Sanzione tardiva registrazione: come si calcola?

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 2585/2024, ha stabilito un principio fondamentale in materia di sanzione tardiva registrazione per contratti di locazione pluriennali. Se il contribuente opta per il versamento annuale dell’imposta di registro, la sanzione per la tardiva registrazione del contratto deve essere calcolata esclusivamente sull’imposta dovuta per la prima annualità, e non sull’importo totale che sarebbe dovuto per l’intera durata del contratto. La Corte ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando che la scelta del pagamento frazionato definisce un’obbligazione tributaria di carattere annuale, rendendo ingiustificato calcolare la sanzione su un importo non ancora dovuto.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Sanzione Tardiva Registrazione: la Cassazione Chiarisce la Base di Calcolo

La gestione dei contratti di locazione pluriennali presenta diverse complessità, una delle quali riguarda il corretto adempimento degli obblighi fiscali. Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha fatta luce su un punto cruciale: come si calcola la sanzione tardiva registrazione quando si sceglie di pagare l’imposta di registro annualmente? La risposta fornita dai giudici offre una maggiore certezza ai contribuenti, stabilendo che la sanzione va commisurata solo all’imposta della prima annualità.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da un avviso di contestazione emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società di gestione del risparmio. La società aveva stipulato un contratto di locazione immobiliare della durata di sei anni, registrandolo in ritardo. Al momento della registrazione, la società aveva optato per il versamento frazionato dell’imposta di registro, pagando l’imposta e una sanzione ridotta relative alla prima annualità.

Tuttavia, l’Agenzia delle Entrate riteneva che la sanzione per la tardiva registrazione dovesse essere calcolata sull’imposta dovuta per l’intera durata del contratto, non solo sul primo anno. Di conseguenza, aveva emesso un avviso per il pagamento della differenza. La società ha impugnato l’atto, e sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale le hanno dato ragione, sostenendo che la base imponibile per la sanzione, in caso di opzione per il pagamento annuale, è costituita dal canone della singola annualità. L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso in Cassazione.

La Questione Giuridica: Sanzione Tardiva Registrazione Annuale o Totale?

Il cuore della controversia risiede nell’interpretazione coordinata di diverse norme del Testo Unico sull’Imposta di Registro (d.P.R. n. 131/1986). La regola generale (art. 43) stabilisce che la base imponibile per i contratti a prestazioni corrispettive è data dall’ammontare dei corrispettivi pattuiti per l’intera durata. Tuttavia, una norma specifica per le locazioni pluriennali di immobili urbani (art. 17, comma 3) consente al contribuente di scegliere se pagare l’imposta in un’unica soluzione anticipata o anno per anno.

L’Agenzia delle Entrate sosteneva che l’opzione per il pagamento annuale fosse una mera modalità di versamento, che non modificava la natura unitaria dell’imposta dovuta sull’intero contratto. Di conseguenza, la sanzione per la violazione dell’obbligo di registrazione, che è un adempimento iniziale e unitario, doveva essere calcolata sull’imposta totale. Al contrario, la società contribuente argomentava che l’opzione per il pagamento annuale configura un’obbligazione tributaria che sorge di anno in anno, e quindi la sanzione per il ritardo iniziale poteva riferirsi solo alla prima annualità.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando le sentenze dei giudici di merito e consolidando un orientamento giurisprudenziale già espresso in precedenti decisioni. I giudici hanno stabilito che, in caso di tardiva registrazione di un contratto di locazione pluriennale per il quale il contribuente abbia scelto il versamento annuale dell’imposta, la sanzione deve essere calcolata esclusivamente sull’imposta dovuta per la prima annualità.

Le Motivazioni della Sentenza

La Corte ha basato la sua decisione su un’attenta analisi della normativa. I giudici hanno sottolineato che l’art. 17, comma 3, del d.P.R. n. 131/1986 rappresenta una deroga specifica alla regola generale. Questa norma non si limita a concedere una semplice dilazione di pagamento, ma configura un’obbligazione tributaria con cadenza annuale.

Questo carattere annuale del tributo, già evidenziato dalla Corte Costituzionale, è confermato da diversi elementi:
1. Natura dell’Obbligo: Il pagamento annuale non è una rateizzazione di un debito unico, ma l’adempimento di un preciso obbligo che sorge ogni anno.
2. Logica del Sistema Sanzionatorio: La sanzione è commisurata all'”imposta dovuta”. Al momento della registrazione, l’unica imposta “dovuta” dal contribuente che ha scelto l’opzione annuale è quella relativa alla prima annualità. Le imposte per gli anni successivi non sono ancora esigibili.
3. Principio di Proporzionalità: Calcolare la sanzione sull’imposta totale creerebbe un’ingiustificata e sproporzionata disparità di trattamento tra chi sceglie il pagamento unico e chi opta per quello annuale, penalizzando irragionevolmente quest’ultimo in caso di ritardo.

