Sanzioni non collegate al tributo: il Quadro RW autonomo

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, ha stabilito che le sanzioni per l’omessa compilazione del Quadro RW sono ‘sanzioni non collegate al tributo’. Questo perché l’obbligo di dichiarare gli investimenti esteri ha una finalità di monitoraggio fiscale, autonoma rispetto all’imposizione sui redditi. Di conseguenza, un contribuente non può beneficiare di una definizione agevolata che annulli tali sanzioni senza alcun pagamento, ma deve versare un importo ridotto come previsto dalla normativa specifica. La Corte ha quindi annullato la decisione della commissione tributaria regionale che aveva dato ragione al contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 22 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Sanzioni Quadro RW: la Cassazione conferma la loro autonomia

L’ordinanza in commento affronta una questione cruciale per i contribuenti con attività all’estero: la natura delle sanzioni per l’omessa compilazione del Quadro RW. La Corte di Cassazione ha chiarito che si tratta di sanzioni non collegate al tributo, una distinzione fondamentale con importanti ricadute pratiche, specialmente in materia di definizioni agevolate delle controversie fiscali. Questa pronuncia ribadisce la specificità degli obblighi di monitoraggio fiscale rispetto a quelli puramente impositivi.

I Fatti del Caso

La vicenda trae origine da un atto di irrogazione di sanzioni emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di un contribuente. La contestazione riguardava l’omessa indicazione, nel Quadro RW del Modello Unico relativo al 2009, di investimenti e attività finanziarie detenute in territori a fiscalità privilegiata. Il contribuente aveva tentato di chiudere la pendenza avvalendosi della ‘definizione agevolata’ prevista dal D.L. n. 50/2017, presentando un’istanza senza effettuare alcun versamento. A suo avviso, la sanzione era ‘collegata’ a un precedente avviso di accertamento relativo ai redditi prodotti da tali attività, e quindi poteva essere definita senza esborso. L’Agenzia delle Entrate, tuttavia, respingeva l’istanza, sostenendo che, trattandosi di sanzioni non collegate al tributo, la definizione era condizionata al pagamento del 40% della sanzione stessa. La Commissione Tributaria Regionale dava ragione al contribuente, ma l’Agenzia ricorreva per Cassazione.

La Decisione della Corte: la natura autonoma delle sanzioni non collegate al tributo

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Amministrazione finanziaria, ribaltando la decisione di merito. Il fulcro della decisione risiede nella corretta interpretazione della natura dell’obbligo di compilazione del Quadro RW. I giudici hanno stabilito che le sanzioni non collegate al tributo sono quelle che, come nel caso di specie, derivano dalla violazione di un precetto normativo autonomo e distinto da quello relativo al pagamento delle imposte. L’obbligo di dichiarare gli investimenti esteri, previsto dall’art. 4 del D.L. n. 167/1990, non serve a determinare un’imposta, ma ha l’esclusiva finalità di ‘monitorare i trasferimenti di valuta da e per l’estero’.

Le Motivazioni della Sentenza

La Corte ha motivato la sua decisione sottolineando la diversità di finalità tra le norme. Mentre l’accertamento sui redditi di capitale esteri mirava a tassare gli utili non dichiarati (violazione di obblighi impositivi), l’atto di irrogazione delle sanzioni contestava la specifica violazione dell’obbligo di monitoraggio (art. 4, D.L. n. 167/1990). Sebbene esista un ‘collegamento genetico’ tra i due atti – entrambi originano dalla stessa dichiarazione infedele per lo stesso anno d’imposta – essi perseguono finalità completamente diverse. Il primo mira a recuperare l’imposta evasa; il secondo a punire la mancata trasparenza sulle attività estere. Questa violazione, punita dall’art. 5 dello stesso decreto, dà origine a conseguenze ‘del tutto autonome sul piano sanzionatorio’. Pertanto, la sanzione non può essere considerata ‘accessoria’ o ‘collegata’ al tributo sui redditi, ma vive di vita propria.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche

