grado apprezzava le ragioni della contribuente, donde scaturiva appello dell’RAGIONE_SOCIALE che veniva rigettato con la sentenza qui in scrutinio di cui chiede l’annullamento l’Amministrazione finanziaria per il tramite del suo patrono ex lege affidandosi ad un unico motivo, cui reagisce con tempestivo controricorso la società contribuente.

CONSIDERATO

Con l’unico motivo di ricorso si prospetta censura ex articolo 360 numero 3 codice di procedura civile per violazione dell’articolo 30 della legge numero 724 del 1994, come modificato dalla legge numero 248 del 2006, nonché violazione dell’articolo 2697 del codice civile.

In sostanza il patrono erariale rammenta come la novellazione del 2006 abbia individuato il cosiddetto interpello disapplicativo quale unico rimedio per dimostrare le obiettive situazioni che hanno determinato l’impossibilità di conseguire per la società l’ammontare minimo di ricavi, di incrementi RAGIONE_SOCIALE rimanenze o di proventi, nonché del reddito previsto dal primo comma dell’articolo 30 della citata legge numero 724 del 1994. Poiché l’interpello non è stato presentato per l’anno d’imposta 2008 e la sua presentazione per l’anno d’imposta 2013 non può valere a sanare l’obiettiva mancanza, si lamenta come i giudici di merito non abbiano considerato le eccezioni dell’Ufficio tese a paralizzare il ricorso di parte privata mediante detto profilo pregiudiziale di rito.
In subordine, con lo stesso motivo, relativamente alla violazione del sistema sul riparto dell’onere della prova, la parte pubblica lamenta che i motivi addotti dalla società contribuente non possano integrare l’impossibilità oggettiva, così come dalle sanzioni previste per la società di comodo. Ed infatti, le difficoltà burocratiche sopravvenute non integrano la fattispecie

dell’impossibilità oggettiva, semmai concretandosi in difficoltà al raggiungimento dello scopo.

Il motivo è fondato nei termini che seguono.

Per un verso ormai questa Corte ha raggiunto un consolidato orientamento nel ritenere che la presentazione dell’interpello disapplicativo non sia condizione di procedibilità per l’accesso alla giustizia.

Ed infatti, in tema di società di comodo, l’interpello disapplicativo conseguente al mancato superamento del test di operatività previsto dall’art. 30 della l. n. 724 del 1994 (vigente “ratione temporis”), non presenta natura di una condizione di procedibilità e di limitazione della tutela giurisdizionale del contribuente, né comporta l’elisione della facoltà, per quest’ultimo, di superare la presunzione legale di non operatività sancita dal primo comma della disposizione citata, assumendo all’uopo rilievo i principi costituzionali di tutela del contribuente (artt. 24 e 53 Cost.) e di buon andamento dell’amministrazione (art. 97 Cost.), per effetto dei quali non è impedito al contribuente sia di discostarsi dalla risposta negativa all’interpello resa dalla Amministrazione senza doverla necessariamente impugnare per evitarne la cristallizzazione, potendo comunque impugnare gli atti successivi di applicazione RAGIONE_SOCIALE disposizioni antielusive – sia di esperire la piena tutela in sede giurisdizionale nei confronti dell’atto tipico impositivo che gli venga successivamente notificato, dimostrando in tale sede, senza preclusioni di sorta, la sussistenza RAGIONE_SOCIALE condizioni per fruire della disapplicazione della norma antielusiva (cfr. Cass. V, n. 28251/2021). Ne deriva che bene hanno fatto i collegi di merito a consentire l’accesso alla giustizia e scrutinare il merito della vicenda, mentre va ricordato, in limine , che la sentenza citata dal patrono erariale n. 16331/2014 non riguarda l’interpello disapplicativo per le c.d. società di comodo, bensì l’interpello amministrativo tout court .
Peraltro verso, il collegio d’appello ha ritenuto provata la forza maggiore e trattasi di un profilo che è sindacabile avanti questa Corte di legittimità tramite lo strumento della violazione di legge di cui all’articolo 360 numero 3 del codice di procedura civile, qui validamente sollevato.

Ed infatti, è stato affermato che in tema di società non operative, il contribuente può superare la presunzione relativa di non operatività di cui all’art. 30 della l. n. 724 del 1994, dando prova dell’esistenza di situazioni oggettive, indipendenti dalla sua volontà, di carattere straordinario e da valutarsi in relazione alle effettive condizioni del mercato; l’affermazione, da parte del giudice di merito, dell’idoneità o meno dei fatti accertati, ove incontroversi, ad integrare siffatta ipotesi può essere oggetto di sindacato in sede di legittimità, per vizio cd. di sussunzione, riconducibile al paradigma di cui all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. (cfr. Cass. T., n. 13328/2023).
Ora, gli adempimenti amministrativi richiesti, successivi ed integrativi al permesso di costruire rilasciato e che ha consentito l’inizio dei lavori, non sono automaticamente da considerarsi atto di forza maggiore o impossibilità oggettiva al conseguimento del reddito minimo oppure degli altri indicatori che escludono il carattere fittizio (‘di comodo’) di una società, quale l’incremento patrimoniale (realizzazione della centrale idroelettrica).

Si tratta di un evento che incide sulla volontà imprenditoriale, ma di cui dev’essere provato l’invincibile condizionamento piuttosto che un libero bilanciamento di convenienza economica.

Ed infatti, in tema di società di comodo, la presunzione relativa di non operatività, prevista dall’art. 30 della l. n. 724 del 1994, può essere superata dal contribuente mediante la prova dell’esistenza di situazioni oggettive, di carattere straordinario, da valutarsi non in termini assoluti, bensì economici, in quanto inerenti alle effettive condizioni del mercato, idonee a dimostrare l’erroneità dell’esito

quantitativo del test di operatività, ovvero dimostrando la sussistenza di un’attività imprenditoriale effettiva, caratterizzata dalla prospettiva del lucro obiettivo e della continuità aziendale e, dunque, l’operatività reale della società (cfr. Cass. V, n. 16472/2022; cfr. amplius , Cass. V, n. 36365/2021; n. 4019/2019.

Donde il motivo è fondato e la sentenza dev’essere cassata con rinvio al giudice di merito, perché accerti questo profilo di impossibilità oggettiva ovvero la mera difficoltà imprenditoriale della sopravvenuta circostanza che ha imposto la sospensione dei lavori, condizionandone la ripresa ad alcuni adempimenti amministrativi.

P.Q.M.

accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione; cassa la sentenza; rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per la Calabria -Catanzaro in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 25/01/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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