La Corte ha quindi concluso che l’obbligo di versamento dell’imposta di registro, nel caso di opzione per la cadenza annuale, si perfeziona anno per anno. Di conseguenza, l’importo della sanzione da irrogare per la tardiva registrazione va ragguagliato all’imposta dovuta per la prima annualità del contratto di locazione.

Conclusioni

La sentenza consolida un principio di chiarezza e proporzionalità a favore del contribuente. Viene affermato che la modalità di pagamento scelta (unica o annuale) non è fiscalmente neutra, ma incide sulla struttura stessa dell’obbligazione tributaria e, di riflesso, sulla base di calcolo della sanzione tardiva registrazione. Chi opta per il versamento annuale, in caso di ritardo nella prima registrazione, vedrà la sanzione calcolata solo sull’imposta del primo anno, un approccio più equo e coerente con la logica del sistema tributario.

In caso di tardiva registrazione di un contratto di locazione pluriennale, come si calcola la sanzione se ho scelto di pagare l’imposta di registro anno per anno?
La sanzione si calcola esclusivamente sull’importo dell’imposta di registro dovuto per la prima annualità del contratto, e non sull’imposta che sarebbe dovuta per l’intera durata.

La possibilità di pagare l’imposta di registro annualmente è una semplice rateizzazione del debito?
No. Secondo la Corte di Cassazione, che richiama anche la giurisprudenza della Corte Costituzionale, l’opzione per il versamento annuale configura una vera e propria obbligazione tributaria con cadenza annuale, non una mera dilazione di pagamento di un’imposta unitaria.

Perché la sanzione per la tardiva registrazione non viene calcolata sull’imposta totale in caso di opzione annuale?
Perché la sanzione deve essere proporzionata all’imposta effettivamente dovuta al momento della violazione. Poiché con l’opzione annuale l’unica imposta esigibile al momento della registrazione è quella relativa al primo anno, la sanzione va commisurata a tale importo per rispettare la logica del sistema e per evitare un’ingiustificata disparità di trattamento.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2585 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 2585 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 29/01/2024

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 11267/2021 R.G., proposto DA

lRAGIONE_SOCIALERAGIONE_SOCIALE, con sede in Roma, in persona del Direttore RAGIONE_SOCIALE pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con sede in Roma, ove per legge domiciliata;

RICORRENTE

CONTRO

RAGIONE_SOCIALE, con sede in Milano, in persona del procuratore speciale pro tempore , rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO, con studio in Roma, ove elettivamente domiciliata, giusta procura in calce al controricorso di costituzione nel presente procedimento;

CONTRORICORRENTE

avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia il 20 ottobre 2020, n. 2382/12/2020;

IMPOSTA DI REGISTRO LOCAZIONE REGISTRAZIONE TARDIVA SANZIONI

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 17 gennaio 2024 dal AVV_NOTAIO; udito per la ricorrente l’AVV_NOTAIO, che ha concluso per l’accoglimento; udito per la controricorrente l’AVV_NOTAIO, in sostituzione dell’AVV_NOTAIO, che ha concluso per il rigetto; udito il P.M., nella persona del Sostituto Procuratore RAGIONE_SOCIALE, per ‘accoglimento del ricorso o, in subordine, per la rimessione

AVV_NOTAIO NOME COGNOME, che ha concluso l della causa alle Sezioni Unite.

