Società di comodo: nullità per motivazione apparente

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della CTR Puglia relativa a un avviso di accertamento per Ires, Irap e IVA emesso contro una società in liquidazione. Il cuore della controversia riguarda la qualificazione dell’ente come Società di comodo. La Suprema Corte ha rilevato che la sentenza d’appello era affetta da motivazione apparente e contraddittoria. I giudici di merito avevano infatti escluso la natura di società di comodo per poi applicare le sanzioni legate al test di inoperatività, creando un contrasto logico insanabile che impedisce di comprendere l’iter decisionale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 31 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Società di comodo e vizi della motivazione tributaria

La disciplina delle Società di comodo rappresenta uno dei terreni più complessi del diritto tributario italiano. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha affrontato il tema della validità delle sentenze che si limitano a confermare decisioni precedenti senza esplicitare un autonomo iter logico.

Il caso della società in liquidazione

Una società a responsabilità limitata in fase di liquidazione ha impugnato un avviso di accertamento relativo a Ires, Irap e IVA. L’Agenzia delle Entrate contestava il mancato superamento del test di inoperatività. In primo grado, i giudici avevano rigettato il ricorso qualificando l’ente come società di comodo.

La Commissione Tributaria Regionale ha successivamente confermato tale decisione. Tuttavia, i giudici d’appello hanno utilizzato una motivazione definita per relationem, ovvero basata sul semplice richiamo della sentenza precedente senza un esame critico dei motivi di gravame presentati dal contribuente.

La contraddizione nel test di inoperatività

Un elemento critico della vicenda riguarda la coerenza logica del provvedimento impugnato. La CTR ha inizialmente escluso che la ricorrente fosse una società di comodo, sostenendo l’assenza di un patrimonio gestito nell’interesse dei soci. Subito dopo, però, ha applicato le sanzioni previste per gli enti non operativi.

Questa sovrapposizione di concetti opposti ha generato un corto circuito giuridico. La qualificazione di società di comodo è infatti il presupposto necessario per l’applicazione delle presunzioni legali sull’inoperatività e la conseguente traslazione dell’onere della prova in capo al contribuente.

La decisione della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso della società, rilevando due vizi fondamentali che rendono nulla la sentenza. Il primo riguarda la motivazione apparente. Il giudice d’appello non ha esaminato criticamente i motivi di gravame, limitandosi a una generica condivisione della ricostruzione dei fatti operata in primo grado.

Il secondo vizio risiede nella contraddittorietà irriducibile delle affermazioni. Affermare che una società non è di comodo e contemporaneamente sanzionarla come non operativa rende impossibile comprendere il ragionamento del giudice. Tale vizio impedisce ogni effettivo controllo sulla logicità del convincimento espresso nel provvedimento.

Le motivazioni

La Suprema Corte ha ribadito che la sentenza è nulla se la motivazione non permette di percepire l’iter logico seguito. La condivisione acritica della sentenza di primo grado, senza un confronto con le censure del contribuente, viola le norme fondamentali del codice di procedura civile.

Inoltre, l’applicazione della disciplina sulle società di comodo richiede una qualificazione giuridica certa e univoca. Il contrasto tra le premesse e le conclusioni della sentenza impugnata impedisce di verificare se il test di inoperatività sia stato applicato correttamente o se sussistessero le condizioni per il rimborso IVA richiesto dalla società.

Le conclusioni

Il provvedimento è stato cassato con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado. I giudici dovranno riesaminare il caso garantendo una motivazione autonoma, coerente e priva di contraddizioni logiche. Questa decisione sottolinea l’importanza della chiarezza nei provvedimenti giudiziari per garantire il diritto di difesa del contribuente.

Quando una motivazione è considerata apparente?
Si verifica quando il giudice si limita a condividere acriticamente la decisione precedente senza spiegare il proprio ragionamento logico o confrontarsi con le obiezioni delle parti.

Cosa succede se la sentenza è contraddittoria?
La sentenza viene dichiarata nulla poiché il contrasto tra le affermazioni impedisce di ricostruire l’iter logico seguito dal magistrato e di controllarne la correttezza.

Qual è il legame tra inoperatività e società di comodo?
Il mancato superamento del test di inoperatività è il presupposto legale per qualificare un ente come società di comodo e applicare le relative limitazioni fiscali.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7231 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 7231 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: LA BATTAGLIA NOME

Data pubblicazione: 25/03/2026

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 17717/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in liquidazione, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentato e difeso dall’avvocato NOME COGNOME;

-ricorrente-

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato;

-controricorrente-

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia n. 4/2017, depositata il 4/1/2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 3/2/2026 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE in liquidazione propose opposizione avverso l’avviso di accertamento NUMERO_DOCUMENTO, con il quale l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE Entrate aveva recuperato a tassazione una maggiore Ires per €

–

289,00, una maggiore Irap per € 51,00 e una maggiore IVA per € 29.835,00.

Il ricorso fu rigettato dalla CTP di Bari, sul presupposto che la ricorrente, essendo una società cd. di comodo, non avesse diritto al rimborso ex art. 3, comma 45, della l. n. 662/1996.

