Sanzioni registrazione tardiva: base imponibile annuale

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 2606/2024, ha stabilito un principio fondamentale per il calcolo delle sanzioni registrazione tardiva di contratti di locazione pluriennali. Nel caso in cui il contribuente scelga di versare l’imposta di registro annualmente, la sanzione per la tardiva registrazione deve essere calcolata esclusivamente sull’imposta dovuta per la prima annualità. La Corte ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, che sosteneva che la sanzione dovesse basarsi sull’imposta totale dell’intera durata contrattuale, affermando che la base imponibile è costituita dall’obbligazione tributaria scaduta al momento della violazione, ovvero quella del primo anno.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Sanzioni Registrazione Tardiva: la Base di Calcolo è Annua

La gestione dei contratti di locazione pluriennali comporta una serie di adempimenti fiscali, tra cui la tempestiva registrazione. Ma cosa accade se si registra il contratto in ritardo? La questione centrale riguarda il calcolo delle sanzioni registrazione tardiva, un tema su cui la Corte di Cassazione è intervenuta con la sentenza n. 2606 del 29 gennaio 2024, fornendo un chiarimento decisivo. La pronuncia stabilisce che, se il contribuente ha optato per il pagamento annuale dell’imposta di registro, la sanzione va calcolata solo sulla prima annualità e non sull’intero importo del contratto.

I Fatti del Caso

Una società di gestione del risparmio aveva stipulato un contratto di locazione di nove anni per un immobile ad uso commerciale. Il contratto era stato registrato con un lieve ritardo. Al momento della registrazione, la società aveva scelto di versare l’imposta di registro in modo frazionato, pagando quindi l’importo dovuto per la prima annualità e la relativa sanzione per tardiva registrazione, calcolata su tale importo.

Tuttavia, l’Agenzia delle Entrate contestava questa modalità di calcolo. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, la sanzione avrebbe dovuto essere calcolata sull’imposta dovuta per l’intera durata del contratto, risultando in un importo significativamente più elevato. La controversia è quindi giunta fino alla Corte di Cassazione.

La Decisione della Corte sulle Sanzioni Registrazione Tardiva

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando le decisioni dei giudici di merito. I giudici hanno stabilito che la base imponibile per il calcolo delle sanzioni per tardiva registrazione, in caso di opzione per il versamento annuale, è costituita unicamente dall’imposta dovuta per la prima annualità.

La decisione si fonda su un’interpretazione sistematica delle norme che regolano l’imposta di registro sulle locazioni (D.P.R. n. 131/1986). La Corte ha ribadito un principio di coerenza e proporzionalità, evitando una disparità di trattamento che sarebbe risultata irragionevole.

Le Motivazioni della Sentenza

La Corte di Cassazione ha basato la sua decisione su alcuni punti cardine della normativa fiscale:

1. Natura dell’Obbligazione Tributaria: L’articolo 17 del D.P.R. 131/1986 permette, per le locazioni pluriennali di immobili urbani, di assolvere l’imposta di registro o in un’unica soluzione sull’intero corrispettivo o annualmente sul canone relativo a ciascun anno. Questa facoltà non rappresenta una mera dilazione di pagamento, ma configura una vera e propria obbligazione tributaria con cadenza annuale. L’imposta “dovuta” al momento della registrazione è, pertanto, solo quella relativa alla prima annualità.

2. Calcolo della Sanzione: L’articolo 69 dello stesso decreto prevede che la sanzione per omessa o tardiva registrazione sia calcolata in percentuale sull'”imposta dovuta”. Di conseguenza, se l’imposta dovuta al momento della violazione è quella del primo anno, la sanzione non può che essere commisurata a tale importo.

3. Principio di Ragionevolezza: I giudici hanno sottolineato che un’interpretazione diversa creerebbe un’ingiustificata disparità di trattamento. Un contribuente che sceglie il pagamento annuale verrebbe punito con una sanzione sproporzionata, calcolata su un’imposta non ancora esigibile, rispetto a chi opta per il pagamento unico. La scelta legislativa di incentivare il versamento anticipato non può tradursi in un regime sanzionatorio più gravoso per chi si avvale dell’opzione di pagamento annuale.

