Ritenute su interessi: banca collocatrice non è sostituto

Una banca d’investimento, operante come collocatrice di fondi lussemburghesi, è stata assolta dall’obbligo di applicare le ritenute su interessi maturati sui conti di tali fondi. La Cassazione ha chiarito che il ruolo di ‘banca corrispondente’ non implica automaticamente un intervento nella riscossione degli interessi, presupposto necessario per qualificarsi come sostituto d’imposta ai sensi dell’art. 26, c. 3, d.P.R. 600/1973. La Corte ha inoltre confermato l’esenzione incondizionata prevista dall’art. 11-bis, d.l. 512/1983.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Ritenute su Interessi: La Banca Collocatrice non è Sostituto d’Imposta

Una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 22419/2025, ha fornito chiarimenti cruciali in materia di ritenute su interessi per gli intermediari finanziari. La decisione stabilisce un principio fondamentale: una banca che si limita a collocare quote di fondi di investimento esteri non può essere automaticamente considerata sostituto d’imposta per gli interessi maturati da tali fondi. Questo intervento giurisprudenziale definisce con maggiore precisione i confini degli obblighi fiscali degli intermediari, distinguendo nettamente l’attività di commercializzazione da quella di intervento nella riscossione dei redditi.

I Fatti: La Controversia tra Banca e Fisco

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Amministrazione Finanziaria a un noto istituto di credito. L’accusa era di aver omesso l’applicazione della ritenuta del 27% sugli interessi maturati nel 2010 sui conti correnti di due fondi comuni di investimento lussemburghesi. Secondo il Fisco, la banca, in qualità di ‘banca corrispondente’ e collocatrice delle quote in Italia, avrebbe dovuto agire come sostituto d’imposta.

La banca si è difesa sostenendo di aver svolto un ruolo di mera collocatrice, senza mai intervenire nella riscossione degli interessi attivi dei fondi. Dopo un esito favorevole in primo grado, la Commissione Tributaria Regionale aveva ribaltato la decisione, ritenendo che la qualifica di ‘banca corrispondente’ residente in Italia fosse sufficiente a far scattare l’obbligo di ritenuta. La questione è così giunta all’esame della Corte di Cassazione.

La Decisione della Cassazione sulle Ritenute su Interessi

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’istituto di credito, cassando la sentenza d’appello e stabilendo due principi di diritto di grande rilevanza pratica. L’analisi dei giudici si è concentrata su due aspetti chiave: la nozione di ‘intervento nella riscossione’ e l’applicazione di una specifica norma di esenzione.

Il Ruolo della ‘Banca Corrispondente’

Il cuore della decisione riguarda l’interpretazione dell’art. 26, comma 3, del d.P.R. 600/1973. Questa norma impone l’obbligo di ritenuta a un soggetto residente solo se ‘interviene nella riscossione’ degli interessi. La Corte ha chiarito che il ruolo di collocatore di quote di fondi esteri non coincide, né implica necessariamente, un intervento nella riscossione degli interessi che questi fondi percepiscono.

L’attività della banca si limitava alla commercializzazione delle quote e alla gestione dei pagamenti legati a sottoscrizioni e rimborsi per conto degli investitori italiani, non per conto dei fondi. Gli interessi in questione, invece, maturavano sui conti correnti intestati direttamente ai fondi lussemburghesi. Pertanto, la banca non aveva alcun ruolo nel flusso finanziario di tali interessi e non poteva essere considerata sostituto d’imposta.

L’Applicazione dell’Esenzione Fiscale

In secondo luogo, la Corte ha affrontato la questione dell’esenzione prevista dall’art. 11-bis del d.l. 512/1983 (normativa all’epoca vigente). I giudici di merito avevano erroneamente ritenuto che l’esenzione fosse condizionata al non superamento di una soglia di giacenza media annua.

La Cassazione ha corretto questa interpretazione, evidenziando che la legge prevedeva due ipotesi distinte. La condizione sulla giacenza media si applicava solo alle ritenute su interessi pagati da soggetti residenti (comma 2 dell’art. 26). Per le ritenute su interessi pagati da non residenti, come nel caso di specie (comma 3 dell’art. 26), la norma prevedeva un’esenzione piena e incondizionata. Di conseguenza, anche qualora la banca fosse stata considerata un soggetto che interveniva nella riscossione, gli interessi sarebbero comunque stati esenti da ritenuta.

