Sanzione contributo unificato: motivazione e automatismi

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 24249/2025, ha stabilito la legittimità di una sanzione del 200% per il tardivo pagamento del contributo unificato, anche in assenza di una specifica motivazione nell’atto sanzionatorio. La Corte ha chiarito che la motivazione si considera assolta “per relationem”, ovvero tramite il rinvio al precedente invito al pagamento che già specificava le conseguenze del ritardo, rendendo la sanzione una conseguenza automatica e predeterminata del comportamento del contribuente. Di conseguenza, è stata riformata la decisione dei giudici di merito che avevano ridotto la sanzione al minimo del 100%.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Sanzione Contributo Unificato: La Motivazione può essere nel primo avviso?

La Corte di Cassazione si è recentemente espressa su un tema cruciale per molti contribuenti: la validità della sanzione contributo unificato quando la sua motivazione non è esplicitata nell’atto sanzionatorio, ma è contenuta nel precedente invito al pagamento. Con una decisione che chiarisce i contorni dell’obbligo di motivazione, i giudici hanno affermato che, in questo specifico contesto, la sanzione massima del 200% è legittima se il contribuente era stato preventivamente informato delle conseguenze del suo ritardo. Analizziamo questa importante ordinanza.

I Fatti di Causa

Il caso trae origine dal ricorso di un contribuente contro un avviso di irrogazione di sanzioni per il parziale versamento del contributo unificato. L’Amministrazione Finanziaria aveva applicato la sanzione nella misura massima del 200% a causa del ritardo nel pagamento.

Nei primi due gradi di giudizio, i giudici tributari avevano dato ragione al contribuente, riducendo la sanzione alla misura minima del 100%. La ragione di tale riduzione risiedeva nella presunta assenza di motivazione nell’atto sanzionatorio, che non spiegava perché fosse stata applicata la sanzione massima anziché quella minima. L’Amministrazione Finanziaria, ritenendo la propria azione corretta, ha quindi proposto ricorso per cassazione.

Il nodo giuridico: la motivazione della sanzione contributo unificato

La questione centrale sottoposta alla Corte Suprema era se l’atto che irroga la sanzione contributo unificato debba contenere una motivazione autonoma e specifica, oppure se sia sufficiente il richiamo al precedente invito al pagamento.

Secondo l’Amministrazione, la sanzione del 200% non era una scelta discrezionale, ma una conseguenza automatica prevista da una circolare ministeriale (n. 1/DF del 2011) per i ritardi superiori a 90 giorni. L’invito al pagamento originario, inviato al contribuente, specificava chiaramente questa conseguenza. Pertanto, la motivazione della sanzione era da considerarsi già fornita per relationem, cioè tramite il riferimento a quel primo atto.

La Procedura Speciale di Recupero

La Corte ha sottolineato la particolarità della procedura di recupero del contributo unificato. A differenza di altre sanzioni tributarie, in questo caso l’iter si compone di due atti distinti ma collegati:

1. L’invito al pagamento: un atto che liquida l’imposta dovuta e avverte sulle conseguenze del mancato o ritardato versamento.
2. L’atto di irrogazione della sanzione: il provvedimento successivo che applica concretamente la penalità.

Secondo la Cassazione, questi due atti devono essere letti congiuntamente. L’obbligo di motivazione viene assolto quando l’invito al pagamento definisce in modo chiaro e completo gli elementi della pretesa e le sanzioni applicabili in base ai giorni di ritardo.

Le Motivazioni della Cassazione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, ribaltando le sentenze precedenti. I giudici hanno chiarito che, nel contesto del recupero del contributo unificato, la motivazione dell’atto sanzionatorio può legittimamente ritenersi esistente per relationem all’accertamento.

L’elemento decisivo è stato il contenuto dell’invito al pagamento del 13 dicembre 2016. Tale atto specificava in modo inequivocabile che “ove il pagamento fosse effettuato in ritardo rispetto al termine indicato … si applicherà con separato e successivo provvedimento la sanzione come di seguito indicata: … duecento per cento (200 %) dell’importo dovuto e non versato se il pagamento avviene successivamente (ai 90 giorni)“.

