Segreto professionale avvocato: limiti all'accesso

Un avvocato, sottoposto ad accertamento fiscale, si opponeva all’esame di un block notes invocando il segreto professionale. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, ha stabilito l’illegittimità dell’acquisizione di prove basata su un’autorizzazione preventiva e generica del Pubblico Ministero. Per superare il segreto professionale avvocato, l’autorizzazione deve essere specifica, motivata e rilasciata solo dopo che il professionista ha opposto il segreto, rendendo inutilizzabili le prove raccolte in violazione di tale principio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 31 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Segreto Professionale Avvocato: Quando l’Autorizzazione del PM è Legittima?

L’inviolabilità dello studio legale e la tutela delle comunicazioni tra avvocato e cliente sono pilastri fondamentali dello stato di diritto. Ma cosa accade quando le esigenze di un accertamento fiscale entrano in conflitto con queste garanzie? La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, è tornata sul tema cruciale del segreto professionale avvocato, chiarendo i limiti invalicabili per gli organi verificatori e le condizioni di legittimità per l’acquisizione di documenti protetti. La decisione sottolinea che un’autorizzazione generica e preventiva del Pubblico Ministero non è sufficiente a vincere l’opposizione del professionista, richiedendo un provvedimento specifico e successivo.

Il Caso: Un Block Notes Sotto la Lente del Fisco

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato a un avvocato per l’anno d’imposta 2008. L’Agenzia delle Entrate contestava l’omessa o sotto-fatturazione di prestazioni professionali, basando le sue pretese sulle risultanze di un accesso effettuato dalla Guardia di Finanza presso lo studio del legale. Durante l’ispezione, i militari avevano rinvenuto un “block notes” contenente nomi di clienti e compensi, interpretato come una vera e propria contabilità parallela.
Il professionista aveva impugnato l’atto impositivo, sostenendo, tra le altre cose, l’illegittimità dell’acquisizione di tale documentazione. Durante l’accesso, infatti, egli aveva eccepito il segreto professionale, ma i verificatori avevano proceduto all’esame del block notes in virtù di un’autorizzazione preventiva rilasciata dal Procuratore della Repubblica. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano dato ragione al Fisco, ritenendo sufficiente tale autorizzazione. Il caso è così approdato in Cassazione.

La Decisione della Corte e il Segreto Professionale Avvocato

La Corte di Cassazione ha ribaltato le decisioni dei giudici di merito, accogliendo il motivo di ricorso del professionista relativo alla violazione dell’art. 52 del D.P.R. n. 633/1972. La Suprema Corte ha distinto nettamente tra le varie tipologie di autorizzazione necessarie durante un accesso fiscale presso lo studio di un professionista.

L’Autorizzazione Preventiva non Basta

Il punto centrale della pronuncia risiede nella natura e nella tempistica dell’autorizzazione giudiziaria. I giudici hanno chiarito che, qualora durante l’accesso venga eccepito il segreto professionale su determinati documenti, i verificatori devono fermarsi e richiedere un’autorizzazione ad hoc.

Il Principio delle Sezioni Unite

Richiamando un fondamentale arresto delle Sezioni Unite (sentenza n. 11082/2010), la Corte ha ribadito che l’autorizzazione a superare il segreto professionale non può essere concessa “in via preventiva, quando ancora non è dato sapere se, ed eventualmente in relazione a quali documenti, esso sarà opposto”. L’autorizzazione rilasciata nel caso di specie era generica e precedente all’insorgere della specifica esigenza, risultando quindi illegittima.

