Scudo fiscale: non basta la capienza, serve la prova

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 8811/2024, ha stabilito un principio fondamentale in materia di scudo fiscale. Un contribuente aveva subito un accertamento fiscale per redditi non dichiarati, nonostante avesse aderito allo scudo fiscale per un importo superiore. La Corte ha chiarito che, per beneficiare della protezione dello scudo, non è sufficiente una mera corrispondenza quantitativa tra l’importo ‘scudato’ e quello accertato. Il contribuente ha l’onere di dimostrare una correlazione oggettiva e concreta (cronologica e di provenienza) tra i redditi contestati e i capitali rimpatriati, ribaltando così la decisione dei giudici di merito.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 10 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Scudo Fiscale: La Prova del Nesso tra Redditi e Capitali Rimpatriati è a Carico del Contribuente

L’adesione allo scudo fiscale non costituisce una garanzia assoluta contro futuri accertamenti fiscali. Con la recente ordinanza n. 8811 del 3 aprile 2024, la Corte di Cassazione ha ribadito un principio cruciale: spetta al contribuente dimostrare un legame oggettivo e concreto tra i redditi accertati e i capitali che sono stati oggetto di regolarizzazione. Vediamo nel dettaglio la vicenda e le importanti conclusioni della Suprema Corte.

I Fatti del Caso

La controversia nasce dall’impugnazione di avvisi di accertamento IRPEF per gli anni 2007 e 2008 notificati a un contribuente. Quest’ultimo si opponeva, sostenendo di aver aderito nel 2010 allo “scudo fiscale”, regolarizzando somme di denaro per un importo (€ 333.667) superiore a quello contestato dall’Agenzia delle Entrate.

La Commissione Tributaria Regionale del Lazio aveva dato ragione al contribuente, annullando gli atti impositivi. Secondo i giudici di merito, l’adesione allo scudo precludeva all’Amministrazione Finanziaria qualsiasi attività di accertamento entro i limiti dell’importo regolarizzato per i periodi d’imposta ancora ‘aperti’. In sostanza, era stata ritenuta sufficiente una semplice relazione quantitativa tra l’importo ‘scudato’ e quello accertato.

L’Agenzia delle Entrate, non condividendo questa interpretazione, ha proposto ricorso per cassazione, sostenendo che la protezione dello scudo non potesse essere automatica ma richiedesse una prova più stringente.

La Decisione della Corte sullo Scudo Fiscale

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza regionale e rinviando la causa per un nuovo esame. Gli Ermellini hanno affermato che la Commissione Tributaria Regionale ha errato nel ritenere sufficiente la mera corrispondenza numerica tra le somme rimpatriate e i redditi accertati.

Il cuore della decisione risiede nella natura stessa dello scudo fiscale: si tratta di una misura eccezionale di agevolazione. Come tale, i suoi effetti non possono essere estesi in via analogica e chi intende beneficiarne deve fornire la prova rigorosa della sussistenza di tutti i presupposti di legge.

Le Motivazioni: Oltre la Semplice Corrispondenza Quantitativa

La Suprema Corte ha fondato la propria decisione su un orientamento ormai consolidato. L’effetto preclusivo dell’accertamento, previsto dall’art. 14 del d.l. n. 350/2001, è strettamente limitato agli “imponibili rappresentati dalle somme o dalle altre attività costituite all’estero e oggetto di rimpatrio”.

Questo significa che il contribuente deve dimostrare una concreta correlazione oggettiva tra il reddito accertato e la provenienza delle somme o dei beni regolarizzati. Tale correlazione deve essere non solo quantitativa, ma anche cronologica e di compatibilità. In altre parole, il reddito non dichiarato oggetto di accertamento deve essere riconducibile, almeno in termini di compatibilità, alle attività ‘scudate’.

La Corte ha specificato che restano escluse dall’efficacia protettiva dello scudo tutte quelle fattispecie in cui l’accertamento riguarda componenti di reddito estranei e non compatibili con le attività regolarizzate. Il semplice fatto di aver aderito allo scudo non pone il contribuente al riparo da qualsiasi contestazione fiscale per i periodi d’imposta interessati, ma solo per quelle relative ai capitali effettivamente rimpatriati.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche per i Contribuenti

Questa pronuncia rafforza un principio di rigore nell’applicazione delle norme agevolative. Per i contribuenti che hanno usufruito di sanatorie come lo scudo fiscale, l’insegnamento è chiaro: non basta aver pagato l’imposta sostitutiva. È fondamentale conservare ed essere in grado di produrre la documentazione necessaria a provare il nesso causale tra le somme regolarizzate e i redditi eventualmente contestati in un secondo momento dal Fisco. La protezione non è un’immunità generalizzata, ma un’esenzione mirata, il cui perimetro deve essere diligentemente provato da chi ne invoca l’applicazione.

Aderire allo scudo fiscale protegge da qualsiasi accertamento per gli anni interessati?
No. La protezione dello scudo fiscale non è assoluta. Copre solo i redditi imponibili rappresentati dalle specifiche somme o attività che sono state oggetto di regolarizzazione e rimpatrio, escludendo altri redditi estranei a tali attività.