Poiché il contribuente era stato espressamente avvisato della misura della sanzione in caso di ritardo superiore a 90 giorni (circostanza non contestata), l’irrogazione successiva della penalità del 200% è stata ritenuta legittima e sufficientemente motivata. La sanzione non deriva da una valutazione discrezionale dell’ufficio, ma è una conseguenza predeterminata e automatica del comportamento del contribuente, come stabilito dalla normativa e dalle circolari applicative.

Conclusioni e Implicazioni Pratiche

Questa ordinanza fornisce un chiarimento fondamentale sull’obbligo di motivazione per la sanzione contributo unificato. La decisione della Cassazione stabilisce che la validità della sanzione massima non richiede una giustificazione dettagliata nell’atto sanzionatorio finale, a condizione che il contribuente sia stato adeguatamente informato in via preventiva tramite l’invito al pagamento.

Per i contribuenti, l’implicazione è chiara: l’invito al pagamento del contributo unificato non deve essere considerato un semplice sollecito. È un atto fondamentale che contiene le “istruzioni” per il futuro e che fonda la legittimità delle sanzioni successive. Ignorare o sottovalutare le indicazioni in esso contenute può portare all’applicazione automatica di sanzioni pesanti, senza possibilità di contestarle per difetto di motivazione.

È sempre necessaria una motivazione specifica e autonoma nell’atto che irroga una sanzione per tardivo pagamento del contributo unificato?
No. Secondo questa ordinanza, la motivazione si considera assolta “per relationem” se il precedente invito al pagamento inviato al contribuente specificava chiaramente le diverse misure delle sanzioni in base ai giorni di ritardo.

Perché la Corte di Cassazione ha ritenuto legittima la sanzione del 200%?
La Corte l’ha ritenuta legittima perché non si trattava di una scelta discrezionale dell’amministrazione, ma di una conseguenza automatica di un ritardo nel pagamento superiore a 90 giorni. Questa eventualità era stata esplicitamente comunicata al contribuente nel primo avviso, rendendo la sanzione predeterminata e prevedibile.

Qual è l’implicazione pratica di questa sentenza per i contribuenti?
I contribuenti devono prestare la massima attenzione al contenuto dell’invito al pagamento del contributo unificato. Tale documento non è un mero sollecito, ma un atto che fonda la legittimità delle future sanzioni, le quali possono essere applicate in modo automatico sulla base delle condizioni in esso descritte.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 24249 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 24249 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME COGNOME

Data pubblicazione: 31/08/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 13245/2021 R.G. proposto da : MINISTERO ECONOMIA FINANZE (UFFICIO DI SEGRETERIA DELLA CTP DI POTENZA), rappresentato e difeso dall’ AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO. (NUMERO_DOCUMENTO

-ricorrente-

contro

NOME

-intimato- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. Basilicata n. 120/2020 depositata il 04/11/2020.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del l’ 11/02/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

La CTR, con la sentenza indicata in epigrafe, ha respinto l’appello presentato dal Ministero dell’Economia e delle Finanze (Ufficio segreteria della CTP di Potenza), con conferma della decisione di primo grado che aveva accolto parzialmente il ricorso introduttivo relativamente all’importo della sanzione per il parziale versamento del contributo unificato, rideterminandone la misura in quella minima del 100%;

ricorre per cassazione il Ministero con un solo motivo di ricorso;

il contribuente è rimasto intimato.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso è fondato e deve accogliersi con la cassazione della sentenza impugnata e la decisione nel merito, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, di rigetto dell’originario ricorso del contribuente; segue la condanna alle spese del giudizio di legittimità dell’intimato; le spese dei giudizi di merito , in una valutazione complessiva del procedimento, possono compensarsi interamente.

