Sentenza penale e processo tributario: la guida

La Corte di Cassazione ha stabilito che una sentenza penale di assoluzione non è sufficiente ad annullare un accertamento fiscale. Il caso riguardava un professionista accusato di essere l’amministratore di fatto di una società cartiera. La Corte ha chiarito che il giudice tributario deve condurre una valutazione autonoma delle prove, poiché la sentenza penale nel processo tributario è solo uno degli elementi probatori e non ha efficacia automatica di giudicato.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 11 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Sentenza Penale e Processo Tributario: perché l’assoluzione non basta?

L’interazione tra sentenza penale e processo tributario è uno dei temi più complessi e dibattuti nel diritto. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha offerto un chiarimento fondamentale: l’assoluzione in sede penale non comporta automaticamente l’annullamento di un accertamento fiscale, anche se basato sui medesimi fatti. Il giudice tributario ha il dovere di compiere una valutazione autonoma e indipendente di tutte le prove a sua disposizione.

I Fatti del Caso: Un Professionista e una Società ‘Cartiera’

La vicenda trae origine da un’indagine della Guardia di Finanza che aveva portato alla luce un complesso sistema di frode basato sull’emissione di fatture per operazioni inesistenti. Tra le società coinvolte figurava un’entità ritenuta una ‘società cartiera’, priva di qualsiasi struttura operativa reale.

L’Agenzia delle Entrate, sulla base delle indagini, aveva notificato avvisi di accertamento per Ires, Iva e Irap a un professionista, ritenuto l’amministratore di fatto della società. Quest’ultimo, tuttavia, sosteneva di aver agito solo come consulente legale per alcune vicende specifiche, negando ogni coinvolgimento nella gestione aziendale.

Il Percorso Giudiziario e la Decisione d’Appello

In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale aveva dato ragione all’Amministrazione Finanziaria, confermando il ruolo di amministratore di fatto del professionista. La situazione si è ribaltata in appello. La Commissione Tributaria Regionale (CTR) ha annullato gli atti impositivi, basando la sua decisione esclusivamente su un elemento: il contribuente era stato assolto nel parallelo processo penale con la formula ‘per non aver commesso il fatto’. La CTR ha ritenuto questo esito sufficiente a invalidare l’intero impianto accusatorio fiscale.

L’Autonomia tra Sentenza Penale e Processo Tributario

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione della CTR dinanzi alla Corte di Cassazione, lamentando due violazioni principali:

1. Mancata valutazione delle prove: La CTR avrebbe ignorato tutti gli elementi probatori raccolti nel giudizio tributario (come intercettazioni e documenti), fondando la sua decisione unicamente sull’esito del processo penale.
2. Motivazione apparente: La sentenza d’appello sarebbe nulla perché la sua motivazione era meramente apparente, limitandosi a un acritico recepimento della decisione penale senza un’analisi propria.

La Cassazione Sottolinea l’Indipendenza del Giudice Tributario

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ribadendo un principio consolidato: il giudizio penale e quello tributario sono autonomi. Le regole probatorie sono diverse: nel processo penale vige la regola della prova ‘oltre ogni ragionevole dubbio’, mentre nel processo tributario possono essere sufficienti anche presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte ha spiegato che una sentenza penale, anche se definitiva, non ha un’efficacia automatica di giudicato nel processo tributario. Può essere considerata come una fonte di prova, ma il giudice tributario ha il dovere di ‘apprezzamento del contenuto della decisione, ponendolo a confronto con gli elementi di prova acquisiti al giudizio’.

Nel caso specifico, la CTR ha completamente abdicato al suo ruolo, limitandosi a recepire il dispositivo della sentenza penale senza neppure analizzarne le motivazioni o confrontarle con le altre prove agli atti. Questo comportamento, secondo la Cassazione, si traduce in una motivazione solo apparente, che rende nulla la sentenza. Il giudice d’appello avrebbe dovuto esaminare autonomamente tutti gli elementi (documenti, intercettazioni, ecc.) e spiegare perché li riteneva, eventualmente, non sufficienti a provare il ruolo di amministratore di fatto, a prescindere dall’esito del processo penale.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche

L’ordinanza in esame rafforza un concetto cruciale: ottenere un’assoluzione in sede penale non è un ‘salvacondotto’ automatico per le contestazioni fiscali. Il contribuente deve essere in grado di difendersi anche nel merito del processo tributario, contestando le prove presentate dall’Amministrazione Finanziaria. Per i giudici tributari, questa decisione è un monito a non delegare la propria funzione valutativa, ma a esercitarla in piena autonomia, analizzando criticamente tutto il materiale probatorio, comprese le sentenze emesse in altre giurisdizioni.

