Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 15118 Anno 2025
Civile Ord. Sez. 5 Num. 15118 Anno 2025
Presidente: COGNOME
Relatore: NOME
Data pubblicazione: 06/06/2025
RIMBORSO
–
SISMA
ABRUZZO- L. 183/2011
–
SPETTANZA -CONDIZIONI.
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 34785/2019 R.G. proposto da:
LA RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’avv. NOME COGNOME in forza di procura allegata al ricorso, ed elettivamente domiciliata in Roma al INDIRIZZO presso lo studio RAGIONE_SOCIALE;
– ricorrente –
contro
RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore , elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende ope legis ;
– resistente – contro la sentenza della Commissione tributaria regionale dell ‘Abruzzo n. 346/01/2019, depositata in data 12/04/2019;
udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 21/03/2025 dal relatore consigliere dott. NOME COGNOME
FATTI DI CAUSA
La Commissione tributaria regionale dell ‘Abruzzo rigettava l’appello della società RAGIONE_SOCIALE contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Pescara che aveva solo in parte accolto (limitatamente a sanzioni e interessi) il ricorso contro il silenzio rifiuto opposto dall’amministrazione a ll ‘ istanza di rimborso Ires-IrapIva anno 2009, avanzata in forza della l. n. 183/2011. In particolare, la CTR evidenziava che l’art. 33, comma 28, della l. n. 183/2011 , contemplando che « l’amm ontare dovuto per ciascun tributo o contributo ovvero per ciascun carico iscritto a ruolo, oggetto delle sospensioni, al netto dei versamenti già eseguiti, è ridotto al 40 per cento», non fosse applicabile ai versamenti già eseguiti in costanza di sospensione con la conseguente impossibilità di ottenerne il rimborso.
Contro tale decisione propone ricorso la società contribuente, sulla base di un motivo, depositando successiva rinuncia di uno dei due originari difensori costituiti.
L’Agenzia delle entrate ha depositato atto al solo fine dell’eventuale parte cipazione all’udienza di discussione della causa.
La causa è stata fissata per la camera di consiglio del 07/07/2023, per la quale la società ha depositato memoria, e poi, a seguito di ordinanza interlocutoria, per la camera di consiglio del 21/03/2025.
RAGIONI DELLA DECISIONE
Con l’unico motivo di ricorso , proposto ai sensi de ll’ art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., la ricorrente deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 33 , comma 28, della l. n. 183 del 2011, per avere il giudice escluso il diritto al rimborso dei tributi già versati eccedenti il 40% del dovuto.
La società ricorrente sostiene che la norma del 2011 vada interpretata nel senso che essa non solo disponga la riduzione al 40 per cento per le imposte non ancora versate e oggetto di sospensione ma che ciò valga anche per le imposte già versate, con conseguente diritto della parte, in tal caso, al rimborso dell’eccedenza, dovendosi ritenere del tutto omogenea la situazione di coloro che non hanno versato l’imposta, ammessi a fruire di una riduzione del pagamento da effettuare, e di coloro che, invece, operati i versamenti, possono richiedere il rimborso delle maggiori somme corrisposte, tesi questa in linea con l’interpretazione della Corte di cassazione sull’omologa previsione di cui alla l. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 9, comma 17, riferita al sisma del 1990 in Sicilia; irrilevante infine sarebbe il riferimento letterale «al netto dei versamenti già eseguiti», evidenziato dalla CTR, perché tale espressione era presente anche nell’art. 9, comma 17, della legge n. 289/2002.
Il ricorso è parzialmente fondato nei termini che seguono.
