Saldo di cassa negativo: prova di ricavi in nero

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 25750/2024, ha stabilito che un saldo di cassa negativo costituisce una presunzione legale di ricavi non contabilizzati. Di conseguenza, l’onere di provare che le somme utilizzate per coprire le spese non derivano da attività imponibili si sposta sul contribuente. La Corte ha cassato la decisione di merito che aveva erroneamente attribuito all’Agenzia delle Entrate l’onere di fornire ulteriori prove oltre alla conclamata anomalia contabile.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Saldo di cassa negativo: la Cassazione ribadisce la presunzione di ricavi in nero

Con la recente ordinanza n. 25750/2024, la Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi su un tema cruciale per la contabilità aziendale e gli accertamenti fiscali: il saldo di cassa negativo. Questa pronuncia chiarisce in modo inequivocabile che tale anomalia contabile costituisce una presunzione forte di ricavi non dichiarati, con importanti conseguenze sull’onere della prova a carico del contribuente. Analizziamo insieme la vicenda e i principi di diritto affermati.

I Fatti del Caso: Un Accertamento Basato su Anomalie Contabili

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a una società operante nel settore dei detergenti. L’Amministrazione Finanziaria contestava, per l’anno d’imposta 2006, maggiori ricavi per oltre 176.000 euro e costi indeducibili per circa 81.500 euro.

La contestazione sui ricavi si basava su una ricostruzione induttiva fondata su gravi incongruenze contabili: la presenza di un saldo di cassa negativo e numerosi apporti di cassa in contanti da parte del legale rappresentante. Secondo il Fisco, questa situazione faceva presumere l’esistenza di ricavi “in nero” utilizzati per coprire le spese che, altrimenti, non avrebbero trovato capienza nelle entrate ufficialmente registrate. Di conseguenza, veniva emesso un avviso di accertamento anche nei confronti del socio di maggioranza per la sua quota di utili non dichiarati.

Il Percorso Giudiziario e la Decisione della Commissione Tributaria Regionale

Il contribuente impugnava l’atto impositivo. Dopo un primo grado parzialmente favorevole, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) accoglieva l’appello principale del contribuente, annullando la pretesa fiscale relativa ai maggiori ricavi. I giudici di secondo grado ritenevano che la sola movimentazione finanziaria e i saldi negativi non fossero sufficienti a provare l’esistenza di ricavi occulti, addossando di fatto all’Agenzia delle Entrate l’onere di dimostrare ulteriormente tale circostanza.

L’Analisi della Cassazione: Saldo di cassa negativo e Onere della Prova

L’Agenzia delle Entrate ha presentato ricorso in Cassazione, e gli Ermellini hanno ribaltato la decisione della CTR accogliendo due dei tre motivi di ricorso.

Il Principio sul Saldo di Cassa Negativo

La Corte ha ritenuto fondato il motivo con cui l’Agenzia lamentava la violazione delle norme sull’accertamento induttivo (art. 39 d.P.R. 600/1973 e art. 54 d.P.R. 633/1972). Richiamando la propria giurisprudenza consolidata, la Cassazione ha ribadito un principio fondamentale: “la sussistenza di un saldo negativo di cassa, implicando che le voci di spesa sono di entità superiore a quella degli introiti registrati, oltre a costituire un’anomalia contabile, fa presumere l’esistenza di ricavi non contabilizzati in misura pari almeno al disavanzo”.

In parole semplici, se un’azienda spende più di quanto incassa ufficialmente, si presume che la differenza provenga da ricavi non dichiarati. Questa presunzione inverte l’onere della prova: non è più l’Ufficio a dover trovare la “pistola fumante”, ma è il contribuente a dover dimostrare, con prove specifiche e analitiche, che le somme utilizzate per coprire il disavanzo non sono riferibili a operazioni imponibili.