Le Motivazioni della Corte

Le motivazioni della Corte si fondano sul principio di stretta legalità in materia tributaria. Qualificare un soggetto come sostituto d’imposta richiede che siano soddisfatti tutti i presupposti normativi, senza possibilità di interpretazioni estensive. La nozione di ‘banca corrispondente’ attiene al ruolo di intermediario nella vendita di prodotti finanziari, mentre quella di ‘soggetto che interviene nella riscossione’ implica un coinvolgimento diretto e materiale nel flusso dei redditi. La Corte ha sottolineato che confondere questi due ruoli equivarrebbe a violare tale principio. Inoltre, la sentenza ha evidenziato che il beneficiario effettivo degli interessi era il fondo lussemburghese, soggetto tassato nel proprio paese di residenza. L’imposizione di una ritenuta in Italia avrebbe potuto generare una doppia imposizione, in contrasto con i principi del diritto tributario internazionale.

Conclusioni e Principi di Diritto

In conclusione, la sentenza fissa due importanti paletti interpretativi. Primo, la nozione di ‘banca corrispondente’ incaricata della collocazione di quote di fondi esteri non coincide automaticamente con quella di ‘soggetto residente che interviene nella riscossione degli interessi’. Secondo, la normativa di esenzione per le ritenute su interessi pagati da soggetti non residenti a fondi di investimento esteri (secondo la legge applicabile ratione temporis) era incondizionata. Questa decisione offre maggiore certezza giuridica agli intermediari finanziari che operano sul mercato italiano, chiarendo che l’obbligo di agire come sostituto d’imposta sorge solo in presenza di un coinvolgimento effettivo e diretto nella riscossione dei redditi e non per la sola attività di collocamento.

Una banca che colloca in Italia quote di fondi esteri è obbligata ad applicare le ritenute su interessi maturati dai fondi stessi?
No. Secondo la Corte di Cassazione, il solo ruolo di collocatore o ‘banca corrispondente’ non è sufficiente per qualificare la banca come ‘soggetto che interviene nella riscossione degli interessi’, presupposto indispensabile per l’obbligo di ritenuta previsto dall’art. 26, comma 3, d.P.R. 600/1973.

Cosa si intende per ‘intervento nella riscossione degli interessi’?
Significa partecipare attivamente al processo attraverso il quale gli interessi vengono materialmente riscossi e messi a disposizione del beneficiario. La sentenza chiarisce che la mera commercializzazione di prodotti finanziari (come le quote di un fondo) non costituisce un intervento in tale riscossione.

L’esenzione dalla ritenuta per i fondi di investimento esteri è sempre condizionata?
No. La sentenza specifica che, in base alla normativa applicabile all’epoca dei fatti (art. 11-bis d.l. 512/1983), l’esenzione dalla ritenuta su interessi dovuti da soggetti non residenti (ai sensi dell’art. 26, comma 3) era incondizionata. La condizione legata alla giacenza media del conto corrente si applicava solo a un’altra tipologia di ritenuta (quella del comma 2 dello stesso articolo).

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 22419 Anno 2025

Civile Sent. Sez. 5 Num. 22419 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 04/08/2025

Oggetto: Art. 26 comma 3 d.P.R. 600/1973 – Ritenute su interessi – Fondi lussemburghesi – Anno 2010 Principio di diritto

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 33660/2019 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE SAN PAOLO RAGIONE_SOCIALE (già Banca Fideuram s.p.a.RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale in calce al ricorso, dall’Avv. NOME COGNOME con domicilio eletto in Roma, INDIRIZZO presso lo studio del difensore;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO C/D, domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, n. 4982/09/2018, depositata il 12 luglio 2018.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 3 giugno 2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

Udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale NOME COGNOME che ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso e la cessazione della materia del contendere con riferimento alle sanzioni;

uditi per la società ricorrente l’ Avv. NOME COGNOME e per l’Agenzia delle entrate l’avvocato dello Stato NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

La banca RAGIONE_SOCIALE impugnava l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO (ed il conseguente atto di irrogazione delle sanzioni), con il quale l’Ufficio le aveva contestato l’omessa effettuazione della ritenuta del 27% sugli interessi maturati nel 2010 sui conti correnti intrattenuti da due fondi comuni di investimento, evidenziando il proprio ruolo di mera collocatrice e ‘banca corrispondente’, ovvero deputata al collocamento in Italia delle quote del fondo ed all’esecuzione dei pagamenti connessi alle sottoscrizioni.
La Commissione tributaria provinciale di Roma, riuniti i ricorsi, li accoglieva aderendo alla tesi della banca circa il pagamento ‘estero su estero’ degli interessi ed il ruolo di Fideuram quale semplice collocatore di quote.