Le Conclusioni

La sentenza consolida un orientamento giurisprudenziale favorevole al contribuente e fornisce un’importante certezza giuridica. In conclusione, per i contratti di locazione pluriennali, la sanzione per la registrazione tardiva deve essere calcolata come segue:

– Se si è scelto il pagamento annuale dell’imposta, la sanzione si calcola solo sull’imposta dovuta per la prima annualità.
– Se si è scelto il pagamento in un’unica soluzione, la sanzione si calcola sull’imposta dovuta per l’intera durata del contratto.

Questo principio garantisce che la sanzione sia proporzionata all’effettiva obbligazione tributaria violata al momento della tardiva registrazione, allineando la sanzione all’imposta concretamente esigibile.

In caso di registrazione tardiva di un contratto di locazione pluriennale, come si calcola la sanzione se si è scelta la modalità di pagamento annuale dell’imposta?
La sanzione si calcola esclusivamente sull’importo dell’imposta di registro dovuta per la prima annualità, e non sull’imposta totale calcolata per l’intera durata del contratto.

La possibilità di pagare l’imposta di registro annualmente è una semplice dilazione di pagamento?
No, la Corte chiarisce che non si tratta di una mera dilazione, ma dell’esecuzione di un preciso obbligo annuale di corresponsione dell’imposta, come previsto dalla normativa fiscale per le locazioni pluriennali di immobili urbani.

Perché la sanzione non viene calcolata sull’imposta totale dell’intero contratto in caso di opzione per il pagamento annuale?
Perché la base imponibile per la sanzione è l'”imposta dovuta” al momento della violazione. Se il contribuente ha optato per il versamento annuale, l’unica imposta dovuta al momento della registrazione tardiva è quella relativa alla prima annualità. Calcolarla sull’intero importo creerebbe un’ingiustificata disparità di trattamento.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2606 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 2606 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 29/01/2024

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 1823/2021 R.G., proposto

lRAGIONE_SOCIALERAGIONE_SOCIALE, con sede in Roma, in persona del Direttore RAGIONE_SOCIALE pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con sede in Roma, ove per legge domiciliata;

RICORRENTE

CONTRO

RAGIONE_SOCIALE, con sede in Milano, in persona del procuratore speciale pro tempore , rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO, con studio in Roma, ove elettivamente domiciliata, giusta procura in calce al controricorso di costituzione nel presente procedimento;

CONTRORICORRENTE

avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia il 15 giugno 2020, n. 1031/12/2020;

IMPOSTA DI REGISTRO LOCAZIONE REGISTRAZIONE TARDIVA SANZIONI

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 17 gennaio 2024 dal AVV_NOTAIO; udito per la ricorrente l’AVV_NOTAIO, che ha concluso per l’accoglimento; udito per la controricorrente l’AVV_NOTAIO, in sostituzione dell’AVV_NOTAIO , che ha concluso per il rigetto; udito il P.M., nella persona del Sostituto Procuratore RAGIONE_SOCIALE, per ‘accoglimento del ricorso o, in subordine, per la rimessione

AVV_NOTAIO NOME COGNOME, che ha concluso l della causa alle Sezioni Unite.