La Critica alla Motivazione “Apparente”

La Corte ha accolto anche il motivo relativo alla nullità della sentenza per motivazione apparente riguardo ai costi ritenuti indeducibili. I giudici di merito si erano limitati ad affermare che il contribuente aveva “dimostrato l’inerenza” dei costi, senza però esaminare le argomentazioni contrapposte dell’Ufficio e senza esplicitare il percorso logico che li aveva portati a tale conclusione. Una simile motivazione, che si limita a una generica adesione a una tesi senza un vaglio critico, è stata considerata “apparente” e quindi inesistente, comportando la nullità della sentenza su quel punto.

Le Motivazioni della Decisione

La decisione della Cassazione si fonda su due pilastri giuridici. Il primo è la valorizzazione delle presunzioni semplici come strumento probatorio nell’accertamento tributario. Un’anomalia contabile grave e incontrovertibile come il saldo di cassa negativo è di per sé sufficiente a fondare la pretesa fiscale, spostando sul contribuente il compito di superare tale presunzione. Il secondo pilastro è il dovere del giudice di fornire una motivazione effettiva e non meramente formale. La sentenza deve dare conto delle ragioni della decisione, esaminando criticamente le posizioni delle parti e rendendo comprensibile l’iter logico seguito.

Le Conclusioni e le Implicazioni Pratiche

L’ordinanza in esame rappresenta un importante monito per tutte le imprese sulla necessità di una gestione contabile rigorosa e trasparente. Un saldo di cassa negativo non è una semplice svista, ma un grave indizio che può portare a pesanti conseguenze fiscali. Per il contribuente, la sentenza chiarisce che, di fronte a tale contestazione, non basta negare, ma è indispensabile fornire prove concrete e dettagliate sull’origine non imponibile dei fondi. La Corte di Cassazione ha quindi cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria competente per un nuovo esame, che dovrà attenersi ai principi di diritto enunciati.

Un saldo di cassa negativo può giustificare un accertamento per maggiori ricavi?
Sì. Secondo la Corte di Cassazione, la sussistenza di un saldo di cassa negativo è un’anomalia contabile che fa presumere l’esistenza di ricavi non contabilizzati in misura almeno pari al disavanzo, giustificando un accertamento induttivo.

In caso di saldo di cassa negativo, chi deve provare l’origine dei fondi?
L’onere della prova si inverte e ricade sul contribuente. È quest’ultimo che deve dimostrare in modo analitico e specifico che gli elementi desumibili dall’anomalia contabile non sono riferibili a operazioni imponibili.

Quando la motivazione di una sentenza tributaria può essere considerata “apparente”?
Una motivazione è considerata “apparente” quando, pur essendo formalmente presente, non offre alcuna reale spiegazione del percorso logico seguito dal giudice, non esamina le argomentazioni delle parti e si limita a formule generiche, risultando quindi inidonea a giustificare la decisione presa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 25750 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 25750 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/09/2024

IRPEF, IVA, IRAP AVVISO DI ACCERTAMENTO

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 26827/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende;

-ricorrente –

Contro

COGNOME NOME;

-intimato – avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. di BARI, sez stacc. di LECCE n. 1061/22/2016 depositata il 26/04/2016;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 10 settembre 2024 dal consigliere NOME COGNOME;

Rilevato che:

Con l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO notificato alla RAGIONE_SOCIALE, l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE per l’anno d’imposta 2006 recuperava a tassazione maggiori ricavi per euro 176.384,76 e minori costi per euro 81.500,00; in particolare l’Amministrazione procedeva alla quantificazione dei ricavi in via induttiva contestando la sussistenza di conti cassa in negativo, rilevando numerosi apporti di cassa effettuati in contanti dal legale rappresentante della società e ipotizzando la falsa apparenza di una
informale capitalizzazione giustificata in contabilità quale apporto del socio o quale finanziamento infruttifero. L’amministrazione recuperava, altresì, dei costi ritenuti indeducibili per difetto del requisito dell’inerenza. Di seguito l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE con l’avviso di accertamento NUMERO_DOCUMENTO, notificato il 12/10/2009, imputava a COGNOME NOME, quale socio della società al 60%, il correlato reddito da partecipazione agli utili.