L ‘Agenzia proponeva gravame innanzi alla Commissione tributaria regionale del Lazio, deducendo che la banca, in quanto soggetto residente, potesse rivestire la qualifica di sostituto d’imposta, quale incaricato del pagamento degli interessi in Italia.

La CTR preliminarmente dichiarava dovuta la ritenuta nella misura del 27%, ai sensi dell’art. 26, comma 3, d.P.R. n. 600/1973, in quanto la contribuente, residente in Italia, svolgeva il ruolo di ‘banca corrispondente’, ovvero incaricata dei pagamenti.

La contribuente propone ricorso per cassazione affidato a cinque motivi. L’Ufficio resiste con controricorso.

Fissata l’udienza pubblica del 03/06/2025, il Sostituto Procuratore Generale, nella persona del dott. NOME COGNOME ha depositato memoria con la quale ha chiesto il rigetto del ricorso.

La ricorrente ha depositato memoria ex art. 378 cod. proc. civ..

In data 30 maggio 2025 l’Avvocatura dello Stato ha depositato istanza per la declaratoria della cessazione della materia del contendere, limitatamente all’atto di contestazione delle sanzioni, annullato dall’Ufficio in autotutela.

All’udienza pubblica del 03/06/2025 il Sostituto Procuratore Generale, nella persona del dott. NOME COGNOME si è riportato alle conclusioni rese nella memoria, chiedendo dichiararsi la cessazione della materia del contendere, limitatamente all’atto di contestazione delle sanzioni; l’avvocato della ricorrente ha chiesto l’accoglimento del ricorso; l’avvocato dell o Stato ha chiesto rigettarsi il ricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Preliminarmente va delibata l’istanza di declaratoria della cessazione del contendere, proposta dal patrono erariale con la memoria depositata il 30/05/2025, in relazione all’atto di contestazione delle sanzioni, annullato in via di autotutela dall’Ufficio.

L’istanza non può essere accolta. Invero, subito dopo l’annullamento, in autotutela, dell’atto di contestazione l’Ufficio procedeva alla rideterminazione, sempre in autotutela, delle sanzioni dovute (quantificandole in Euro 1.262.419,40, in luogo di Euro 1.377.184,80); per tale motivo , l’avvocatura dello Stato ha chiesto dichiararsi la debenza delle sanzioni comminate nell’avviso di accertamento nell’importo di Euro 1.262.419,40.

Ora, in relazione alle sanzioni non può dirsi affatto cessata la materia del contendere, atteso che l’atto di contestazione delle stesse è stato sì annullato in autotutela, ma contestualmente sostituito da un nuovo atto (intimazione di pagamento) con il quale le sanzioni irrogate con l’avviso di accertamento impugnato nel presente giudizio sono state rideterminate.

Ciò posto, ragioni di ordine logico-giuridico impongono l’esame, in via prioritaria, del secondo e del terzo motivo di ricorso.

Con il secondo motivo la ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360 n. 3 cod. proc. civ., la «violazione e falsa applicazione dell’art. 26, comma 3, D.P.R. n. 600/1973» per aver la CTR erroneamente ritenuto la RAGIONE_SOCIALE ‘banca corrispondente ovvero soggetto incaricato dei pagamenti’; la contribuente sostiene, invece, che nella specie difetterebbe il secondo presupposto previsto dalla citata norma, ovvero l’esistenza di un sostituto di im posta italiano che intervenga nella riscossione degli interessi attivi; la RAGIONE_SOCIALE, infatti, non è mai intervenuta nella riscossione degli interessi maturati sui conti correnti (accesi presso la banca depositaria lussemburghese) in capo ai fondi lussemburghesi, né ha disposto di alcuna informazione al riguardo, per cui non era nelle condizioni di applicare una ritenuta alla fonte su tali interessi. La CTR avrebbe omesso qualsiasi verifica del detto presupposto normativo. Il ruolo svolto dalla ricorrente consisteva esclusivamente nella commercializzazione in Italia delle quote dei Fondi Lussemburghesi e nella esecuzione dei pagamenti connessi: a) alle sottoscrizioni (all’atto dell’investimento); b) ai rimborsi (in occasione della dismissione dell’investimento); c) alla distribuzione periodica degli utili di gestione agli investitori. Solo dagli investitori la ricorrente aveva ricevuto mandato (in relazione alle dette tipologie di pagamento), non anche dai Fondi Lussemburghesi.
Il motivo è fondato.