Questa ordinanza consolida un principio fondamentale del diritto tributario: gli obblighi di monitoraggio fiscale sono distinti e autonomi rispetto agli obblighi di natura impositiva. Per i contribuenti, ciò significa che le sanzioni derivanti dalla mancata o errata compilazione del Quadro RW non possono essere automaticamente ‘assorbite’ nelle controversie relative alle imposte sui redditi. In sede di definizioni agevolate o ‘paci fiscali’, è essenziale verificare attentamente le condizioni specifiche previste per le sanzioni non collegate al tributo, poiché spesso richiedono un pagamento separato e non possono essere estinte semplicemente definendo la lite sull’imposta principale. La trasparenza verso il Fisco sulle attività estere è un obbligo a sé stante, la cui violazione comporta conseguenze sanzionatorie specifiche e non eludibili.

Una sanzione per omessa compilazione del Quadro RW è considerata ‘collegata al tributo’ ai fini di una definizione agevolata?
No, la Corte di Cassazione ha stabilito che la sanzione per l’omessa compilazione del Quadro RW non è collegata al tributo, in quanto persegue una finalità di monitoraggio fiscale autonoma rispetto all’imposizione sui redditi.

Perché la violazione dell’obbligo di dichiarazione nel Quadro RW è considerata autonoma?
Perché l’obbligo previsto dall’art. 4 del D.L. n. 167/1990 ha l’esclusiva finalità di monitorare i trasferimenti di valuta e le attività estere, assumendo un carattere di specialità rispetto alla generale infedeltà dichiarativa ai fini delle imposte sui redditi.

Qual è la conseguenza pratica di questa distinzione per il contribuente nel caso specifico?
La conseguenza è che il contribuente non poteva avvalersi della modalità di definizione agevolata che prevedeva l’annullamento della sanzione senza alcun versamento. Per definire la controversia, avrebbe dovuto pagare la sanzione in misura ridotta, come previsto per le sanzioni non collegate al tributo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 20934 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 20934 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME COGNOME

Data pubblicazione: 23/07/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7862/2022 R.G. proposto da :

AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa ex lege alla Avvocatura Generale dello Stato

-ricorrente-

contro

COGNOME con l’avvocato NOME COGNOME

-controricorrente-

avverso la Sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia n. 8546/2021 depositata il 29/09/2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 03/07/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

In controversia introdotta per l’annullamento dell’atto di irrogazione delle sanzioni ex art. 5, comma 2, del D.L. n.167/1990, convertito nella Legge n. 227/1990, per l’omessa indicazione, in violazione dell’art. 4 del D.L. n. 167/1990, convertito, con modificazioni, nella Legge n. 227/1990, nel quadro RW del Modello Unico 2010, presentato per il periodo d’imposta 2009, di investimenti o altre attività estere di natura finanziaria negli stati o territori a fiscalità privilegiata , l’Agenzia delle entrate ricorre, con unico motivo, avverso la sentenza indicata in epigrafe, con cui la CTR della Sicilia ha accolto il ricorso del contribuente, annullando il
provvedimento di rigetto della domanda di definizione agevolata della controversia.

Resiste il contribuente con controricorso.

Il Pubblico ministero, nella persona del Sostituto procuratore generale dott. NOME COGNOME ha depositato requisitoria scritta, chiedendo l’accoglimento del ricorso erariale.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’ unico motivo di ricorso , l’Agenzia delle Entrate lamenta, con riferimento all’art. 360, c omma 1, n. 3 c.p.c., la «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 11, comma 2, d.l. 50/2017, conv. con modificazioni in L. 96/2017 e dell’art. 5, comma 2, d.l. 167/1990, conv. con modificazioni in L. 227/1990».

1.1. Deduce l’Amministrazione che con l’ istanza di definizione agevolata ai sensi dell’articolo 11 D.L. n. 50/2017 in oggetto, il contribuente riteneva di poter definire l’avviso di irrogazione sanzioni n. CODICE_FISCALE/2016 del 10 marzo 2016, per l’anno 2009, senza il versamento di alcun importo e che, avverso tale istanza, l’Ufficio notificava in data 1° luglio 2018 provvedimento di diniego prot. 111595/18.