COGNOME NOME impugnava l’avviso di accertamento innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Lecce. L’RAGIONE_SOCIALE si sostituiva in giudizio deducendone l’infondatezza del ricorso nel merito.

La CTP di Lecce accoglieva parzialmente il ricorso riconoscendo i costi ritenuti indeducibili dall’Ufficio e confermando nel resto l’atto di accertamento, con la sentenza n. 255/01/12 del 25/05/2012.

COGNOME NOME impugnava la sentenza innanzi alla CTR di Bari, sez. stacc. di Lecce; l’RAGIONE_SOCIALE si costituiva in giudizio spiegando appello incidentale e chiedendo il rigetto dell’impugnazione principale. La CTR di Bari, sez. stacc. di Lecce, con la sentenza n. 1061/22/2016 depositata il 26/04/2016 ha accolto l’impugnazione principale quanto al reddito accertato nei confronti della società e di riflesso nei confronti del socio, ha accolto solo parzialmente l’impugnazione incidentale, ha annullato l’atto di accertamento quanto ai maggiori ricavi accertati e ha compensato le spese di giudizio.
Avverso la pronuncia della CTR di Bari, sez. stacc. di Lecce, l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione articolato su tre motivi. COGNOME NOME che ha ricevuto rituale notifica del ricorso, è rimasto intimato.

Il ricorso è stato trattato dal Collegio nella camera di consiglio del 10/09/2024.

Considerato che :

Con il primo motivo di ricorso l’RAGIONE_SOCIALE ha dedotto la nullità della sentenza e/o del procedimento ex artt. 111 Cost., 1, 2 e 36 del d.lgs. 31/12/1992, n. 546, 132 e 274 cod. proc. civ. e 118 disp. att. cod. proc. civ. in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.. In particolare l’Ufficio ricorrente lamenta che la sentenza impugnata avrebbe respinto il gravame motivando con una mera clausola di stile costituita dal rinvio all’esito del giudizio di appello avente ad oggetto l’accertamento emesso a carico della società RAGIONE_SOCIALE, giudizio nel quale si era trattato del medesimo accertamento e degli stessi ricavi recuperati a tassazione dalla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE.
1.1. Il motivo è infondato; assume rilievo il principio di diritto secondo il quale: «la sentenza di merito può essere motivata mediante rinvio ad altro precedente dello stesso ufficio (nella specie, reso tra le stesse parti), in quanto il riferimento ai «precedenti conformi» contenuto nell’art. 118 disp. att. c.p.c. non deve intendersi limitato ai precedenti di legittimità, ma si estende anche a quelli di merito, ricercandosi per tale via il beneficio di schemi decisionali già compiuti per casi identici o per la risoluzione di identiche questioni, nell’ambito di un più ampio disegno di riduzione dei tempi del processo civile; in tal caso, la motivazione del precedente costituisce parte integrante della decisione, sicché la parte che intenda impugnarla ha l’onere di compiere una precisa analisi anche RAGIONE_SOCIALE argomentazioni che vi sono inserite mediante l’operazione inclusiva del precedente, alla stregua dei requisiti di specificità propri di ciascun modello di gravame, previo esame preliminare della sovrapponibilità del caso richiamato alla fattispecie in discussione» (Cass. 20/10/2021, n. 29017; Cass. 06/09/2016, n. 17640).
Con il secondo motivo di ricorso l’RAGIONE_SOCIALE deduce violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, primo comma, lett. d), d.P.R. 29/09/1973, n. 600 e dell’art. 54, d.P.R. 26/10/1972, n. 633