Chi deve provare il collegamento tra redditi accertati e capitali scudati?
L’onere della prova ricade interamente sul contribuente. Poiché lo scudo fiscale è una misura di agevolazione eccezionale, spetta al contribuente dimostrare la sussistenza di tutti i presupposti per beneficiarne, inclusa la correlazione oggettiva tra i capitali regolarizzati e i redditi oggetto di contestazione.

È sufficiente che l’importo regolarizzato con lo scudo fiscale sia superiore a quello accertato dal Fisco?
No, la sola relazione quantitativa (cioè il fatto che l’importo ‘scudato’ sia maggiore di quello accertato) non è sufficiente. È necessaria la dimostrazione di una correlazione concreta anche dal punto di vista qualitativo, cronologico e di compatibilità tra le somme.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 8811 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 8811 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 03/04/2024

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore generale pro tempore, domiciliata ex lege in RomaINDIRIZZO INDIRIZZO presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa.

-ricorrente-

contro

COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in Roma, INDIRIZZO presso AVV_NOTAIO COGNOME AVV_NOTAIO e rappresentato e difeso, per procura in calce al controricorso, dall’AVV_NOTAIO che ha indicato indirizzo p.e.c.

-controricorrente-

avverso la sentenza n. 2879/1/16 della Commissione tributaria regionale del Lazio, depositata il 12 maggio 2016;

TributiScudo fiscale

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 5 marzo 2024 dal AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO.

Rilevato che:

La Commissione tributaria regionale del Lazio -nella controversia originata dall’impugnazione da parte di NOME COGNOME di avvisi di accertamento relativi a IRPEF degli anni 2007 e 2008- confermava, rigettando sia l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE che l’appello incidentale proposto dal contribuente, la decisione di primo grado che aveva annullato gli atti impositivi.

In particolare, il giudice di appello, rilevato che il contribuente aveva aderito allo ‘scudo fiscale’ nell’anno 2010, con il rimpatrio di somme di denaro e il versamento di imposta sostituiva, ribadiva che, ai sensi dell’art. 14, comma 1, d.l. n. 350 del 2001, era preclusa all’Amministrazione qualsivoglia attività di accertamento, nel limite dell’importo RAGIONE_SOCIALE somme regolarizzate per i periodi di imposta per i quali alla data di entrata in vigore del d.l. n. 78/2009 e cioè all’1.7.2009 non risultava anco ra decorso il termine per l’azione di accertamento. Ne conseguiva, secondo la C.T.R. che i periodi di imposta 2007 e 2008, oggetto del presente contenzioso erano inaccertabili fino ad € 333.667 da parte dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE.
Avverso questa sentenza ricorre, su unico motivo, l’RAGIONE_SOCIALE.

NOME COGNOME resiste con controricorso.

Considerato che:

1.Con l’unico motivo di ricorso l’RAGIONE_SOCIALE deduce, ai sensi dell’art.360, primo comma, num.3 cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art . 13 bis del d.l. n.78 del 2009 perpetrata dalla RAGIONE_SOCIALE.T.R. laddove aveva ritenuto sufficiente solo una relazione quantitativa tra importo scudato e importo accertato, con la conseguenza che, per il mero fatto di avere aderito allo scudo fiscale,

il contribuente sarebbe per ciò solo al riparo dall’emanazione di atti impositivi, nei limiti della capienza dell’importo scudato.

1.1. La censura -ammissibile contrariamente a quanto dedotto in controricorso rispondendo il ricorso a tutti i requisiti richiesti dagli artt.360 e 366 cod.proc.civ.- è fondata alla luce del principio, condivisibile e ormai consolidato, per cui << In tema di esercizio del potere d'imposizione sui capitali c.d. "scudati", l'effetto preclusivo del generale potere di accertamento tributario, previsto all'art. 14, comma 1, lett. a), del d.l. n. 350 del 2001, ha natura di misura eccezionale di agevolazione per il contribuente, il quale ha l'onere di fornire la prova della ricorrenza dei presupposti; la limitazione normativa dell'inibizione dell'accertamento in riferimento agli «imponibili rappresentati dalle somme o dalle altre attività costituite all'estero e oggetto di rimpatrio» richiede la dimostrazione di una concreta correlazione oggettiva (quanto meno di compatibilità, se non di immediata derivazione, oltre che cronologica e quantitativa) tra il reddito accertato e la provenienza RAGIONE_SOCIALE somme o dei beni rimpatriati o regolarizzati, nel senso che il reddito non dichiarato, oggetto di accertamento, deve essere collegato alle somme o ai beni emersi a seguito dei rimpatrio, restando pertanto escluse dall'efficacia inibente dello "scudo" tutte quelle fattispecie in cui l'accertamento abbia ad oggetto componenti estranei rispetto alle attività "scudate" e con essi non compatibili (Cass. n. 34577 del 30/12/2019; Cass. n. 38722 del 06/12/2021; Cass. n. 30776 del 06/11/2023).
2.Nel caso in esame, la sentenza impugnata, nel ritenere sufficiente solo una relazione quantitativa tra importo scudato e importo accertato al fine di opporre al Fisco il cd. Scudo fiscale, si è discostata dai superiori principi, onde, in accoglimento del ricorso, va cassata con rinvio alla Commissione di giustizia di secondo grado del

Lazio, in diversa composizione, per l'esame nel merito e il regolamento RAGIONE_SOCIALE spese di questo giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche in ordine alle spese di legittimità.

Così deciso in Roma, il 5 marzo 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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