2.1. Con ordinanza PCM 06/06/2009, n. 3780, art. 1, si dispose che «Nei confronti delle persone fisiche, anche in qualità di sostituti d’imposta, che, alla data del 6 aprile 2009, avevano il domicilio fiscale nei comuni individuati dall’art. 1, comma 2, del decreto-legge 28 aprile 2009, n. 39, sono sospesi dal 6 aprile al 30 novembre 2009, i termini relativi agli adempimenti ed ai versamenti tributari, scadenti nel medesimo periodo. Non si fa luogo al rimborso di quanto già versato. Le disposizioni di cui al comma 1 si applicano, altresì, nei confronti dei soggetti diversi dalle persone fisiche, compresi i sostituti d’imposta, aventi il domicilio fiscale o la sede operativa nei comuni di cui al comma 1».
Con ordinanza PCM 30/12/2009, n. 3837 si previde poi che «nei confronti dei soggetti di cui all’art. 1, commi 1 e 2, dell’ordinanza del Presidente del Consiglio dei Ministri n. 3780 del 6 giugno 2009 e dei
soggetti di cui all’art. 2, comma 1, dell’ordinanza del Presidente del Consiglio dei Ministri n. 3754 del 9 aprile 2009, il termine di scadenza rispettivamente della sospensione degli adempimenti e dei versamenti tributari, nonché dei contributi previdenziali ed assistenziali e dei premi per l’assicurazione obbligatoria contro gli infortuni e le malattie professionali, è prorogato al 30 giugno 2010. Non si fa luogo al rimborso di quanto già versato».
L’art. 39 del d.l. 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, nella l. 30 luglio 2010, n. 122, ha previsto che «1. Nei confronti delle persone fisiche di cui al l’ OPCM 30 dicembre 2009, n. 3837, art. 1, comma 1, titolari di redditi di impresa o di lavoro autonomo, nonché nei confronti dei soggetti diversi dalle persone fisiche con volume d’affari non superiore a 200.000 Euro, il termine di scadenza della sospensione degli adempimenti e dei versamenti tributari, ivi previsto, è prorogato al 20 dicembre 2010. Non si fa luogo al rimborso di quanto già versato. Le disposizioni di cui al presente comma non si applicano, comunque, alle banche ed alle imprese di assicurazione. 2. Le disposizioni di cui al comma 1 non si applicano con riferimento alle ritenute da operare sui redditi diversi da quelli di impresa e di lavoro autonomo e ai relativi versamenti … 3-bis. La ripresa della riscossione dei tributi di cui al comma 1 e dei contributi e dei premi di cui al comma 3 avviene, senza applicazione di sanzioni, interessi e oneri accessori, mediante il pagamento in centoventi rate mensili di pari importo a decorrere dal mese di gennaio 2011. Gli adempimenti tributari, diversi dai versamenti, non eseguiti per effetto della predetta sospensione sono effettuati entro il mese di dicembre 2011 con le modalità e i termini stabiliti con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate. 3-ter. La ripresa della riscossione dei tributi non versati dal 6 aprile 2009 al 30 giugno 2010, per effetto della sospensione disposta dall’O.P.C.M. 6 giugno 2009, n. 3780, art.
1 e dall’O.P.C.M. 30 dicembre 2009, n. 3837, art. 1 avviene, senza applicazione di sanzioni, interessi e oneri accessori, mediante il pagamento in centoventi rate mensili di pari importo a decorrere dal mese di gennaio 2011. Gli adempimenti tributari, diversi dai versamenti, non eseguiti per effetto della predetta sospensione sono effettuati entro il mese di dicembre 2011 con le modalità e i termini stabiliti con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate».
Successivamente, ed infine, è intervenuto l ‘art. 33, comma 28, della l. 12 novembre 2011, n. 183, che ha disposto che «Per consentire il rientro dall’emergenza derivante dal sisma che ha colpito il territorio abruzzese il 6 aprile 2009, la ripresa della riscossione di cui al D.L. 31 maggio 2010, n. 78, art. 39, commi 3-bis, 3-ter e 3-quater, convertito, con modificazioni, dalla L. 30 luglio 2010, n. 122, avviene, senza applicazione di sanzioni, interessi e oneri accessori, mediante il pagamento in centoventi rate mensili di pari importo a decorrere dal mese di gennaio 2012. L’ammontare dovuto per ciascun tributo o contributo, ovvero per ciascun carico iscritto a ruolo, oggetto delle sospensioni, al netto dei versamenti già eseguiti, è ridotto al 40 per cento».