Con l’unico motivo il ricorrente prospetta la violazione e falsa applicazione de ll’ art. 16, secondo comma, d. lgs. n. 427 del 1997, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

In concreto il ricorrente prospetta la violazione di legge in quanto l’avviso di irrogazione delle sanzioni (per il mancato pagamento del contributo unificato, richiesto con l’invito al pagamento -per euro 380,00) non necessita di motivazione e la sanzione del 200 % richiesta (irrogata) era conseguenza automatica del ritardato pagamento. La cornice normativa prevede un ambito edittale della sanzione dal 100 al 200%, in relazione alla discrezionalità della pubblica amministrazione. L’avviso di irrogazione delle sanzioni sarebbe adeguatamente motivato con il solo richiamo al precedente invito al pagamento del contributo unificato che conteneva l’esposizione dei fatti essenziali della pretesa
tributaria. Per l’entità della sanzione la circolare del MEF n. 1 del 2001 ha previsto una disciplina degli importi, al solo fine di favorire i contribuenti, che parte dal 33 % per l’ipotesi di breve ritardo nel pagamento del contributo unificato, fino al 200 % per un ritardo superiore a 90 giorni dalla richiesta con invito al pagamento.

Il diritto di difesa, pertanto, per il Ministero sarebbe pienamente rispettato.

Lo stesso Ministero ricorrente non contesta l’assenza di motivazione nella richiesta di sanzione del 200 %, ma considera non dovuta una motivazione ulteriore rispetto a quella già contenuta nell’invito al pagamento del CUT.

In pratica, per il ricorrente la sanzione del 200 % sarebbe automatica in relazione ai giorni di ritardo, come previsto dalla citata circolare del MEF n. 1/DF del 21 settembre 2011.

Il ragionamento giuridico del Ministero ricorrente si basa sul fatto che, con la circolare richiamata dal ricorrente, è la stessa amministrazione che predetermina oggettivamente la sanzione in relazione al comportamento del contribuente, prevedendo una sanzione inferiore per un comportamento di lieve ritardo e una sanzione al massimo per un ritardo superiore a 90 giorni. Questo criterio non può, però, restare sotteso, inespresso, ma deve essere esplicitato (sia pure con un semplice richiamo alla circolare -che stabilisce appunto i parametri per la determinazione dell’importo della sanzione – ed ai giorni di ritardo) nel provvedimento che si notifica al contribuente, per le sue determinazioni, anche in punto di valutazione di necessità o opportunità di un ricorso giurisdizionale (diritto di difesa). Trattandosi di sanzione, l’applicazione del massimo senza alcuna motivazione rende illegittimo l’avviso, come ritenuto dalle due decisioni di merito. La conseguenza sarebbe non la totale nullità dell’avviso ma la sua riduzione, al minimo sanzionatorio previsto dalla norma, del 100 % (art. 71, d. P.R. n. 131 del 1986, richiamato dall’art. 16, n. 115 del 2002).
Del resto, si tratta di una vera sanzione tributaria dovuta all’inadempimento del pagamento del contributo unificato.

Per l’art. 16, secondo comma, d. lgs. 18 dicembre 1997, n. 47, in relazione all’art. 7, l’atto di contestazione deve contenere i «criteri che ritiene di seguire per la determinazione delle sanzioni e della loro entità nonché dei minimi edittali previsti (poi con modifica del d. lgs. 14 giugno 2024, n. 87 : ‘ delle misure edittali previste ‘ ) dalla legge per le singole violazioni».

I giudici di merito hanno applicato il minimo della sanzione in assenza di specificazioni sul comportamento del ricorrente e sulla proporzionalità della sanzione in relazione alla condotta del contribuente, alla sua personalità e alle sue condizioni economiche e sociali (art. 7, primo e secondo comma, d. lgs. n. 47 del 1997, citato).