Le Motivazioni della Sentenza

La motivazione della Corte si fonda su un’interpretazione rigorosa dell’art. 52, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972. Questa norma prevede che per procedere all’esame di documenti relativamente ai quali è eccepito il segreto professionale avvocato, è “in ogni caso” necessaria l’autorizzazione del Procuratore della Repubblica o dell’autorità giudiziaria più vicina. L’espressione “in ogni caso” e la logica del sistema impongono che tale provvedimento sia una risposta specifica all’opposizione del professionista. L’autorizzazione deve contenere una “comparativa valutazione delle contrapposte ragioni offerte dalle parti”: da un lato le ragioni del professionista a tutela della riservatezza, dall’altro le esigenze dell’organo verificatore. Una valutazione del genere può avvenire logicamente solo dopo che il segreto è stato opposto e le rispettive posizioni sono state delineate. Una autorizzazione in bianco, rilasciata prima dell’accesso, non può contenere questa ponderazione e si traduce in una violazione delle garanzie difensive. Di conseguenza, la CTR ha errato nel ritenere utilizzabili i dati e le informazioni desunti dal block notes acquisito illegittimamente.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per i Professionisti

La decisione della Cassazione rafforza le tutele per tutti i professionisti soggetti al segreto (avvocati, commercialisti, consulenti del lavoro, medici, ecc.) durante le verifiche fiscali. Le implicazioni pratiche sono chiare:
1. Opposizione Specifica: Il professionista deve eccepire formalmente e specificamente il segreto professionale sui documenti che ritiene coperti da tale garanzia.
2. Stop all’Ispezione: Una volta opposto il segreto, i verificatori non possono procedere all’esame di tali documenti.
3. Autorizzazione Ad Hoc: Per proseguire, gli ispettori devono ottenere un’autorizzazione specifica e motivata dall’Autorità Giudiziaria, che valuti il caso concreto. Qualsiasi autorizzazione preventiva e generica è priva di valore a tal fine.
La sentenza cassa la decisione impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria regionale, che dovrà riesaminare il caso attenendosi a questi principi e valutare in che misura l’accertamento si fondasse sulle prove illegittimamente acquisite.

Quando possono i verificatori fiscali esaminare documenti coperti da segreto professionale di un avvocato?
Possono farlo solo dopo che il professionista ha formalmente eccepito il segreto e solo dopo aver ottenuto un’apposita autorizzazione, specifica e motivata, dal Procuratore della Repubblica o dall’autorità giudiziaria più vicina.

Un’autorizzazione generica e preventiva del Pubblico Ministero è sufficiente per superare il segreto professionale avvocato?
No. La Corte di Cassazione ha stabilito che un’autorizzazione preventiva e generica non è sufficiente. L’autorizzazione deve essere rilasciata ‘ad hoc’, cioè specificamente per i documenti in questione e solo in seguito all’opposizione del segreto professionale da parte del legale.

Cosa succede se i documenti vengono acquisiti con un’autorizzazione illegittima?
I documenti e le informazioni da essi ricavate sono inutilizzabili ai fini dell’accertamento tributario. La sentenza basata su tali prove viene annullata e il caso deve essere riesaminato senza tener conto delle prove acquisite in violazione delle norme.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17215 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 17215 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 26/06/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2681/2020 R.G. proposto da

AVV. NOME, elettivamente domiciliato in Roma alla INDIRIZZO presso lo studio dell’avv. NOME COGNOME rappresentato e difeso dall’avv. NOME

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis

-controricorrente-

avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DELLA CALABRIA n. 1883/19 depositata il 23 maggio 2019

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 7 maggio 2025 dal Consigliere COGNOME NOME

FATTI DI CAUSA

La Direzione Provinciale di Cosenza dell’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti dell’avv. NOME COGNOME un avviso di accertamento con il quale rettificava la dichiarazione dei redditi

presentata dal predetto contribuente per l’anno 2008, contestando l’omessa fatturazione o in alcuni casi la sottofatturazione delle prestazioni professionali da lui rese in quell’anno e operando le conseguenti riprese fiscali ai fini dell’IRPEF, dell’IRAP e dell’IVA.

I rilievi mossi dall’Ufficio si fondavano sulle risultanze dell’accesso eseguito da militari della Tenenza di Scalea della Guardia di Finanza presso lo studio del mentovato professionista, nel corso del quale erano stati rinvenuti documenti -fra cui, in particolare, un block notes contenente l’indicazione dei nominativi dei clienti e dei compensi da questi corrisposti- asseritamente integranti una vera e propria contabilità parallela.