FATTI DI CAUSA

1. L ‘RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia il 20 ottobre 2020, n. 2382/12/2020, che, in controversia su impugnazione di avviso di contestazione del tardivo versamento dell’imposta di registro con l’applicazione della sanzione amministrativa nella misura di € 3.845,50 per in relazione alla locazione stipulata l’1 gennaio 2015 tra la ‘ RAGIONE_SOCIALE‘ e la ‘ RAGIONE_SOCIALE ‘ per la durata di sei anni ed al canone annuale di € 110.000 ,00 sull’immobile sito in INDIRIZZO alla INDIRIZZO, che era stato tardivamente registrato il 23 febbraio 2015 al n. NUMERO_DOCUMENTO -serie 3/T con l’opzione per il versamento frazionato, eseguendo il contestuale pagamento dell’imposta di registro sulla prima annualità nella misura di € 1.100,00 e della sanzione amministrativa per tardiva registrazione sulla prima annualità nella misura di € 132,00, ha rigettato l’appello proposto dalla medesima nei confronti della ‘ RAGIONE_SOCIALE‘ avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale
di Milano il 18 settembre 2018, n. 3818/15/2018, con condanna alla rifusione RAGIONE_SOCIALE spese giudiziali. La Commissione tributaria regionale ha confermato la decisione di primo grado – che aveva accolto il ricorso originario – sul presupposto che la base imponibile per il calcolo dell’imposta di registro e, se del caso, RAGIONE_SOCIALE sanzioni amministrative per il tardivo pagamento sulle locazioni pluriennali è costituita, in caso di versamento frazionato, dal canone annuale. La ‘ RAGIONE_SOCIALE del RAGIONE_SOCIALE‘ ha resistito con controricorso. La controricorrente ha depositato memoria illustrativa. Con conclusioni scritte, il P.M. si è espresso per l’accoglimento del ricorso o, in subordine, per la rimessione della causa alle Sezioni Unite.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Il ricorso è affidato ad un unico motivo, col quale si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 17, 43 e 69 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stata erroneamente confusa dal giudice di appello la possibilità per il contribuente di scegliere se corrispondere l’imposta in maniera frazionata o unitaria con le modalità di determinazione della sanzione in caso di tardiva registrazione del contratto di locazione, in quanto il citato art. 17 riguarda soltanto l’imposta e non anche la sanzione amministrativa, perché altrimenti si giungerebbe ad una ingiustificata disparità di trattamento sanzionatorio tra chi opta per il pagamento annuale dell’imposta di registro e chi sceglie di corrisponderla nella sua interezza, in un’unica soluzione.
1.1 La questione è stata specificamente affrontata e risolta da questa Sezione in tre arresti (Cass., Sez. 6^-5, 15 ottobre 2021, n. 28403; Cass., Sez. 6^-5, 12 gennaio 2022, n. 717;

Cass., Sez. 6^-5, 1 febbraio 2022, n. 3008), ai cui principi enunciati il collegio ritiene di dare continuità anche in questa sede, non ravvisandosi ragioni per discostarsene, né per rimetterne la decisione alle Sezioni Unite.

In linea di principio, l’istanza di parte per la rimessione del ricorso alle Sezioni Unite della Corte di cassazione, formulata ai sensi degli artt. 376 cod. proc. civ. e 139 disp. att. cod. proc. civ., rappresenta un mero sollecito all’esercizio di poteri discrezionali, che non solo non è soggetto ad un obbligo di motivazione, ma non deve neppure manifestarsi necessariamente in uno specifico esame e rigetto dell’istanza (da ultima: Cass., Sez. 1^, 22 giugno 2016, n. 12962).

Nella specie, il collegio ritiene, comunque, l’insussistenza della condizione prevista dall’art. 374, terzo comma, cod. proc. civ., non ravvisandosi una plausibile giustificazione per discostarsi dall’uniforme orientamento della più recente giurisprudenza di legittimità (di cui si darà conto in appresso) sulla questione prospettata.

1.2 La cornice normativa della controversia sottoposta allo scrutinio di questa Corte è la seguente: a) art. 69 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, nella versione applicabile ratione temporis , secondo cui: « Chi omette la richiesta di registrazione degli atti e dei fatti rilevanti ai fini dell’applicazione dell’imposta, ovvero la presentazione RAGIONE_SOCIALE denunce previste dall’articolo 19 è punito con la sanzione amministrativa dal centoventi al duecentoquaranta per cento dell’imposta dovuta »; b) art. 43, comma 1, lett. h, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, secondo cui: « La base imponibile, salvo quanto disposto negli articoli seguenti, è costituita: (…) h) per i contratti diversi da quelli indicati nelle lettere precedenti, aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale, dall’ammontare dei corrispettivi in
denaro pattuiti per l’intera durata del contratto »; c) art. 17, commi 1 e 3, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, secondo cui: « 1. L’imposta dovuta per la registrazione dei contratti di locazione e affitto di beni immobili esistenti nel territorio RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE nonché per le cessioni, risoluzioni e proroghe anche tacite degli stessi, è liquidata dalle parti contraenti ed assolta entro trenta giorni mediante versamento del relativo importo presso uno dei soggetti incaricati della riscossione, ai sensi dell’articolo 4 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 237. Entro il termine di trenta giorni deve essere presentata all’ufficio presso cui è stato registrato il contratto di locazione la comunicazione relativa alle cessioni, alle risoluzioni e alle proroghe anche tacite RAGIONE_SOCIALE stesso. (…) 3. Per i contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale l’imposta può essere assolta sul corrispettivo pattuito per l’intera durata del contratto ovvero annualmente sull’ammontare del canone relativo a ciascun anno. In caso di risoluzione anticipata del contratto il contribuente che ha corrisposto l’imposta sul corrispettivo pattuito per l’intera durata del contratto ha diritto al rimborso del tributo relativo alle annualità successive a quella in corso. L’imposta relativa alle annualità successive alla prima, anche conseguenti a proroghe del contratto comunque disposte, deve essere versata con le modalità di cui al comma 1 ».
1.3 Dal coordinato esame della normativa sopra indicata, si può affermare che per i contratti di locazione aventi ad oggetto beni diversi da quelli urbani l’imposta liquidata dalle parti è assolta entro il termine di legge in un’unica soluzione e nella sua interezza.

