Sentenza penale processo tributario: limiti efficacia

La Corte di Cassazione chiarisce i limiti di efficacia di una sentenza penale nel processo tributario. In un caso di presunta indebita deduzione di costi, i contribuenti, assolti in sede penale, hanno visto respinto il loro ricorso. La Corte ha ribadito che l’assoluzione penale non è automaticamente vincolante per il giudice tributario, che deve condurre una valutazione autonoma. Viene inoltre precisato che la nuova normativa, che rafforza l’efficacia del giudicato penale, non si applica alle sentenze emesse in esito a udienza preliminare.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 7 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Sentenza penale processo tributario: l’assoluzione non basta

Il rapporto tra il giudizio penale e quello tributario è da sempre un tema complesso e dibattuto. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione torna a fare luce sulla questione, chiarendo i limiti dell’efficacia di una sentenza penale nel processo tributario. La decisione sottolinea un principio fondamentale: l’assoluzione in sede penale non comporta automaticamente l’annullamento di un accertamento fiscale basato sui medesimi fatti, confermando l’autonomia dei due procedimenti.

I Fatti del Caso

Una società di servizi e i suoi soci si vedevano recapitare due avvisi di accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate. L’Amministrazione Finanziaria contestava l’indebita deduzione di costi per gli anni 2008 e 2009, sostenendo che si trattasse di operazioni inesistenti. Di conseguenza, veniva determinato un maggior reddito imponibile ai fini IRAP, IVA per la società e IRPEF per i soci. I contribuenti impugnavano gli atti, ottenendo ragione in primo grado. Tuttavia, la Commissione Tributaria di secondo grado ribaltava la decisione, accogliendo l’appello dell’Ufficio.

Il Ricorso in Cassazione: i motivi dei contribuenti

Contro la sentenza di secondo grado, i contribuenti proponevano ricorso in Cassazione basato su due motivi principali:

1. Errata applicazione della legge: Lamentavano che i giudici d’appello non avessero tenuto conto delle prove da loro fornite a dimostrazione dell’effettività dei costi sostenuti.
2. Omesso esame di un fatto decisivo: Sostenevano che la Corte non avesse considerato una sentenza penale, passata in giudicato, che li aveva assolti dall’accusa di emissione di fatture per operazioni inesistenti, reato basato sugli stessi fatti oggetto dell’accertamento fiscale.

L’efficacia della sentenza penale nel processo tributario secondo la Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, fornendo importanti chiarimenti. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile, in quanto mirava a ottenere una nuova valutazione dei fatti, attività preclusa al giudice di legittimità. È sul secondo motivo che la Corte si è soffermata, ribadendo un orientamento consolidato.

La Suprema Corte ha affermato che la sentenza penale irrevocabile di assoluzione, anche se pronunciata con la formula “perché il fatto non sussiste”, non ha efficacia automatica di giudicato nel processo tributario. Il giudice tributario può e deve prenderla in considerazione come fonte di prova, ma ha il potere-dovere di valutarla autonomamente, verificandone la rilevanza nel contesto specifico del giudizio fiscale.

L’irrilevanza della nuova normativa

La Corte ha anche analizzato l’applicabilità del nuovo art. 21-bis del D.Lgs. 74/2000, introdotto nel 2024, che conferisce efficacia di giudicato nel processo tributario alla sentenza penale di assoluzione. Tuttavia, ha concluso che tale norma non poteva applicarsi al caso di specie. La legge, infatti, richiede che la sentenza di assoluzione sia stata pronunciata “in seguito a dibattimento”. Nel caso esaminato, invece, l’assoluzione era stata decisa dal Giudice per l’Udienza Preliminare (GUP), quindi in una fase precedente al dibattimento vero e proprio. Questa distinzione procedurale è risultata decisiva per escludere l’applicazione del nuovo e più favorevole regime.

Le Motivazioni della Corte

Le motivazioni della Cassazione si fondano sul principio dell’autonomia e della separazione tra il processo penale e quello tributario. I due giudizi hanno finalità, regole probatorie e criteri di valutazione differenti. Nel processo tributario, ad esempio, sono ammesse le presunzioni semplici, che hanno un rilievo probatorio non consentito con la stessa ampiezza nel processo penale. Pertanto, il giudice tributario non può limitarsi a recepire passivamente l’esito del giudizio penale, ma deve condurre un’analisi indipendente di tutto il materiale probatorio a sua disposizione, inclusa la sentenza penale, per formare il proprio convincimento. La mancata considerazione della sentenza penale non è di per sé un vizio decisivo, se non si dimostra che essa, ove valutata, avrebbe condotto con certezza a un esito diverso e favorevole al contribuente.

Conclusioni

Questa ordinanza conferma che ottenere un’assoluzione in sede penale per reati fiscali non garantisce la vittoria nel contenzioso tributario. La decisione ribadisce la solidità del principio del “doppio binario”: i due processi corrono su strade parallele e indipendenti. Per il contribuente, è fondamentale costruire una solida difesa probatoria in entrambe le sedi, senza fare esclusivo affidamento sull’esito favorevole di una per influenzare l’altra. Infine, la pronuncia chiarisce che le recenti aperture legislative verso una maggiore efficacia del giudicato penale sono soggette a requisiti procedurali stringenti, la cui assenza ne impedisce l’applicazione.