2.1. Va preliminarmente evidenziato che, contrariamente a quanto affermato dalla ricorrente, la CTR ha verificato l’esistenza del presupposto normativo relativo all’intervento della Fideuram nella riscossione degli interessi attivi, avendo qualificato l’is tituto di credito in termini di ‘banca corrispondente’, incaricata dei pagamenti.

2.2. La decisione, però, non può essere condivisa.

Il comma 3 dell’art. 26 cit. impone la ritenuta solo se il soggetto residente ‘intervenga nella riscossione’ degli interessi; nella specie, la ricorrente afferma di aver agito come mera collocatrice,

nel mercato, delle quote dei fondi lussemburghesi, non anche di aver partecipato alla riscossione degli interessi.

La CTR, ritenendo la ‘banca corrispondente’ un soggetto che ‘interviene nella riscossione’ ha violato il principio di stretta legalità tributaria che informa il sistema tributario ( in primis sanzionatorio, v. Cass. 04/11/2020, n. 24517): la prima, infatti, interviene nella collocazione delle quote dei fondi lussemburghesi, ma, non per questo, necessariamente ‘interviene’ anche nella riscossione degli interessi che maturino sui conti correnti intestati ai fondi lussemburghesi.

Inoltre, il beneficiario effettivo degli interessi, inteso quale destinatario finale degli stessi (e, quindi, del reddito derivante dagli stessi; cfr., da ultimo, nella giurisprudenza di questa Corte, Cass. 20/02/2025, n. 4427), è, nella specie, senza dubbio il fondo lussemburghese (soggetto a tassazione in Lussemburgo senza esenzioni); sia il Modello di Convenzione contro le doppie imposizioni OCSE (artt. 10, 11 e 12) sia le corrispondenti previsioni della Convenzione Italia-Lussemburgo contro le doppie imposizioni firmata il 03/06/1981, escludono che beneficiario effettivo possa essere considerato il soggetto intermediario che percepisca dividendi, interessi e canoni in nome e per conto di un altro soggetto.
Analoga disciplina è dettata, infine, nella direttiva 2003/49/CE RAGIONE_SOCIALE: una società di uno Stato membro è considerata beneficiario effettivo di interessi o canoni soltanto se riceve tali pagamenti in qualità di beneficiaria finale e non di intermediaria (art. 1 della direttiva); invero, secondo la CGUE (C-115/2016, C118/2016, C-119/2016 e C-299/2016) ‘l a nozione di «beneficiario degli interessi», ai sensi della direttiva de qua dev’essere quindi interpretata nel senso che designa un’entità ch e benefici realmente degli interessi corrispostile. Il successivo articolo 1, paragrafo 4, avvalora tale riferimento alla realtà economica, precisando che una società di uno Stato membro è considerata quale beneficiario di interessi o di canoni unicamente nel caso in cui li percepisca per
conto proprio e non quale rappresentante, ad esempio quale amministratore fiduciario o firmatario autorizzato, di un altro soggetto ‘.

2.3. Pertanto, la CTR ha errato nel ritenere integrato il secondo presupposto normativo di cui all’art. 26, comma 3, d.P.R. n. 600/1973, sulla base della mera natura di ‘banca corrispondente’ della Fideuram.

Con il terzo motivo la contribuente denuncia, in relazione all’art. 360 n. 3 cod. proc. civ., la «violazione e falsa applicazione dell’art. 11 -bis , d.l. n. 512/1983» per aver la CTR erroneamente ritenuto rilevante la questione della giacenza media dei conti correnti bancari intrattenuti dai fondi lussemburghesi presso la banca depositaria lussemburghese.

La doglianza si sviluppa lungo due direttrici: da un lato, viene denunciata la violazione dell’art. 11bis, comma 1, del d.l. 512/1983, in quanto la CTR ha ritenuto rilevante la questione della giacenza media dei conti correnti intrattenuti dai Fondi Lussemburghesi presso la banca depositaria lussemburghese; la norma prevede, di contro, una esenzione dalla ritenuta prevista dal comma 3 dell’art. 26 d.P.R. n. 600/1973 senza condizioni; dall’altro , viene lamentata la violazione del secondo comma della citata norma, poiché il risultato di gestione, sul quale applicare l’imposta sostitutiva, andava calcolato al netto dei proventi ‘a ritenuta a ti t olo d’imposta’; precisamente, ove dovesse ritenersi applicabile agli interessi la ritenuta di cui al comma 3 dell’art. 26 cit., questa dovrebbe essere operata a titolo di imposta (e non di acconto), e gli interessi dovrebbero essere esclusi dal risultato di gestione (assoggettato all’imposta sostitutiva del 12,50%), al fine di garantire il rispetto del principio del divieto di doppia imposizione.
Il motivo è fondato per quanto di ragione.