Il contribuente impugnava l’atto impositivo dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Cosenza, che respingeva il suo ricorso.

La decisione veniva successivamente confermata dalla Commissione Tributaria Regionale della Calabria, la quale, con sentenza n. 1883/19 del 23 maggio 2019, respingeva l’appello della parte privata.

A sostegno della pronuncia adottata, per quanto in questa sede ancora interessa, i giudici regionali rilevavano che, sebbene durante l’accesso fosse stato eccepito dal contribuente il segreto professionale, l’acquisizione dei documenti reperiti dai verificatori doveva ritenersi legittima, avendo essi agito in virtù del provvedimento autorizzativo all’uopo preventivamente rilasciato dal Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Paola.

Avverso tale sentenza il Liserre ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi.

L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.

La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380 -bis .1 c.p.c..

In data 5 maggio 2025 è stata acquisita al fascicolo telematico del presente procedimento ‘nota di deposito’ alla quale risultano

allegate: (a)dichiarazione di rinuncia al mandato comunicata al COGNOME dall’avv. NOME COGNOME; (b)procura speciale alle liti rilasciata dal ricorrente all’avv. NOME COGNOME.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Va anzitutto osservato che non può ritenersi valida la nomina dell’avv. NOME COGNOME COGNOME a nuovo difensore del ricorrente NOME COGNOME in quanto la procura conferita al suddetto legale non risulta apposta in calce o a margine di alcuno degli atti processuali indicati dall’art. 83, comma 3, c.p.c., nel testo, applicabile , vigente a sèguito delle modifiche apportate dall’art. 45, comma 9, lettera a), della L. n. 69 del 2009 (cfr. Cass. n. 24472/2020, riguardante un’analoga fattispecie di procura congiunta a una mera ‘nota di deposito’ in Cancelleria).
1.1 Ne discende che il precitato ricorrente deve ritenersi tuttora rappresentato e difeso dal rinunciante avv. Ordine, giusta il disposto dell’art. 85 c.p.c..

1.2 Tanto premesso, con il primo motivo di ricorso, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, nn. 3) e 4) c.p.c., è denunciata la nullità della sentenza e del procedimento per violazione degli artt. 36 e 61 del D. Lgs. n. 546 del 1992, nonché degli artt. 112 e 132 c.p.c., dell’art. 118 disp. att. c.p.c. e dell’art. 111 Cost..

1.3 Si sostiene che la motivazione dell’impugnata pronuncia risulterebbe e , e comunque affetta da , avendo la CTR completamente omesso di verificare la legittimità del provvedimento con il quale il Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Paola aveva preventivamente autorizzato l’acquisizione di documenti presso lo studio dell’avv. COGNOME, anche in deroga al segreto professionale.

1.4 I giudici d’appello si sarebbero, infatti, limitati a constatare la materiale esistenza di tale provvedimento, senza minimamente argomentare in ordine alle eccezioni sollevate in proposito dal

contribuente, il quale aveva posto in evidenza che esso conteneva una , non indicava i motivi della sua emissione ed era stato rilasciato in un momento anteriore all’opposizione del segreto professionale, in palese inosservanza dell’art. 52, comma 3, del D.P.R. n. 633 del 1972.

Con il secondo motivo, introdotto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., sono lamentate la violazione e la falsa applicazione dell’art. 52, commi 2 e 3, del D.P.R. n. 633 del 1972, dell’art. 103 c.p.p., degli artt. 14, 15 e 111 Cost. e dell’art. 2697 c.c..

2.1 Si censura la gravata decisione per aver ritenuto utilizzabile la documentazione esaminata dalla Guardia di Finanza in virtù del menzionato provvedimento autorizzativo, sebbene questo risultasse illegittimo per le ragioni già evidenziate con il primo mezzo di gravame.