1.4 Il comma 3 dell’art. 17, quale modificato dall’art. 21, comma 18, lett. a, della legge 27 dicembre 1997, n. 449,

prevede, limitatamente alle locazioni pluriennali di immobili urbani ed in deroga in deroga al disposto dell’art. 43, comma 1, lett. h, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, una disciplina, giustificata dalle sottese esigenze di natura socio – economica, in base alla quale l’obbligo di corrispondere l’imposta del registro è assolto con cadenza annuale.

1.5 La Corte Costituzione (Corte cost., ord., 28 dicembre 2006, n. 461, richiamata anche da Cass., Sez. 5^, 21 dicembre 2012, n. 21792), al riguardo ha sottolineato che la facoltà, stabilita dal novellato comma 3 dell’art. 17, di optare per il pagamento del tributo in unica soluzione, con riferimento al corrispettivo pattuito per l’intera durata contrattuale « non modifica il carattere annuale del tributo relativo alle indicate locazioni di immobili urbani, perché, come risulta dai lavori preparatori della legge n. 449 del 1997, il legislatore ha introdotto l’opzione di pagamento in unica soluzione solo per consentire all’erario di incamerare anticipatamente gli importi dell’imposta dovuti per ciascun anno e, a questo fine, ha previsto un «meccanismo incentivante» detta opzione, consistente nella riduzione del tributo stesso nella misura della «percentuale pari alla metà del tasso di interesse legale moltiplicato per il numero RAGIONE_SOCIALE annualità» (nota I – introdotta anch’essa dalla legge n. 449 del 1997 – all’art. 5 della Parte prima della tariffa allegata al d.P.R. n. 131 del 1986) ».
1.6 Una ulteriore conferma del carattere annuale del tributo è fornita, sempre secondo quanto affermato dal giudice RAGIONE_SOCIALE leggi, dalla previsione della subordinazione del diritto al rimborso dell’imposta di registro alla duplice condizione della risoluzione anticipata del contratto nonché del pagamento del tributo in unica soluzione.

1.7 Tale disposizione non avrebbe ragion d’essere se, come è stato ritenuto dalla impugnata sentenza, l’assolvimento dell’imposta in più soluzioni fosse una mera dilazione di pagamento è non invece esecuzione di un preciso obbligo annuale di corresponsione dell’imposta di registro consentito dalla normativa fiscale derogatoria relativa alle sole locazioni pluriennali di immobili urbani.

1.8 Sulla scorta RAGIONE_SOCIALE suesposte considerazioni, dunque, in conformità all’indirizzo delineatosi, l’importo della sanzione da irrogare dal contribuente va ragguagliato all’imposta dovuta per la prima annualità del contratto di locazione.

2 . In definitiva, valutandosi l’infondatezza del motivo dedotto, alla stregua RAGIONE_SOCIALE suesposte argomentazioni, il ricorso deve essere rigettato.

3 . La formazione in corso di causa dell’orientamento giurisprudenziale giustifica la compensazione RAGIONE_SOCIALE spese giudiziali.

Nei casi di impugnazione respinta integralmente o dichiarata inammissibile o improcedibile, l’obbligo di versare, ai sensi dell’art. 13, comma 1quater , del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (nel testo introdotto dall’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228), un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, non può trovare applicazione nei confronti RAGIONE_SOCIALE Amministrazioni RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE che, mediante il meccanismo della prenotazione a debito, sono esentate dal pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte e tasse che gravano sul processo (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 28 gennaio 2022, n. 2615; Cass., Sez. 5^, 3 febbraio 2022, n. 3314; Cass., Sez. 5^, 7 febbraio 2022, nn. 3814 e 3831; Cass., Sez. 5^, 20 giugno 2022, n. 19747).

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e compensa le spese giudiziali.

Così deciso a Roma nella camera di consiglio del 17 gennaio

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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