Va premesso che non costituisce motivo di ricorso (come espressamente affermato dalla ricorrente, nota 16, pag. 23 del ricorso) la questione dell’avvenuto superamento della soglia del 5%

della giacenza media, ponendo la ricorrente la questione, preliminare, della errata applicazione dell’art. 11bis comma 1 d.l. 512/1983.

È opportuno riportare il quadro normativo di riferimento.

3.1. L’art. 11bis del d.l. 512/1983, conv. con modificazioni dalla legge 649/1983 (oggi abrogato), prevedeva, nella formulazione applicabile ratione temporis , al comma 1 che i fondi comuni di investimento mobiliare autorizzati al collocamento nel territorio dello Stato ai sensi della l. 786/1956 non sono soggetti alle imposte sui redditi. Sugli interessi ed altri proventi dei conti correnti bancari non si applicano: a) la rite nuta prevista dal comma 2 dell’art. 26 d.P.R. n. 600/1973, a condizione che la giacenza media annua non fosse superiore al 5% dell’attivo medio gestito; b) le ritenute previste dai commi 3 e 3bis dell’art. 26 d.P.R. n. 600/1973.
L’articolo 26 del d.P.R. n. 600/1973 prevede (al comma 2) la ritenuta del 27% che Poste Italiane e gli istituti di credito devono operare sugli interessi ed altri proventi corrisposti ai titolari di conti correnti e (al comma 3) la medesima ritenuta che i soggetti indicati nell’art. 23, che intervengano nella loro riscossione, devono operare su interessi ed altri proventi dovuti da soggetti non residenti.

La lettera dell’art. 11bis è chiara nel distinguere due ipotesi: solo nella prima (ritenuta operata ai sensi del comma 2 dell’art. 26) è prevista una condizione per la relativa esenzione, ovvero che la giacenza media annua sia superiore al 5% dell’attivo medio gestit o; nell’altra ipotesi (ritenute operate ai sensi dei successivi commi 3 e 3bis dell’art. 26) l’esenzione è, invece, disposta senza condizioni.

3.2. Ciò posto, nella specie la CTR ha ritenuto la RAGIONE_SOCIALE un soggetto residente che interviene nella riscossione degli interessi attivi; di qui, l’applicazione dell’art. 26, comma 3, d.P.R. n. 600/1973.

Se tal è la premessa, la conseguenza è che, trattandosi di ritenute da operare ai sensi del comma 3 dell’art. 26, l’art. 11bis prevede una esenzione senza condizioni, per cui non solo la verifica

della giacenza media è ultronea, ma, prima ancora, alcuna ritenuta è dovuta dal soggetto che interviene nella riscossione di interessi attivi dovuti da soggetti non residenti.

3.3. Il terzo motivo va, pertanto, accolto per quanto di ragione, non avendo la CTR fatto corretta applicazione del dato normativo sopra riportato.

L’accoglimento del terzo motivo di ricorso comporta l’assorbimento del primo, con il quale la contribuente lamenta, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., la «violazione e falsa applicazione dell’art. 67 D.P.R. n. 600/1973, dell’art. 163 del TUIR (divieto di doppia imposizione)» ed esime la Corte dalla delibazione degli ulteriori motivi (quarto e quinto), avanzati in via subordinata.

In base alle considerazioni svolte la sentenza di appello va cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, perché proceda a nuovo esame in relazione alle censure accolte, in particolare alla verifica del ruolo effettivamente svolto dalla ricorrente, ed alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Il giudice del rinvio si atterrà ai seguenti principi di diritto:

«in tema di ritenute sugli interessi, ai sensi dell’art. 26, comma 3, d.P.R. n. 600/1973, la nozione di ‘banca corrispondente’, incaricata della collocazione nel mercato delle quote dei fondi lussemburghesi, non coincide necessariamente con quella di ‘soggetto residente che interviene nella riscossione degli interessi’ »;

«in tema di ritenute sugli interessi, a i sensi dell’art. 11bis del d.l. 512/1983, conv. con modificazioni dalla legge 649/1983, vigente ratione temporis , sugli interessi ed altri proventi dei conti correnti bancari la ritenuta prevista dal comma 3 dell’art. 26 d.P.R. n. 600/1973 non è dovuta dal soggetto che interviene nella riscossione di interessi attivi dovuti da soggetti non residenti».

La Corte accoglie il secondo ed il terzo motivo di ricorso, assorbiti gli altri, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, perché proceda a nuovo esame in relazione alle censure accolte e provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 3 giugno 2025.

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