Deve tuttavia valutarsi la particolarità del procedimento relativo al recupero del contributo unificato e l’atto di irrogazione della sanzione deve essere valutato insieme con il preliminare invito al pagamento; invito che rappresenta l’atto di liquidazione dell’imposta, impugnabile (‘ Il contributo unificato ha natura di entrata tributaria e l’invito al pagamento ex art. 248 del d.P.R. n. 115 del 2002, in caso di omesso o insufficiente versamento all’atto di iscrizione della causa, rappresenta l’atto liquidatorio dell’imposta, contro il quale, nei confronti della cancelleria o segreteria dell’ufficio giudiziario che lo ha emesso, i soggetti tenuti all’effettivo versamento devono necessariamente proporre l’impugnazione di cui all’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, non potendosi, invece, configurare un reale inadempimento in capo alle amministrazioni che abbiano prenotato a debito la relativa spesa, trattandosi di un debito solo virtuale la cui escussione si tradurrebbe, peraltro, in un pagamento dell’amministrazione a se stessa ‘ Cass. Sez. U., 03/04/2025, n. 8810, Rv. 674049 – 01).
La motivazione deve valutarsi nella lettura dei due atti, quello dell’invito al pagamento e quello di irrogazione della sanzione. Infatti, in tema di sanzioni tributarie l’obbligo di motivazione dell’atto di contestazione opera solo quando la sanzione sia irrogata con atto separato e non contestualmente con l’atto di accertamento o di rettifica, in quest’ultimo caso la motivazione dell’irrogazione della sanzione deve ritenersi esistente per relationem all’accertamento («In tema di sanzioni amministrative tributarie, l’obbligo di motivazione dell’atto di contestazione della sanzione collegata al tributo, imposto dall’art. 16, comma 2, d.lgs. n. 472 del 1997, opera soltanto quando essa sia irrogata con atto separato e non contestualmente e unitamente all’atto di accertamento o di rettifica, in quanto, in quest’ultimo caso, viene assolto “per relationem” se la pretesa fiscale è definita nei suoi elementi essenziali» Cass. Sez. 5, 04/05/2021, n. 11610, Rv. 661340 – 01).
La procedura di recupero del contributo unificato è speciale rispetto alla generalità delle sanzioni tributarie e con circolare n. 1/DF del 21 settembre 2011 citata, le sanzioni sono determinate in relazioni ai giorni di ritardo (del 200 % dopo i 90 giorni di ritardo; punto 9.2 della circolare): « L’entità della sanzione, tenuto conto del combinato disposto degli articoli 7 e 16, comma 3, del D.lgs. 18 dicembre 2007, n. 472, è commisurata ai giorni di ritardo nel pagamento del CU, nelle seguenti percentuali:
33% dell’importo dovuto e non versato, qualora il pagamento del contributo unificato avvenga oltre la scadenza del termine per l’adempimento indicato nell’invito al pagamento ma entro il sessantesimo giorno dalla notifica dell’invito;

150% dell’importo dovuto e non versato, se il pagamento avviene tra il sessantunesimo e il novantesimo giorno dalla notifica dell’invito al pagamento;

200% dell’importo dovuto e non versato, se il pagamento avviene successivamente al novantesimo giorno ovvero non venga effettuato».

Si richiama, sul rapporto tra specialità del procedimento di recupero in esame e criteri di determinazione sanzionatoria, quanto già stabilito da Cass. nn. 16283/21 e 19791/23.

Nell’invito al pagamento del 13 dicembre 2016 è chiaramente specificato che ‘ove il pagamento fosse effettuato in ritardo rispetto al termine indicato … si applicherà con separato e successivo provvedimento la sanzione come di seguito indicata: … – duecento per cento (200 %) dell’importo dovuto e non versato se il pagamento avviene successivamente (ai 90 giorni)’.

Conseguentemente, valutato l’invito al pagamento che conteneva espressamente la misura della sanzione, in riferimento alla suddetta circolare n. 1/DF del 2011, l’irrogazione della sanzione nella misura del 200 % deve ritenersi legittimamente irrogata, e mo tivata in relazione all’invito al pagamento (non sono, infatti, contestati i giorni di ritardo, superiori a 90).

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso del contribuente; condanna l’intimato al pagamento delle spese del presente giudizio in favore del ricorrente che liquida in complessivi euro 500,00 oltre spese prenotate a debito; spese dei giudizi di merito compensate. Così deciso in Roma, l’ 11/02/2025 .

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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