Il primo motivo è infondato.

3.1 La CTR ha affermato «la legittimità dell’attività investigativa svolta nei confronti del professionista anche nei locali adibiti all’attività legale, in quanto preventivamente autorizzata dal procuratore presso il Tribunale ordinario di Paola» .

3.2 Da quanto precede appare evidente come, a prescindere dalla sua correttezza giuridica, la motivazione spesa dal collegio di secondo grado a supporto della decisione assunta in ordine alla questione prospettata dal contribuente non solo esista dal punto di vista materiale e grafico, ma risulti perfettamente intelligibile e non presenti profili di manifesta illogicità o irriducibile contraddittorietà, sì da raggiungere pienamente la soglia del cd. «minimo costituzionale» imposto dall’art. 111, comma 6, Cost., la cui inosservanza segna il limite entro il quale è ancora denunciabile in sede di legittimità il vizio motivazionale a sèguito delle modifiche apportate all’art. 360, comma 1, n. 5) c.p.c. dall’art. 54, comma 1, lettera b), del D.L. n. 83 del 2012, convertito in L. n. 134 del 2012
(cfr. Cass. Sez. Un. nn. 8053-8054/2014).

3.3 I giudici regionali hanno, infatti, ritenuto che l’autorizzazione preventiva rilasciata dal Procuratore della Repubblica fosse idonea a consentire la deroga al segreto professionale eccepito dall’avv. COGNOME durante l’accesso dei militari della Guardia di Finanza presso il suo studio e che, ai fini della legittima acquisizione dei documenti ivi rinvenuti dai verificatori, non si rendessero necessari ulteriori adempimenti.

Il secondo motivo è, invece, fondato.

4.1 L’art. 52 del D.P.R. n. 633 del 1972, nel testo vigente «ratione temporis» , così recita ai primi tre commi:

«Gli Uffici dell’imposta sul valore aggiunto possono disporre l’accesso d’impiegati dell’Amministrazione finanziaria nei locali destinati all’esercizio d’attività commerciali, agricole, artistiche o professionali per procedere ad ispezioni documentali, verificazioni e ricerche e ad ogni altra rilevazione ritenuta utile per l’accertamento dell’imposta e per la repressione dell’evasione e delle altre violazioni. Gli impiegati che eseguono l’accesso devono essere muniti d’apposita autorizzazione che ne indica lo scopo, rilasciata dal capo dell’ufficio da cui dipendono. Tuttavia per accedere in locali che siano adibiti anche ad abitazione, è necessaria anche l’autorizzazione del procuratore della Repubblica. In ogni caso, l’accesso nei locali destinati all’esercizio di arti o professioni dovrà essere eseguito in presenza del titolare dello studio o di un suo delegato.
L’accesso in locali diversi da quelli indicati nel precedente comma può essere eseguito, previa autorizzazione del procuratore della Repubblica, soltanto in caso di gravi indizi di violazioni delle norme del presente decreto, allo scopo di reperire libri, registri, documenti, scritture ed altre prove delle violazioni.

È in ogni caso necessaria l’autorizzazione del procuratore della Repubblica o dell’autorità giudiziaria più vicina per procedere

durante l’accesso a perquisizioni personali e all’apertura coattiva di pieghi sigillati, borse, casseforti, mobili, ripostigli e simili e per l’esame di documenti e la richiesta di notizie relativamente ai quali è eccepito il segreto professionale ferma restando la norma di cui all’articolo 103 del codice di procedura penale».

4.2 Dalla lettura coordinata delle surriportate disposizioni normative si evince che, qualora durante l’accesso in locali destinati all’esercizio di attività professionale i verificatori intendano procedere all’esame di documenti in relazione ai quali sia stato eccepito il segreto professionale, essi devono «in ogni caso» munirsi di apposita autorizzazione del Procuratore del Repubblica o, in alternativa, dell’autorità giudiziaria più vicina (comma 3).