Un’assoluzione in sede penale annulla automaticamente un accertamento fiscale basato sugli stessi fatti?
No. Secondo la Corte di Cassazione, una sentenza penale di assoluzione non ha efficacia automatica di giudicato nel processo tributario e non determina l’annullamento dell’accertamento fiscale. Il giudice tributario deve effettuare una valutazione autonoma delle prove.

Cosa deve fare il giudice tributario quando viene a conoscenza di una sentenza penale relativa allo stesso caso?
Il giudice tributario può considerare la sentenza penale come una possibile fonte di prova, ma deve esercitare i propri poteri di valutazione. Deve analizzarne il contenuto e metterlo a confronto con tutti gli altri elementi probatori acquisiti nel giudizio tributario, senza limitarsi a recepirne acriticamente le conclusioni.

Perché il giudizio penale e quello tributario seguono regole di prova diverse?
I due processi hanno finalità e regole differenti. Nel processo penale, per arrivare a una condanna, la colpevolezza deve essere provata ‘oltre ogni ragionevole dubbio’. Nel processo tributario, invece, vigono limiti probatori diversi e possono avere rilevanza anche presunzioni semplici, di per sé inidonee a supportare una condanna penale, ma sufficienti a fondare un atto impositivo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 9018 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 9018 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 04/04/2024

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’RAGIONE_SOCIALE, e domiciliata presso i suoi uffici, alla INDIRIZZO in Roma;

-ricorrente –

contro

NOME COGNOME , rappresentato e difeso, giusta procura speciale allegata al controricorso, dall’AVV_NOTAIO, che ha indicato recapito Pec, ed elettivamente domiciliato presso lo studio del difensore, al INDIRIZZO in Roma;

-controricorrente –

avverso

la sentenza n. 3795, pronunciata dalla Commissione Tributaria Regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, il 13.1.2020, e pubblicata il 21.7.2020;

ascoltata la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME; la Corte osserva:

Oggetto: Ires, Iva, Irap 2009/2011 -Contestate operazioni inesistenti -Amministratore di fatto -Assoluzione in sede penale per non aver commesso il fatto Conseguenze.

Fatti di causa

La Guardia di Finanza di Pesaro svolgeva ampia indagine penale da cui emergeva che una pluralità di società erano dedite all’emissione di fatture per operazioni inesistenti, con la finalità di ‘creare costi fittizi gravanti sul bilancio d’esercizio’ (ric., p. I). Tra le società coinvolte c’era la RAGIONE_SOCIALE, ritenuta una società ‘cartiera’ e non in grado di operare, non avendo mai ‘avuto dipendenti, stabilimenti, macchinari, recapiti telefonici … non risultava avere mai intrattenuto rapporti di conto corrente con istituti bancari nazionali’ (sent. CTR, p. 3). La GdF notificava Processo Verbale di Costatazione alla società, ed anche all’amministratore di diritto NOME COGNOME, al ritenuto ‘gestore’ NOME COGNOME, nonché ad NOME COGNOME, Avvocato salernitano ed odierno ricorrente, qualificato come amministratore di fatto.
Successivamente l’RAGIONE_SOCIALE, recepiti i contenuti del PVC, notificava agli stessi soggetti, ed alla società, gli atti impositivi con riferimento a più anni. Il presente giudizio ha ad oggetto gli avvisi di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, relativo ad Ires, Iva ed Irap in ordine all’anno 2009, n. NUMERO_DOCUMENTO riguardante Ires, Iva ed Irap, con riferimento all’anno 2010, e n. NUMERO_DOCUMENTO, attinente ad Ires ed Iva per l’anno 2011, raggiungendosi un ammontare complessivo di oltre sedici milioni di Euro.
NOME COGNOME impugnava gli atti impositivi innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Salerno, contestando la propria estraneità alla società RAGIONE_SOCIALE, che aveva solo assistito quale professionista in alcune vicende legali. La CTP riuniti i ricorsi e ritenuta provata la qualità di amministratore di fatto della società del contribuente, respingeva le sue impugnazioni.

NOME spiegava appello avverso la decisione sfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio, innanzi alla Commissione Tributaria Regionale della Campania, sezione staccata

di Salerno. La CTR osservava che il contribuente era stato assolto in sede penale con formula ‘per non aver commesso il fatto’, quindi accoglieva il suo ricorso ed annullava gli atti impositivi.

Ha proposto ricorso per cassazione, avverso la decisione sfavorevole adottata dalla CTR, l’RAGIONE_SOCIALE, affidandosi a due strumenti di impugnazione. Resiste mediante controricorso il contribuente.