Un’assoluzione in sede penale per reati fiscali annulla automaticamente un accertamento tributario basato sugli stessi fatti?
No, secondo la giurisprudenza costante della Corte di Cassazione, una sentenza penale di assoluzione non ha efficacia automatica di giudicato nel processo tributario e non annulla l’accertamento. Il giudice tributario deve valutarla autonomamente insieme a tutte le altre prove.

Il giudice tributario può ignorare una sentenza di assoluzione penale?
No, non può ignorarla. Deve prenderla in considerazione come una possibile fonte di prova, ma ha il potere di valutarne la rilevanza e la portata nell’ambito del giudizio tributario, che ha regole probatorie differenti, potendo giungere a conclusioni diverse da quelle del giudice penale.

La nuova legge che rafforza l’efficacia della sentenza penale di assoluzione (art. 21-bis D.Lgs. 74/2000) si applica a tutti i casi?
No. La sentenza analizzata chiarisce che questa nuova norma si applica solo a sentenze di assoluzione irrevocabili pronunciate in seguito a un dibattimento. Non si applica, ad esempio, a sentenze emesse al termine di un’udienza preliminare dal GUP.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17240 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 17240 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/06/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2635/2019 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in proprio e quale legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE ed COGNOMERAGIONE_SOCIALE rappresentati e difesi dall’Avvocato NOME COGNOME ed elettivamente domiciliati nello studio dell’Avvocato NOME COGNOME Rosa in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO C/D, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato.

-controricorrente –

Avverso la sentenza della COMM.TRIB. RAGIONE_SOCIALE BOLZANO n. 55/2018, depositata in data 6 giugno 2018.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 5 marzo 2025 dal Consigliere dott.ssa NOME COGNOME

Rilevato che:

Avv. Acc. IRES, IRAP e IVA 2008 2009

L’Ufficio controlli della direzione provinciale di Bolzano dell’Agenzia delle Entrate, in seguito ad una verifica svolta dalla Guardia di Finanza, accertava nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE e dei singoli soci, l’indebita deduzione di costi, per un importo complessivo di € 58.950,00 nel 2008, e di € 47.350,00 nel 2009, con determinazione di un maggior reddito d’impresa imponibile, e conseguente recupero ai fini IRAP e IVA in capo alla società, e IRPEF a carico dei soci.

Con distinti ricorsi gli odierni ricorrenti impugnavano dinanzi la C.t.p. di Bolzano i due avvisi di accertamento emessi; si costituiva anche l’Ufficio, che chiedeva la conferma del proprio operato.

La C.t.p. di Bolzano, previa riunione dei ricorsi, con sentenza n. 102/02/2017, li accoglieva.

Contro tale sentenza proponeva appello l’Agenzia delle Entrate dinanzi la C.t. II° grado di Bolzano; si costituivano anche i contribuenti, chiedendo la conferma della sentenza emessa in primo grado.

Con sentenza n. 55/02/2018, depositata in data 6 giugno 2018, la C.t.r. adita accoglieva il gravame dell’Ufficio.

Avverso tale decisione i contribuenti hanno proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi mentre l’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 5 marzo 2025.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. per falsa applicazione degli artt. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 e 2697 cod. civ.» i contribuenti lamentano l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non ha tenuto conto del compendio probatorio prodotto in giudizio dai contribuenti.

1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti»

i contribuenti lamentano l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non ha valutato la sentenza pensale di assoluzione (passata in giudicato) per NOME COGNOME e NOME COGNOME con riferimento al reato di emissione di fatture per operazioni inesistenti, sentenza che aveva a presupposto i medesimi fatti qui in oggetto.

Il primo motivo di ricorso proposto è inammissibile.

2.1. Invero, la censura proposta non fa che risolversi nella sollecitazione ad effettuare una nuova valutazione di risultanze di fatto come emerse nel corso dei precedenti gradi del procedimento, così mostrando di anelare ad una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito giudizio di merito, nel quale ridiscutere tanto il contenuto di fatti e vicende processuali, quanto ancora gli apprezzamenti espressi dal Giudice di appello non condivisi e per ciò solo censurati al fine di ottenerne la sostituzione con altri più consoni ai propri desiderata, quasi che nuove istanze di fungibilità nella ricostruzione dei fatti di causa possano ancora legittimamente porsi dinanzi al Giudice di legittimità (Cass., SS.UU., sent. n. 34476/2019).
Con essa, in sostanza, si mira a richiedere alla Corte una rivalutazione del sindacato, congruamente espresso dal Giudice di merito, sull’inidoneità della prova contraria volta a superare la conclusione dell’Ufficio circa l’illegittima deduzione di costi per operazioni in realtà inesistenti.

Il secondo motivo di ricorso è infondato.