Per l’effetto di tale complesso di norme, dunque, per il periodo dal 9 aprile 2009 al 20 dicembre 2010 per i predetti soggetti il pagamento dei tributi è stato prima sospeso e poi, con pagamento rateizzato, ridotto nel suo importo complessivo nella misura del 60%.
2.2. Come è noto, Cass. n. 20641/2007 (seguita da numerose altre sentenze e mai smentita), in tema di condono fiscale e con riferimento alla definizione automatica della posizione fiscale relativa agli anni 1990, 1991 e 1992, prevista dall’art. 9, comma 17, della legge n. 289 del 2002, a favore dei soggetti colpiti dal sisma del 13 e 16 dicembre 1990 che ha interessato le province di Catania, Ragusa e Siracusa, nell’esaminare tale disposizione (secondo cui «i destinatari dei
provvedimenti agevolativi in materia di versamento delle somme dovute a titolo di tributi e contributi, possono definire in maniera automatica la propria posizione relativa agli anni 1990, 1991 e 1992. La definizione si perfeziona versando, entro il 31 marzo 2008 , l’intero ammontare dovuto per ciascun tributo a titolo di capitale, al netto dei versamenti già eseguiti a titolo di capitale ed interessi, diminuito al 10 per cento») ha ritenuto che la definizione può avvenire in due simmetriche possibilità: in favore di chi non ha ancora pagato, mediante il pagamento solo del 10 per cento del dovuto; in favore di chi ha già pagato, attraverso il rimborso del 90 per cento di quanto versato al medesimo titolo. Ciò per effetto dell’intervento normativo citato, cui va riconosciuto il carattere di ius superveniens favorevole al contribuente, tale da rendere quanto già versato non dovuto ex post .
Si tratta di una deroga al principio per cui la sanatoria generalmente non comporta la possibilità di ottenere rimborsi dallo Stato, poiché si tratta di disposizione rispondente ad una logica del tutto particolare e diversa rispetto agli altri provvedimenti di sanatoria, che mira ad indennizzare i soggetti coinvolti in eventi calamitosi (Cass. n. 12083/2012).
In generale si deve affermare che la norma successiva, che riduce il tributo dovuto per un certo periodo di tempo, rende quest’ultimo, se pagato integralmente, una sorta di indebito, essendo venuta meno, benché a posteriori, la causa del versamento, con conseguente diritto ex lege del contribuente alla restituzione.
2.3. Questa conclusione è rafforzata dal fatto che, in tema di sopravvenienza di disposizioni legislative con incidenza su obbligazioni pubbliche già perfezionatesi, che sopprimano o riducano la prestazione che ne costituiva oggetto, di fronte all’espressa previsione recata dalle stesse disposizioni di irripetibilità delle somme già versate in esecuzione del rapporto obbligatorio come conformato in precedenza,
la Corte costituzionale ha espresso, con numerose pronunce, un univoco orientamento di non compatibilità costituzionale sotto il profilo della non ragionevolezza, atteso che, contraddittoriamente, da un lato, si rende insussistente l’obbligazione e, dall’altro lato, si rende irripetibile quanto già versato sine causa , nonché sotto il profilo del rispetto del principio di eguaglianza, considerato che ingiustificatamente si pratica un trattamento deteriore per il soggetto che, nel rispetto del quadro normativo previgente, abbia già provveduto all’adempimento rispetto a chi, versando nella medesima situazione, non abbia invece effettuato alcun pagamento, o pagato somme inferiori al dovuto (Corte cost. n. 227 del 2009; Corte cost. n. 320 del 2005).