4.1. Ha fatto pervenire le proprie conclusioni scritte il Pubblico Ministero, nella persona del AVV_NOTAIO, ed ha domandato accogliersi il ricorso, cassandosi con rinvio la decisione assunta dal giudice del gravame.

Ragioni della decisione

Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., l’Amministrazione finanziaria contesta la violazione dell’art. 116 cod. proc. civ., e dell’art. 654 cod. proc. pen., in cui è incorso il giudice del gravame per non aver esaminato gli elementi di prova raccolti nel giudizio, ed avere basato la sua decisione esclusivamente sulla sentenza penale di assoluzione del contribuente.

Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 4, cod. proc. civ., l’Amministrazione finanziaria lamenta la nullità della sentenza adottata dalla CTR, perché i giudici dell’appello propongono una motivazione meramente apparente, in violazione dell’art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., e dell’art. 111, comma sesto, Cost., avendo motivato la pronuncia facendo riferimento al solo dispositivo di una sentenza penale, senza per nulla esaminare né le prove a carico fornite dall’Ente impositore, né quelle a discarico fornite dal contribuente, e neppure la stessa sentenza penale.
Sembra opportuno chiarire subito che in questo giudizio le parti non hanno richiesto l’esame della responsabilità fiscale della

società, perché il contribuente sin dal ricorso introduttivo ha sempre e solo contestato la sua estraneità a qualsiasi violazione tributaria possa essere stata commessa dalla RAGIONE_SOCIALE.

Tanto premesso, nel suo controricorso NOME COGNOME oppone una pluralità di cause di inammissibilità del ricorso dell’Amministrazione finanziaria. Innanzitutto, in relazione al primo motivo di ricorso, contesta l’inesattezza del riferimento operato dall’Amministrazione finanziaria all’art. 654 cod. proc. pen., che si riferisce alla efficacia in giudizio civile o amministrativo di una decisione penale irrevocabile, mentre in questo giudizio non si controverte circa il rilievo di una sentenza penale irrevocabile, bensì sulla rilevanza che è possibile attribuire ad una sentenza penale di primo grado emesso dal Tribunale di Pesaro, che ha assolto NOME COGNOME per non aver commesso il fatto, ‘dai reati penali a lui ascritti sul presupposto della qualificazione di amministratore di fatto’ (controric., p. 10).
3.1. Censura quindi il controricorrente che appare impropria anche la contestazione proposta dall’Amministrazione finanziaria ai sensi dell’art. 116 cod. proc. civ., perché la stessa Corte di legittimità ha chiarito che la violazione di tale norma risulta integrata quando il giudice non abbia esercitato il suo prudente apprezzamento, ed abbia indicato un elemento di prova pretendendo di attribuire ad esso un rilievo diverso da quello previsto dall’ordinamento (es. prova legale), mentre nel caso di specie la ricorrente contesta soltanto un errore nell’apprezzamento della prova, che è censurabile in Cassazione soltanto quale vizio di motivazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. e non quale violazione di legge.
3.2. In ogni caso, argomenta il contribuente, pur contestando formalmente una violazione di legge, la ricorrente Amministrazione finanziaria censura in realtà la decisione della CTR per aver espresso una valutazione diversa da quella auspicata, mentre la

violazione di legge attiene ad una valutazione errata della fattispecie astratta. Diversamente, la ricorrente contesta un’errata valutazione della fattispecie concreta, per avere il giudice dell’appello condiviso la tesi secondo cui non vi è riscontro della funzione di amministratore di fatto svolta da NOME COGNOME nella società, non potendo trascurarsi che tanto appare coerente con le conclusioni cui è giunto il giudice penale, il quale ha condannato i coimputati, ma ha ritenuto estraneo ai fatti l’odierno ricorrente.
3.3. Egualmente inammissibile, nella prospettazione del ricorrente, risulterebbe il secondo motivo di ricorso, innanzitutto perché la ricorrente lo compone con la tecnica dell’assemblaggio, mediante ‘riproduzione integrale di documenti’ (controric. p. 22). In ogni caso l’anomalia motivazionale può essere ritenuta sussistente sol quando si tramuti ‘in violazione di legge costituzionalmente rilevante’ (controric., p. 23), mentre nel caso di specie la motivazione è presente e comprensibile.

3.4. In ordine alle censure di inammissibilità proposte dal controricorrente, deve osservarsi che le critiche proposte dall’Amministrazione finanziaria sono esposte con chiarezza, e non si riscontrano i vizi lamentati dal contribuente.