FATTI DI CAUSA

1. L ‘RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia il 15 giugno 2020, n. 1031/12/2020, che, in controversia su impugnazione di avviso di contestazione del tardivo versamento dell’imposta di registro con l’applicazione della sanzione amministrativa nella misura di € 26.657,98 per in relazione alla locazione stipulata il 27 gennaio 2015 tra la ‘ RAGIONE_SOCIALE‘ e la ‘ RAGIONE_SOCIALE SRAGIONE_SOCIALE‘ per la durata di nove anni ed al canone annuale di € 504.560,00 sull’immobile sito in Ivrea (TO) alla INDIRIZZO e censito in catasto con la particella 11 sub. 11 del folio 56, che era stato tardivamente registrato il 3 febbraio 2015 al n. NUMERO_DOCUMENTO -serie 3/T con l’opzione per il versamento frazionato, eseguendo il contestuale pagamento dell’imposta di registro sulla prima annualità nella misura di € 5.046,00 e della sanzione amministrativa per tardiva registrazione sulla prima annualità nella misura di € 605,52 , ha rigettato l’appello proposto dalla medesima nei confronti della ‘ RAGIONE_SOCIALE‘ avverso
la sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale di Milano il 16 luglio 2018, n. 3250/15/2018, con compensazione RAGIONE_SOCIALE spese giudiziali. La Commissione tributaria regionale ha confermato la decisione di primo grado – che aveva accolto il ricorso originario – sul presupposto che la base imponibile per il calcolo dell’imposta di registro e, se del caso, RAGIONE_SOCIALE sanzioni amministrative per il tardivo pagamento sulle locazioni pluriennali è costituita, in caso di versamento frazionato, dal canone annuale. La ‘ RAGIONE_SOCIALE‘ ha resistito con controricorso. Con ordinanza interlocutoria, il collegio ha disposto la trattazione in pubblica udienza. La controricorrente ha depositato memoria illustrativa. Con conclusioni scritte, il P.M. si è espresso per l’accoglimento del ricorso o, in subordine, per la rimessione della causa alle Sezioni Unite. L’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE entrate ha depositato memoria.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Il ricorso è affidato ad un unico motivo, col quale si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 17, 43 e 69 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stata erroneamente confusa dal giudice di appello la possibilità per il contribuente di scegliere se corrispondere l’imposta in maniera frazionata o unitaria con le modalità di determinazione della sanzione in caso di tardiva registrazione del contratto di locazione, in quanto il citato art. 17 riguarda soltanto l’imposta e non anche la sanzione amministrativa, perché altrimenti si giungerebbe ad una ingiustificata disparità di trattamento sanzionatorio tra chi opta per il pagamento annuale dell’imposta di registro e chi sceglie di corrisponderla nella sua interezza, in un’unica soluzione.
1.1 La questione è stata specificamente affrontata e risolta da questa Sezione in tre arresti (Cass., Sez. 6^-5, 15 ottobre 2021, n. 28403; Cass., Sez. 6^-5, 12 gennaio 2022, n. 717; Cass., Sez. 6^-5, 1 febbraio 2022, n. 3008), a ll’enunciazione dei cui principi il collegio ritiene di dare continuità anche in questa sede, non ravvisandosi ragioni per discostarsene, né per rimetterne la decisione alle Sezioni Unite.

In linea di principio, l’istanza di parte per la rimessione del ricorso alle Sezioni Unite della Corte di cassazione, formulata ai sensi degli artt. 376 cod. proc. civ. e 139 disp. att. cod. proc. civ., rappresenta un mero sollecito all’esercizio di poteri discrezionali, che non solo non è soggetto ad un obbligo di motivazione, ma non deve neppure manifestarsi necessariamente in uno specifico esame e rigetto dell’istanza (da ultima: Cass., Sez. 1^, 22 giugno 2016, n. 12962).

Nella specie, il collegio ritiene, comunque, l’insussistenza della condizione prevista dall’art. 374, terzo comma, cod. proc. civ., non ravvisandosi una plausibile giustificazione per discostarsi dall’uniforme orientamento della più recente giurisprudenza di legittimità (di cui si darà conto in appresso) sulla questione prospettata.

1.2 La cornice normativa della controversia sottoposta allo scrutinio di questa Corte è la seguente: a) art. 69 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, nella versione applicabile ratione temporis , secondo cui: « Chi omette la richiesta di registrazione degli atti e dei fatti rilevanti ai fini dell’applicazione dell’imposta, ovvero la presentazione RAGIONE_SOCIALE denunce previste dall’articolo 19 è punito con la sanzione amministrativa dal centoventi al duecentoquaranta per cento dell’imposta dovuta »; b) art. 43, comma 1, lett. h, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, secondo cui: « La base imponibile, salvo quanto disposto negli articoli
seguenti, è costituita: (…) h) per i contratti diversi da quelli indicati nelle lettere precedenti, aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale, dall’ammontare dei corrispettivi in denaro pattuiti per l’intera durata del contratto »; c) art. 17, commi 1 e 3, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, secondo cui: « 1. L’imposta dovuta per la registrazione dei contratti di locazione e affitto di beni immobili esistenti nel territorio RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE nonché per le cessioni, risoluzioni e proroghe anche tacite degli stessi, è liquidata dalle parti contraenti ed assolta entro trenta giorni mediante versamento del relativo importo presso uno dei soggetti incaricati della riscossione, ai sensi dell’articolo 4 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 237. Entro il termine di trenta giorni deve essere presentata all’ufficio presso cui è stato registrato il contratto di locazione la comunicazione relativa alle cessioni, alle risoluzioni e alle proroghe anche tacite RAGIONE_SOCIALE stesso. (…) 3. Per i contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale l’imposta può essere assolta sul corrispettivo pattuito per l’intera durata del contratto ovvero annualmente sull’ammontare del canone relativo a ciascun anno. In caso di risoluzione anticipata del contratto il contribuente che ha corrisposto l’imposta sul corrispettivo pattuito per l’intera durata del contratto ha diritto al rimborso del tributo relativo alle annualità successive a quella in corso. L’imposta relativa alle annualità successive alla prima, anche conseguenti a proroghe del contratto comunque disposte, deve essere versata con le modalità di cui al comma 1 ».
1.3 Dal coordinato esame della normativa sopra indicata, si può affermare che per i contratti di locazione aventi ad oggetto beni diversi da quelli urbani l’imposta liquidata dalle parti è

assolta entro il termine di legge in un’unica soluzione e nella sua interezza.