L’irragionevolezza e la violazione del principio di uguaglianza sono tanto più accentuati, ove si sia in presenza di interventi preordinati al sostegno di soggetti danneggiati da calamità naturali, non potendosi ammettere che si fruisca del beneficio nel solo caso di omesso adempimento dell’obbligazione pubblica, incidendo, così, per quanto concerne le imprese, anche sulla concorrenza. Pertanto, in tale orientamento si evidenziò che ragioni logiche (il venire meno della causa del pagamento), giuridiche (l’operare delle regole sull’indebito) e di coerenza costituzionale (il rispetto dei principi di ragionevolezza ed uguaglianza) impongono di consentire al contribuente che ha pagato di domandare il rimborso, in maniera che egli non debba corrispondere, solo perché più diligente, un importo superiore a quello chiesto ad altri soggetti che si trovino nella medesima condizione (il risiedere nella zona colpita dal sisma).
2.3.1. Cass. n. 3832/2012 ha esteso tali conclusioni con riferimento alla definizione automatica della posizione fiscale relativa agli anni 1995-1997, prevista dall’art. 4, comma 90, della legge 24 dicembre 2003, n. 350, e dall’art. 3quater , del d.l. 28 dicembre 2006, n. 300,
come convertito dalla legge 26 febbraio 2007, n. 17, a favore dei soggetti colpiti dall’alluvione del Piemonte del 1994, stabilendo che la definizione può avvenire con due simmetriche possibilità: in favore di chi non ha ancora adempiuto, mediante il pagamento solo del 10 per cento del dovuto da effettuarsi entro il 31 luglio 2007; in favore di chi ha già pagato, attraverso il rimborso del 90 per cento di quanto versato al medesimo titolo.
Cass. n. 19037/2014 ha interpretato in analoga forma il beneficio della riduzione del carico fiscale previsto dall’art. 6, comma 4bis , d.l. 29 novembre 2008, n. 185, convertito con modificazioni in legge 28 gennaio 2009, n. 2, per i soggetti residenti nelle regioni Molise e Puglia, colpiti dagli eventi sismici del 31 ottobre 2002; tale disposizione prevede che «Al fine di effettuare la definizione della propria posizione ai sensi dell’articolo 2, comma 109, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, e dell’articolo 2, comma 1, del decreto-legge 8 aprile 2008, n. 61, convertito dalla legge 6 giugno 2008, n. 103, i soggetti interessati corrispondono l’ammontare dovuto per ciascun tributo o contributo, ovvero, per ciascun carico iscritto a ruolo, oggetto delle sospensioni ivi indicate, al netto dei versamenti già eseguiti» e questa Corte ha ritenuto che esso operi, al fine di evitare ingiustificate disparità di trattamento tra soggetti passivi della medesima fattispecie tributaria, secondo le due predette simmetriche possibilità.
Cass. n. 4528/2025 ha esteso tali conclusioni in relazione all’art. 1, comma 1011, della legge n. 296/2006 (eventi vulcanici Sicilia orientale), secondo cui «è consentita la definizione della propria posizione entro il 30 giugno 2008, relativamente ad adempimenti e versamenti, corrispondendo l’ammontare dovuto per ciascun tributo e contributo a titolo di capitale, al netto dei versamenti già eseguiti a titolo di capitale ed interessi, diminuito al 50 per cento», sottolineando
le esigenze sottese alla equiparazione di chi ha versato a chi non ha versato.
2.4. In merito alla estensione delle suddette conclusioni anche al caso di specie depongono le ragioni già evidenziate in tutti tali precedenti della Corte né invero il testo normativo presenta significative differenze, anche quanto alla locuzione «al netto dei versamenti già eseguiti», posta dalla CTR a fondamento del rigetto dell’appello .