Invero l’Amministrazione non lamenta che la CTR abbia fondato la sua decisione su un giudicato penale, indipendentemente dal contenuto precettivo di una RAGIONE_SOCIALE norme indicate come violate.

La contestazione mossa lamentando che il giudice dell’appello ha attribuito il rilievo di prova unica e sufficiente ad un elemento non decisivo nello specifico giudizio non è inammissibile, critica una violazione di legge e rivela pure che la censura è diretta a contestare la valutazione della fattispecie astratta rilevante da parte del giudice dell’appello.

Resta da chiarire che la ricorrente non ha composto il suo atto con la tecnica dell’assemblaggio, ma ha opportunamente riportato solo un estratto di taluni documenti (in particolare le intercettazioni

telefoniche), al fine di chiarire le proprie censure avverso la decisione adottata dalla CTR, cui lamenta di non aver affatto esaminato gli elementi probatori acquisiti in atti.

Infine, se la tesi dell’Amministrazione finanziaria secondo cui la CTR ha deciso solo sulla base del dispositivo di una sentenza penale, senza operare alcuna valutazione circa gli elementi probatori acquisiti nel giudizio tributario dovesse risultare fondata, la conseguenza sarebbe (non il vizio di motivazione, bensì) la nullità della decisione, perché la motivazione risulterebbe senz’altro inferiore al minimo costituzionale, come peraltro ritenuto dal P.M. nelle sue conclusioni scritte. La ricorrente non contesta con il secondo motivo di ricorso un errore di valutazione da parte della CTR, ma censura la mancanza di una valutazione propria da parte del giudice del gravame.
Tanto premesso, il giudice impugnato descrive in più pagine le vicende che hanno dato origine al presente giudizio, ma risulta poi assai succinta la motivazione della sua decisione. In sostanza la CTR ricorda che la tesi dell’Amministrazione finanziaria secondo cui lo NOME era stato l’amministratore di fatto della società, è stata fondata sulle indagini svolte in sede penale. La sentenza del giudice penale di Pesaro ha poi assolto il contribuente ‘per non aver commesso il fatto … gli esiti assolutori della vicenda penale appaiono particolarmente decisivi, proprio in quanto, come va ribadito, l’Ufficio non ha compiuto, a sostegno del proprio accertamento, una autonoma ricostruzione dei fatti, richiamandosi pedissequamente alla vicenda penale … l’appello va accolto e, in riforma della sentenza impugnata, l’avviso di accertamento emesso a carico dell’appellante va annullato’ (sent. CTR, p. 7).
4.1. Invero il giudice dell’appello effettivamente, come contestato dalla ricorrente, non dedica alcun riferimento, e tantomeno esame, agli elementi probatori allegati dalle parti, limitandosi a recepire la sola parte decisoria della pronuncia penale,

e pretendendo peraltro di ribaltare sull’Amministrazione finanziaria la pretesa mancanza di elementi probatori diversi dagli atti rilevanti in sede penale.

Eppure le parti avevano allegato numerosi elementi di prova, e nulla limita la possibilità di estrarli dagli accertamenti penali eseguiti. L’Amministrazione finanziaria si è impegnata ad indicare gli elementi che inducevano a ritenere che NOME COGNOME fosse l’amministratore di fatto della società segnalando, sembra opportuno ricordare a titolo esemplificativo, la documentazione reperita presso lo studio dell’odierno controricorrente e le raccolte intercettazioni telefoniche le quali, nella prospettazione dell’RAGIONE_SOCIALE, provano il ruolo gestorio svolto dal contribuente all’interno della società, provvedendo egli anche a documentati pagamenti per conto della RAGIONE_SOCIALE ed in favore dell’Amministratore di diritto della società (COGNOME). La difesa del contribuente ha replicato non esservi ‘un solo atto o fatto dal quale poter far desumere l’esercizio di attività gestorie … l’AVV_NOTAIO aveva posto in essere alcun atto o fatto anche lontanamente qualificabile come significativo dell’esercizio di una potestà gestoria’ (controric., p. 3 s.). Di queste opposte prospettazioni RAGIONE_SOCIALE parti, però, il giudice del gravame non dà conto in alcuna misura.
4.2. Ma vi è di più, il giudice del gravame non esamina, neppure in sintesi, neanche la decisione penale su cui fonda le proprie tesi, ritenendo di poterne acriticamente trasporre le sole conclusioni in un giudizio tributario.