1.4 Il comma 3 dell’art. 17, quale modificato dall’art. 21, comma 18, lett. a, della legge 27 dicembre 1997, n. 449, prevede, limitatamente alle locazioni pluriennali di immobili urbani ed in deroga in deroga al disposto dell’art. 43, comma 1, lett. h, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, una disciplina, giustificata dalle sottese esigenze di natura socio – economica, in base alla quale l’obbligo di corrispondere l’imposta del registro è assolto con cadenza annuale.
1.5 La Corte Costituzione (Corte cost., ord., 28 dicembre 2006, n. 461 richiamata anche da Cass., Sez. 5^, 21 dicembre 2012, n. 21792), al riguardo ha sottolineato che la facoltà, stabilita dal novellato comma 3 dell’art. 17, di optare per il pagamento del tributo in unica soluzione, con riferimento al corrispettivo pattuito per l’intera durata contrattuale « non modifica il carattere annuale del tributo relativo alle indicate locazioni di immobili urbani, perché, come risulta dai lavori preparatori della legge n. 449 del 1997, il legislatore ha introdotto l’opzione di pagamento in unica soluzione solo per consentire all’erario di incamerare anticipatamente gli importi dell’imposta dovuti per ciascun anno e, a questo fine, ha previsto un «meccanismo incentivante» detta opzione, consistente nella riduzione del tributo stesso nella misura della «percentuale pari alla metà del tasso di interesse legale moltiplicato per il numero RAGIONE_SOCIALE annualità» (nota I – introdotta anch’essa dalla legge n. 449 del 1997 – all’art. 5 della Parte prima della tariffa allegata al d.P.R. n. 131 del 1986) ».
1.6 Una ulteriore conferma del carattere annuale del tributo è fornita, sempre secondo quanto affermato dal giudice RAGIONE_SOCIALE leggi, dalla previsione della subordinazione del diritto al

rimborso dell’imposta di registro alla duplice condizione della risoluzione anticipata del contratto nonché del pagamento del tributo in unica soluzione.

1.7 Tale disposizione non avrebbe ragion d’essere se, come è stato ritenuto dalla impugnata sentenza, l’assolvimento dell’imposta in più soluzioni fosse una mera dilazione di pagamento è non invece esecuzione di un preciso obbligo annuale di corresponsione dell’imposta di registro consentito dalla normativa fiscale derogatoria relativa alle sole locazioni pluriennali di immobili urbani.

1.8 Sulla scorta RAGIONE_SOCIALE suesposte considerazioni, dunque, in conformità all’indirizzo delineatosi, l’importo della sanzione da irrogare dal contribuente va ragguagliato all’imposta dovuta per la prima annualità del contratto di locazione.

2 . In definitiva, valutandosi l’infondatezza del motivo dedotto, alla stregua RAGIONE_SOCIALE suesposte argomentazioni, il ricorso deve essere rigettato.

3 . La formazione in corso di causa dell’orientamento giurisprudenziale giustifica la compensazione RAGIONE_SOCIALE spese giudiziali.

Nei casi di impugnazione respinta integralmente o dichiarata inammissibile o improcedibile, l’obbligo di versare, ai sensi dell’art. 13, comma 1quater , del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (nel testo introdotto dall’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228), un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, non può trovare applicazione nei confronti RAGIONE_SOCIALE Amministrazioni RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE che, mediante il meccanismo della prenotazione a debito, sono esentate dal pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte e tasse che gravano sul processo (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 28 gennaio 2022, n. 2615; Cass., Sez. 5^, 3 febbraio
2022, n. 3314; Cass., Sez. 5^, 7 febbraio 2022, nn. 3814 e 3831; Cass., Sez. 5^, 20 giugno 2022, n. 19747).

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e compensa le spese giudiziali. Così deciso a Roma nella camera di consiglio del 17 gennaio

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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