Quanto a ciò, infatti, la questione è già stata esaminata da Cass. n. 24307/2019 e da Cass. 596/2021, ove è stato confutato l’argomento erariale per cui, in ogni caso, le disposizioni sopracitate imporrebbero di non restituire quel che è stato ricevuto dall’Erario, partendo dal presupposto che le richiamate ragioni devono trovare applicazione tenendo conto che tali disposizioni hanno carattere non univoco. Quanto alle due ordinanze del Presidente del Consiglio dei Ministri è stato evidenziato che fosse ovvio che esse non prevedessero rimborsi, poiché si limitavano a sospendere i pagamenti, non ad escluderli o ridurli, e lo stesso discorso deve farsi con l’art. 39, comma 1, del d.l. n. 78 del 2010.
Diversamente deve opinarsi in ordine all’art. 33, comma 28, della legge n. 183 del 2011 , che è l’ intervento che riduce il debito del contribuente e, dunque, deve essere oggetto dell’attenzione dell’interprete; tale disposizione, infatti, nonostante la contraria opinione dell’amministrazione ricorrente, non esclude in maniera chiara ed inequivoca il diritto del contribuente che ha pagato a conseguire il rimborso; al contrario, proprio perché nulla dispone esplicitamente sulla questione della ripetibilità delle somme già versate, non ne è consentita all’interprete una lettura in contrasto con i principi costituzionali. L’inciso «al netto dei versamenti già eseguiti» deve essere letto, quindi, nel senso che il legislatore non si sia riferito ai
contribuenti che avevano già versato acconti per un importo superiore al 40% del dovuto (per i quali non vi era alcunché da corrispondere in aggiunta), ma solo a coloro che erano rimasti debitori, detratti gli acconti versati, per somme minori del 40% del dovuto.
Tali conclusioni trovano sostanziale riscontro in diversi precedenti di questa Corte (Cass. n. 32399/2023; Cass. n. 11740/2025, in motivazione; inoltre, in Cass. n. 11247/2024 che ha evidenziato che la sospensione dei versamenti e la riduzione dell’imposizione al 40%, a seguito del terremoto verificatosi in Abruzzo nell’aprile 2009, concessa per i soggetti colpiti dal terremoto, «non fa distinzione alcuna tra i contribuenti in regola con gli adempimenti tributari e non», ritenendo applicabile la riduzione anche in caso di accertamento da parte dell’ufficio ; analogamente Cass. n. 12111/2024, nonché Cass. pen. n. 16214/2013).
Ciò premesso, occorre svolgere due ulteriori osservazioni, entrambe attinenti alla compatibilità della disposizione con i principi unionali in tema di aiuti di stato, in quanto il ricorso risulta proposto da società di capitali in relazione a Ires, Irap e Iva.
In primo luogo, infatti la Commissione UE, con la decisione del 14/08/2015, C(2015) 5549 final (che il giudice nazionale deve attuare anche mediante disapplicazione di norme contrastanti: Cass. n. 15354/2014; Cass. n. 29905/2017; Cass. n. 2208/2019), ha stabilito all’art. 1 che «Le misure di aiuto di Stato in oggetto (L. 27 dicembre 2012, n. 289, art. 9, comma 17, e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2003, n. 350, art. 4, comma 90, e successive modifiche e integrazioni; L. 23 dicembre 2005, n. 266, art. 1, comma 363, e successive modifiche e integrazioni; L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 1011, e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2007, n. 244, art. 2, comma 109, e successive modifiche e integrazioni; D.L. 29 novembre 2008, n.
185, art. 6, comma 4-bis e 4-ter, e successive modifiche e integrazioni; L. 12 novembre 2011, n. 183, art. 33, comma 28, e successive modifiche e integrazioni; e tutti gli atti esecutivi pertinenti previsti dalle leggi sopraccitate), che riducono tributi e contributi dovuti da imprese in aree colpite da calamità naturali in Italia dal 1990 e cui l’Italia ha dato effetto in maniera illegale in violazione dell’art. 108, par. 3, del trattato sul funzionamento dell’Unione Europea, sono incompatibili con il mercato interno».
Tale decisione, come su evidenziato, ha preso in esplicita considerazione anche la disciplina (l. n. 183 del 2011, art. 33, comma 28) su cui è fondata la richiesta di rimborso di cui al presente giudizio.