4.3. Diversamente questa Corte regolatrice, proponendo un orientamento interpretativo consolidato e condivisibile, ha innanzitutto premesso che ‘nel processo tributario, la sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario , emessa con la formula “perché il fatto non sussiste”, non spiega automaticamente efficacia di giudicato, ancorché i fatti accertati in

sede penale siano gli stessi per i quali l’Amministrazione finanziaria ha promosso l’accertamento nei confronti del contribuente, ma può essere presa in considerazione come possibile fonte di prova dal giudice tributario, il quale nell’esercizio dei propri poteri di valutazione, deve verificarne la rilevanza nell’ambito specifico in cui detta sentenza è destinata ad operare’ Cass. sez. V, 22.5.2015 (evidenza aggiunta), n. 10578; e non ha quindi mancato di specificare che ‘in materia di contenzioso tributario, nessuna automatica autorità di cosa giudicata può attribuirsi alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati fiscali, ancorché i fatti esaminati in sede penale siano gli stessi che fondano l’accertamento degli Uffici finanziari, dal momento che nel processo tributario vigono i limiti in tema di prova posti dall’art. 7, comma 4, del d.lgs. n. 546 del 1992, e trovano ingresso, invece, anche presunzioni semplici, di per sé inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna; ne consegue che il giudice tributario non può limitarsi a rilevare l’esistenza di una sentenza penale definitiva in materia di reati fiscali, recependone acriticamente le conclusioni assolutorie, ma, nell’esercizio dei propri poteri di valutazione della condotta RAGIONE_SOCIALE parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 c.p.c.), deve procedere ad un suo apprezzamento del contenuto della decisione, ponendolo a confronto con gli elementi di prova acquisiti al giudizio ‘, Cass. sez. VI -V, 24.11.2017, n. 28174 (evidenza aggiunta).
Si è quindi pure statuito che ‘in materia di contenzioso tributario, nessuna automatica autorità di cosa giudicata può attribuirsi alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati fiscali, ancorché i fatti esaminati in sede penale siano gli stessi che fondano l’accertamento degli Uffici finanziari, dal momento che nel processo tributario vigono i limiti in tema di prova posti dall’art. 7, comma 4,

del d.lgs. n. 546 del 1992, e trovano ingresso, invece, anche presunzioni semplici, di per sé inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna. Ne consegue che l’imputato assolto in sede penale, anche con formula piena, per non aver commesso il fatto o perché il fatto non sussiste, può essere ritenuto responsabile fiscalmente qualora l’atto impositivo risulti fondato su validi indizi, insufficienti per un giudizio di responsabilità penale, ma adeguati, fino a prova contraria, nel giudizio tributario’, Cass. sez. VI -V, 28.6.2017, n. 16262, (evidenza aggiunta).
4.4. Il giudice tributario, pertanto, non può motivare la propria decisione esclusivamente richiamando l’esito di un giudizio penale, peraltro neppure illustrando i contenuti della decisione. Diversamente, il giudice tributario deve valutare se l’accertamento compiuto in sede penale risulti utile anche ai fini del suo giudizio, che segue regole molto diverse, e darne atto nella sua decisione, senza trascurare di esprimere la propria valutazione sugli elementi probatori assicurati dalle parti.

Può ancora essere rilevato che le pronunce della Suprema Corte innanzi ricordate operano riferimento a decisioni penali irrevocabili, mentre in questo caso la CTR richiama una decisione di primo grado, e quanto si è osservato assume quindi ancor maggior valore. In ogni caso non si è mancato di chiarire, illustrando anche le conseguenze, che ‘nel processo tributario, la motivazione di una sentenza può essere redatta “per relationem” rispetto a quella di un’altra decisione, anche se non passata in giudicato, purché riproduca i contenuti mutuati e li renda oggetto di un’autonoma valutazione critica , in modo da consentire la verifica della compatibilità logico – giuridica del rinvio. (Nella specie, la S.C., in applicazione del principio, ha ritenuto nulla la pronuncia impugnata , in quanto si era ricondotta solo genericamente ad una sentenza di assoluzione in sede penale, senza richiamarne il contenuto e
specificarne la rilevanza ai fini dell’accertamento tributario )’, Cass. sez. VI-V, 6.3.2018, n. 5209 (evidenza aggiunta).

In definitiva deve essere accolto il ricorso introdotto dall’Amministrazione finanziaria, cassandosi la decisione impugnata con rinvio innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno, perché proceda a nuovo giudizio.

La Corte di Cassazione,

P.Q.M .

accoglie il ricorso proposto dall’ RAGIONE_SOCIALE , cassa la decisione impugnata e rinvia innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno perché, in diversa composizione, proceda a nuovo giudizio, nel rispetto dei principi esposti, e provveda anche a regolare le spese processuali del giudizio di legittimità tra le parti.

Così deciso in Roma, il 7.3.2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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