1.2. In tale provvedimento l’Ufficio motivava il diniego della definizione agevolata rilevando che con l’avviso di irrogazione erano state comminate sanzioni non collegate al tributo, per cui l’adesione alla definizione agevolata sarebbe stata condizionata al pagamento della sanzione in misura ridotta al 40%.

1.3. Lamenta l’Agenzia che, la CTR, diversamente opinando, abbia accolto il ricorso del contribuente, sull’erroneo assunto che la sanzione irrogata con l’atto impugnato dovesse ritenersi collegata ai tributi oggetto dell’originario avviso di accertamento, e che pertanto la controversia relativa all’irrogazione della sanzione dovesse ritenersi validamente definita con la modalità prevista dall’art. 11, comma 2, secondo periodo, d.l. n. 50 del 2017, e

dunque mediante presentazione di istanza di definizione agevolata senza la necessità del versamento di alcuna somma.

Il motivo è fondato.

2.1. Ai fini della verifica della connessione tra la sanzione ed il tributo che è, com’è pacifico, funzionale alla verifica della validità della definizione agevolata ai sensi dell’art. 11, comma 2, d.l. n. 50 del 2017, in quanto solo per le sanzioni collegate al tributo di riferimento è consentito presentare domanda di definizione senza versamento di alcuna somma, come avvenuto nel caso in esame, deve osservarsi che l’art. 4 del d.l. n. 167 del 1990 prevede l’obbligo, a carico dei soggetti residenti in Italia che detengono investimenti all’estero, di indicare specificamente tali investimenti nella dichiarazione annuale dei redditi. Il secondo comma dell’art. 5, poi, prevede che «La violazione dell’obbligo di dichiarazione previsto nell’articolo 4, comma 1, è punita con la sanzione amministrativa pecuniaria dal 3 al 15 per cento dell’ammontare degli importi non dichiarati».
2.2. Come già osservato da questa Corte, la predetta dichiarazione «ha l’esclusiva finalità di monitorare i trasferimenti di valuta da e per l’estero, quali manifestazioni di capacità contributiva, e le relative violazioni restano sanzionate in modo specifico ed autonomo, assumendo carattere di specialità rispetto alla generale nozione di omessa, ovvero di inesatta od incompleta indicazione di dati rilevanti per la determinazione del tributo, punite dall’art. 8, comma 1, del d.lgs. n. 471 del 1997» (v. da ultimo Cass. n. 1311 del 2018, che segue Cass. Sez. 5, Sentenza n. 3830 del 18/02/2009 e Cass. Sez. 5, Sentenza n. 9320 del 11/06/2003).
2.3. Orbene, nel caso in esame, l’originario avviso notificato al contribuente, dopo aver accertato l’infedele dichiarazione per l’omessa dichiarazione dei redditi di capitale di fonte estera, contestava l’esistenza di utili da partecipazione da assoggettare ad imposta sostitutiva.

Con l’atto di irrogazione delle sanzioni delle quali si discute, invece, l’Ufficio procedeva a contestare la specifica violazione del dettato normativo di cui all’art. 4 d.l. n. 167 del 1990 e dunque l’omessa indicazione, nella stessa dichiarazione dei redditi, di investimenti ed altre attività estere di natura finanziaria in Stati e territori a fiscalità privilegiata, con conseguente applicazione della sanzione di cui all’art. 5, comma 2.

2.4. Perciò, se indubbiamente sussiste un collegamento a livello genetico tra i due atti (in quanto entrambi attenevano alla medesima dichiarazione, relativa allo stesso anno 2009, e ne verificavano l’infedele rappresentazione), non vi è dubbio che essi perseguivano finalità ben diverse, il primo mirando a tassare gli utili da partecipazione ai sensi dell’art. 47 Tuir, il secondo ad applicare la sanzione prevista dall’art. 5 del d.l. n. 167 del 1990.

E, dunque, la sanzione oggetto della istanza di definizione è stata irrogata non per la violazione del precetto generico di cui all’art. 41 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, ma di quello specifico nascente dall’art. 4 del d.l. n. 167 del 1990, produttivo di conseguenze del tutto autonome sul piano sanzionatorio.

In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 03/07/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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