3.1. Invero, questa Corte ha costantemente affermato, in tema di rapporti tra processo tributario e processo penale, che la sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario, emessa con la formula “perché il fatto non sussiste”, non spiega

automaticamente efficacia di giudicato nel processo tributario, ancorché i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l’Amministrazione finanziaria ha promosso l’accertamento nei confronti del contribuente, ma può essere presa in considerazione come possibile fonte di prova dal giudice tributario, il quale, nell’esercizio dei propri poteri di valutazione, deve verificarne la rilevanza nell’ambito specifico in cui detta decisione è destinata ad operare ( ex plurimis , Cass. n. 17258/2019, Cass. n. 10578/2015 e Cass. n. 5720/2007).
Si è precisato, infatti, che l’art. 654 cod. proc. pen., il quale stabilisce l’efficacia vincolante del giudicato penale nel giudizio civile ed amministrativo nei confronti di coloro che abbiano partecipato al processo penale – norma operante, in base all’art. 207 disp. att. cod. proc. pen., anche per i reati previsti da leggi speciali, ed avente, quindi, portata immediatamente modificativa dell’art. 12 del d.l. 10 luglio 1982, n. 429, conv. dalla legge 7 agosto 1982, n. 516, disposizione che regolava l’autorità del giudicato penale in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, poi espressamente abrogata dall’art. 25, lett. d), del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 -, la sottopone alla duplice condizione che nel giudizio civile o amministrativo (e, quindi, anche in quello tributario) la soluzione dipenda dagli stessi fatti materiali che furono oggetto del giudicato penale e che la legge civile non ponga limitazione alla prova “della posizione soggettiva controversa”.
Atteso che nel processo tributario vigono i limiti in materia di prova posti dall’art. 7, comma 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 (e, in precedenza, dall’art. 35, comma 4, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636), e trovano ingresso, con rilievo probatorio, in materia di determinazione del reddito d’impresa, anche presunzioni semplici (art. 39, comma 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600), prive dei requisiti prescritti ai fini della formazione di siffatta prova tanto nel processo civile (art. 2729, primo comma, cod. civ.), che nel
processo penale (art. 192, secondo comma, cod. proc. pen.), la conseguenza era che nessuna automatica autorità di cosa giudicata potesse attribuirsi nel separato giudizio tributario alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati tributari, ancorché i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l’Amministrazione finanziaria ha promosso l’accertamento nei confronti del contribuente. Pertanto, il giudice tributario non poteva limitarsi a rilevare l’esistenza di una sentenza definitiva in materia di reati tributari, estendendone automaticamente gli effetti con riguardo all’azione accertatrice del singolo ufficio tributario, ma, nell’esercizio dei propri autonomi poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 cod. proc. civ.), doveva, in ogni caso, verificarne la rilevanza nell’ambito specifico in cui esso è destinato ad operare (Cass. n. 17258/2019, Cass. n. 28174/2017, Cass. n. 10578/2015, Cass. n. 4924/2013, Cass. n. 19786/2011, Cass. n. 5720/2007 e Cass. n. 10945/2005).
3.2. Né può trovare applicazione nel caso di specie il nuovo art. 21 bis D.Lgs. n. 74/2000, introdotto dall’art. 1, comma 1, lett. m), del D.L. 14 giugno 2024, n. 87 e rubricato ‘Efficacia delle sentenze penali nel processo tributario e nel processo di Cassazione’, che così dispone, per quel che in questa sede interessa: «1. La sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l’imputato non lo ha commesso, pronunciata in seguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario, ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni stato e grado, quanto ai fatti medesimi. 2. La sentenza penale irrevocabile di cui al comma 1 può essere depositata anche nel giudizio di Cassazione fino a quindici giorni prima dell’udienza o dell’adunanza in camera di consiglio».
Tale ius superveniens , sebbene applicabile anche ai casi, come quello per cui è causa, in cui la sentenza penale di assoluzione sia

divenuta irrevocabile prima dell’entrata in vigore del citato decreto legislativo n. 87 del 2024, purché, alla data di entrata in vigore del D.Lgs., sia ancora pendente il giudizio di cassazione contro la sentenza tributaria d’appello che ha condannato il contribuente in relazione ai medesimi fatti, rilevanti penalmente, dai quali egli sia stato irrevocabilmente assolto (Cass. n. 23570/2024), non può invece applicarsi con riguardo a sentenze penali di assoluzione emesse solo in esito ad udienza preliminare dal GUP, come quella che caratterizza il presente caso, anziché, come prescritto dalla norma, in seguito a giudizio dibattimentale (Cass. n. 26482/2024).
3.3. Orbene, alla stregua di quanto rassegnato (non diretto stato di giudicato della sentenza penale nel giudizio tributario), non è possibile ravvisare nella mancata considerazione della sentenza penale citata dai ricorrenti il carattere della decisività ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., dovendosi escludere che la considerazione della suddetta condurrebbe certamente la C.t.r. ad esito opposto, rispetto a quello cui è pervenuta, e favorevole ai contribuenti.

In conclusione, il ricorso va rigettato.

Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Condanna i ricorrenti a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese processuali che si liquidano in € 4. 000,00, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte dei ricorrenti dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, nella misura pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis del medesimo art. 13, se dovuto. Così deciso in Roma il 5 marzo 2025.

La Presidente

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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