in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.. In particolare l’Ufficio ricorrente critica la sentenza impugnata perché, pur in presenza di incontroversi saldi di cassa negativi, ha affermato che «l’esame RAGIONE_SOCIALE movimentazioni finanziarie da sole non prova l’emersione di fatti economici occulti se tale passaggio non viene dimostrato e provato» e ha escluso che si potesse ipotizzare «senza alcuna prova che vi fossero stati ricavi in nero, ricavi che dalla documentazione agli atti e dalle evidenze contabili non si riscontrano».
2.1. Il motivo di ricorso è fondato atteso che la motivazione, privando di rilievo la acclarata sussistenza di saldi di cassa negativi e attribuendo all’Ufficio un onere probatorio ulteriore, viola il principio di diritto più volte affermato da questa Corte secondo il quale: «in tema di accertamento induttivo del reddito d’impresa ai fini IRPEG ed IVA, ai sensi degli artt. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 del d.P.R. n. 633 del 1972, la sussistenza di un saldo negativo di cassa, implicando che le voci di spesa sono di entità superiore a quella degli introiti registrati, oltre a costituire un’anomalia contabile, fa presumere l’esistenza di ricavi non contabilizzati in misura pari almeno al disavanzo. (Fattispecie relativa ad impresa individuale in cui la SRAGIONE_SOCIALE. ha fatto riferimento al principio ragioneristico, di portata generale, per il quale la chiusura in rosso di un conto di cassa significa che le voci di spesa sono entità superiore agli introiti)» (Cass. 26/03/2020, n. 7538). Si consideri, ulteriormente, che «in tema di accertamento RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi, qualora l’accertamento effettuato dall’ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l’onere probatorio dell’Amministrazione è soddisfatto, secondo l’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, mentre si determina un’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad
operazioni imponibili, fornendo, a tal fine, una prova non generica, ma analitica, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario, in modo da dimostrare come ciascuna RAGIONE_SOCIALE operazioni effettuate sia estranea a fatti imponibili» (Cass. 29/01/2024, n. 2928).

Con il terzo motivo di ricorso l’RAGIONE_SOCIALE deduce la nullità della sentenza ai sensi degli artt. 36, comma 2, d.lgs. 31/12/1992, n. 546, 132 cod. proc. civ. e 118 disp. att. cod. proc. civ. in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.. In particolare la parte ricorrente lamenta che la sentenza impugnata avrebbe omesso ogni coerente motivazione circa la pretesa illegittimità del recupero a tassazione operato dall’accertamento per difetto dell’inerenza e della deducibilità dei costi.
3.1. il motivo è fondato: sul punto la motivazione della sentenza si limita ad osservare che «nel corso del giudizio, sia in primo che in secondo grado, il ricorrente si è affannato a spiegare e dimostrare l’inerenza RAGIONE_SOCIALE attività di cui alle fatture. La Commissione esaminate le argomentazioni proposte dal ricorrente ritiene che i costi relativi alle fatture 82 e 97 debbano essere ritenuti deducibili ed il rilievo annullato». La sentenza impugnata, per questa via, non offre alcuna motivazione circa l’accoglimento RAGIONE_SOCIALE ragioni del contribuente, non esamina le argomentazioni contrapposte RAGIONE_SOCIALE parti, non esercita alcun vaglio critico dei motivi di fatto e di diritto che militavano per l’accoglimento dell’una e dell’altra soluzione e si limita ad una motivazione valutabile come apparente. In proposito assume rilievo il principio di diritto costantemente affermato da questa Corte, secondo il quale «in tema di ricorso per cassazione, è nulla, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., per violazione dell’art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c., la motivazione solo apparente, che non costituisce espressione di un autonomo processo deliberativo, quale la sentenza di appello motivata per relationem alla sentenza di primo grado, attraverso una generica condivisione
della ricostruzione in fatto e RAGIONE_SOCIALE argomentazioni svolte dal primo giudice, senza alcun esame critico RAGIONE_SOCIALE stesse in base ai motivi di gravame» (Cass. 25/10/2018, n. 27112).

Il ricorso deve, allora, essere accolto con cassazione della pronuncia impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria competente per un nuovo esame.

P.Q.M.

accoglie il ricorso in relazione al secondo e al terzo motivo, rigetta il primo motivo di ricorso, cassa la sentenza impugnata in ordine ai motivi accolti e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, sez. stacc. di Lecce, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 10 settembre

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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