La decisione fa tuttavia salva (art. 3 dec. cit.) l’ipotesi che si tratti di un «aiuto individuale» che «al momento della sua concessione, soddisfa le condizioni previste dal regolamento, (CE) n. 1407/2013 o dal regolamento (CE) n. 717/2014», ovvero dai regolamenti che prevedono gli aiuti cd. de minimis (art. 2 decisione cit.), o che, «al momento della sua concessione, soddisfa le condizioni previste dal regolamento adottato in applicazione dell’articolo 1 del regolamento (CE) n. 994/98» (sull’applicazione degli artt. 92 e 93 – ora 87 e 88 del Trattato a determinate categorie di aiuti di Stato orizzontali), «o da ogni altro regime di aiuti approvato», ma «fino a concorrenza dell’intensit à̀ massima prevista per questo tipo di aiuti» (art. 2 decisione cit.). Secondo la Commissione, infatti, «una decisione negativa in merito ad un regime di aiuti non pregiudica la possibilit à̀ che determinati vantaggi concessi nel quadro dello stesso regime non costituiscano di per sé aiuti di Stato o configurino, interamente o in parte, aiuti compatibili con il mercato interno (ad esempio perch é́ il beneficio individuale è concesso a soggetti che non svolgono un’attivit à̀ economica e che pertanto non vanno considerati come imprese oppure perch é́ il beneficio individuale è in linea (con) il regolamento de minimis
applicabile oppure perch é́ il beneficio individuale è concesso in conformit à̀ di un regime di aiuto approvato o un regolamento di esecuzione)» (§ 134 dec. cit.).
La decisione della Commissione UE è stata confermata dal Tribunale di primo grado UE, con sentenza del 26 gennaio 2018.
Questa Corte (Cass. n. 12858/2022) ha già evidenziato che in tema di aiuti di Stato, le agevolazioni fiscali, previste dall’art. 33, comma 28, della l. n. 183 del 2011, concernenti il sisma verificatosi in Abruzzo nel 2009, sono consentite quali aiuti individuali ove conformi al regolamento de minimis , nei limiti della soglia della irrilevanza e, in difetto, ove siano comunque compatibili con il mercato interno ovvero quali aiuti destinati a compensare i danni causati da una calamità naturale, sempre che sussista un nesso chiaro e diretto tra i danni subiti dalla singola impresa in seguito alla calamità e l’aiuto concesso, presupponendo che il beneficiario abbia sede operativa nell’area colpita dalla calamità naturale al momento dell’evento e che sia evitata una sovracompensazione con la detrazione dell’importo compensato da altre fonti, nonché il rispetto dell’ammontare massimo totale del contributo su un periodo di tre anni dall’erogazione del primo aiuto; analogamente Cass. n. 3490/2025
In secondo luogo, a seguito di rinvio pregiudiziale operato da questa (Cass. n. 1168/2023), in un giudizio di rimborso dell ‘ Iva motivato in maniera analoga, la Corte di giustizia ha reso l ‘ ordinanza 18 marzo 2024 in causa C-37/23, che ha dichiarato incompatibile con il diritto unionale l’art. 33, comma 28, della legge n. 183 del 2011 laddove consente di ottenere il rimborso di quanto versato a titolo di Iva.
Alla luce di tali considerazioni, pertanto, per quanto concerne le imposte dirette, in caso di imprese, l’eventuale rimborso è dovuto solo
a condizione della dimostrazione dei requisiti sopra descritti; mentre non è affatto dovuto per l’I va.
Concludendo, il ricorso va accolto nei termini indicati in parte motiva, con cassazione della sentenza in parte qua e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, in diversa composizione, per nuovo esame, e cui è demandato di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.
P.Q.M.
Accoglie il ricorso, nei termini di cui in motivazione; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, in diversa composizione, per nuovo esame, cui demanda di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.
Così deciso in Roma il 21 marzo 2025.