La sentenza di primo grado venne confermata, in grado d’appello , dalla CTR della Puglia, la quale, dopo aver premesso che la società ricorrente non poteva considerarsi società di comodo (‘posto che non aveva un patrimonio da gestire nell’interesse dei singoli soci’), incentrò il proprio dictum sulla considerazione della inoperatività della stessa, che era ‘rimasta inspiegabilmente in liquidazione per oltre cinque anni, non superando, quindi, il test di inoperatività per i tre anni che legittima il recupero a tassazione dell’IVA ai sensi degli artt. 32 d.p.r. 600/73 e 51 d.p.r. 633/72’.
Ha proposto ricorso per cassazione RAGIONE_SOCIALE in liquidazione, sulla base di quattro motivi. Resiste con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE Entrate.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo è censurata la violazione degli artt. 132 c.p.c. e 36 d.lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, n. 4, c.p.c., riducendosi la motivazione della sentenza impugnata ad una acritica condivisione RAGIONE_SOCIALE argomentazioni di quella di primo grado, ‘senza alcun autonomo passaggio valutativo, tale da far evincere un autonomo iter motivazionale’ (pag. 6 del ricorso per cassazione).

Con il secondo motivo si deduce la nullità della sentenza impugnata ‘per contrasto irriducibile fra le affermazioni contenute in motivazione’, dal momento che ‘i Giudici di Seconde Cure, prima statuiscono che la ricorrente non è una ‘società di comodo’ e poi, successivamente, concludono che la stessa società è una ‘società non operativa’.

Con il terzo motivo è dedotta la violazione dell’art. 30, commi 1 e 4, della l. n. 724/1994, per avere la CTR ritenuto che la società ricorrente non abbia superato il cd. test di inoperatività. In realtà, la RAGIONE_SOCIALE non poteva essere definita ‘società di comodo’ (essendo rimasta in liquidazione per cinque anni in attesa che un credito IVA di € 29.000,00, maturato nel 2004, divenisse certo ed esigibile), e dunque non incorreva nella preclusione del rimborso ex art. 30, comma 4, della l. n. 724/1994.
4. Con il quarto motivo è dedotta la violazione dell’art. 37 -bis , comma 4, d.p.r. n. 600/1973, per avere l’RAGIONE_SOCIALE Entrate notificato l’avviso di accertamento prima della scadenza dei sessanta giorni indicati nella richiamata disposizione ( ratione temporis applicabile), sul presupposto (invero contraddetto da altra affermazione contenuta nella sentenza impugnata) che la ricorrente non fosse qualificabile come ‘società di comodo’.

I primi due motivi, concernenti la motivazione della sentenza impugnata, possono essere esaminati congiuntamente (attesane l’evidente connessione) e sono fondati.

Dopo aver ripercorso lo svolgimento dei due gradi del processo, la CTR afferma: ‘questa Commissione ritiene che il ricorso sia del tutto infondato dal momento che non ravvisa nella motivazione della sentenza impugnata, di cui condivide argomentazioni e contenuti, alcun difetto di motivazione’. Tale proposizione è del tutto apodittica, limitandosi a richiamare le argomentazioni della sentenza di primo grado senza esplicitarne in alcun modo il contenuto e senza confrontarlo con le censure svolte dal contribuente. In relazione a tale affermazione la motivazione assume, pertanto, carattere apparente, in ossequio a quanto precisato da Cass., n. 27112/2018, secondo cui, ‘in tema di ricorso per cassazione, è nulla, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., per violazione dell’art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c., la motivazione solo apparente, che non costituisce
espressione di un autonomo processo deliberativo, quale la sentenza di appello motivata per relationem alla sentenza di primo grado, attraverso una generica condivisione della ricostruzione in fatto e RAGIONE_SOCIALE argomentazioni svolte dal primo giudice, senza alcun esame critico RAGIONE_SOCIALE stesse in base ai motivi di gravame’.

Nel prosieguo della motivazione, per negare l’applicabilità, al caso di specie, dell’art. 37 -bis del d.p.r. n. 600/1973, la CTR afferma, poi, che ‘pacificamente la ricorrente non può considerarsi una società di comodo posto che non aveva un patrimonio da gestire nell’interesse dei singoli soci’. Subito dopo, però, i giudici pugliesi soggiungono che ‘dato non contestato dalla ricorrente’ sarebbe ‘la inoperatività della società che è rimasta inspiegabilmente in liquidazione per oltre cinque anni, non superando, quindi, il test di inoperatività per i primi tre anni che legittima il recupero a tassazione dell’IVA ai sensi degli artt. 32 d.p.r. 600/73 e 51 d.p.r. 633/72’.
È evidente la contraddittorietà di tali affermazioni, posto che è proprio l’inoperatività della società ad aver costituito il presupposto per l’applicabilità della disciplina RAGIONE_SOCIALE cd. società di comodo (segnatamente dell’art. 30, comma 4, della l. n. 724/1994, che parla, per l’appunto, di ‘enti non operativi’, a fronte di una rubrica intitolata alle ‘società di comodo’). Pertanto, l’applicazione RAGIONE_SOCIALE presunzioni delineate dalla legge (con conseguente traslazione in capo al contribuente dell’onere della prova contraria) presuppone la qualificazione della società come di comodo: qualificazione che, per quanto detto, non è dato trarre con certezza dalla motivazione, così come articolata dalla CTR. Da tale angolo visuale la motivazione incorre, dunque, anche nel vizio della contraddittorietà, da intendersi ‘quale ipotesi che non rende percepibile l’ iter logico seguito per la formazione del convincimento e, di conseguenza, non consente alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice’ (Cass., n. 12096/2018).
L’accoglimento dei primi due motivi di ricorso determina l’assorbimento de gli altri, e determina il rinvio del procedimento al giudice di secondo grado, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

Accoglie i primi due motivi di ricorso, assorbiti i restanti; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di Giustizia tributaria di II grado della Puglia, in diversa composizione, anche per la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 3/2/2026.

La Presidente

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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