4.3 Ciò posto, va notato che l’esame dei documenti di cui qui si discute era avvenuto nel corso di un accesso eseguito da militari della Guardia di Finanza presso lo studio dell’avv. COGNOME

4.4 Durante tale accesso era stato eccepito il segreto professionale relativamente ai detti documenti, onde gli operanti avrebbero potuto esaminarli soltanto in forza di un’autorizzazione «ad hoc» .

4.5 Una siffatta autorizzazione, proprio perché divenuta necessaria soltanto a sèguito dell’opposizione del segreto professionale, non poteva che intervenire successivamente al verificarsi della situazione che ne aveva imposto il rilascio e con specifico riferimento ai documenti per i quali l’esigenza si era manifestata.

Non era, quindi, sufficiente un’autorizzazione preventiva e generica, quale quella che la CTR ha accertato essere stata rilasciata nel caso di specie dal Procuratore della Repubblica di Paola.

4.6 Sull’argomento viene in rilievo la sentenza delle Sezioni Unite di questa Corte n. 11082/2010, con la quale è stato affermato che l’autorizzazione in oggetto è un atto interno al procedimento fiscale, producente effetti soltanto in tale àmbito, e che la valutazione circa la sua legittimità o meno è devoluta al sindacato

del giudice tributario, la cui giurisdizione non riguarda esclusivamente gli atti finali del procedimento amministrativo di imposizione tributaria, ma si estende a tutti quelli che siano stati emanati nelle varie fasi dello stesso.

4.7 Nel richiamato arresto nomofilattico, per quanto qui specificamente interessa, è stato sottolineato (paragrafo E) che il «contenuto motivazionale» della detta autorizzazione «deve essere necessariamente correlato all’esigenza di esplicitare l’avvenuta comparativa valutazione delle contrapposte ragioni offerte dalle parti, ovverosia dei motivi per i quali il contribuente-professionista ha opposto il segreto professionale e delle ragioni che, secondo l’organo verificatore, rendono necessari e/o indispensabili, ai fini della verifica fiscale in atto, l’esame dei documenti e/o l’acquisizione delle notizie ‘secretati’» .
4.8 Orbene, proprio la predicata necessità di una «comparativa valutazione delle contrapposte ragioni offerte dalle parti» lascia chiaramente intendere come il provvedimento di cui all’art. 52, comma 3, del D.P.R. n. 633 del 1972 possa essere legittimamente adottato solo dopo che il segreto professionale è stato eccepito, e non anche in via preventiva, quando ancora non è dato sapere se, ed eventualmente in relazione a quali documenti, esso sarà opposto.

4.9 Dalle surriferite «regulae iuris» si è discostata la CTR calabrese, la quale, nella constatata assenza di un’autorizzazione del Procuratore della Repubblica o dell’autorità giudiziaria più vicina rilasciata successivamente all’opposizione del segreto professionale e con specifico riferimento ai documenti per i quali questo era stato fatto valere, ha ritenuto utilizzabili ai fini dell’accertamento tributario i dati e le informazioni desunti dai finanzieri attraverso l’esame di un block notes reperito presso lo studio dell’avv. COGNOME nonchè le dichiarazioni rese da presunti clienti i cui nominativi erano stati ricavati proprio da quel documento.
Per quanto precede, si impone, dunque, la cassazione dell’impugnata sentenza con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, la quale procederà a un nuovo esame della controversia uniformandosi ai princìpi di diritto sopra espressi (artt. 383, comma 1, e 384, comma 2, prima parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. n. 546 del 1992).

5.1 Nell’assolvimento del còmpito affidatogli, il giudice del rinvio dovrà anche stabilire in quale misura le informazioni tratte dal block notes più volte menzionato siano risultate determinanti ai fini della ricostruzione del complessivo maggior reddito imponibile. 5.2 Allo stesso giudice viene rimessa anche la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità (artt. 385, comma 3, seconda

parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. cit.).

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso, respinto il primo, cassa la sentenza impugnata, in relazione alla censura accolta, e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, anche per la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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