Rimborso spese di viaggio: tassabile per i medici

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 31260/2024, ha stabilito che il cosiddetto ‘rimborso spese di viaggio’ corrisposto a un medico specialista per gli spostamenti dalla propria residenza alle diverse sedi ambulatoriali non è una trasferta esentasse. Tale importo, secondo i giudici, costituisce a tutti gli effetti reddito da lavoro dipendente e, pertanto, deve essere assoggettato a tassazione IRPEF in base al principio di onnicomprensività. La Corte ha così respinto la richiesta di rimborso del professionista, chiarendo la distinzione tra le spese per raggiungere la sede di lavoro e le indennità per missioni temporanee.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 10 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Rimborso spese di viaggio per i medici: la Cassazione conferma la tassabilità

Il rimborso spese di viaggio corrisposto a medici e altri professionisti per gli spostamenti casa-lavoro è da considerarsi reddito imponibile o una spesa esentasse? Questa è la domanda cruciale a cui la Corte di Cassazione ha dato una risposta netta con l’ordinanza n. 31260/2024, stabilendo la piena tassabilità di tali somme. La decisione chiarisce un punto fondamentale, distinguendo nettamente il rimborso per il tragitto verso la sede di lavoro dall’indennità di trasferta.

I Fatti del Caso: Il Medico e la Richiesta di Rimborso

Un medico specialista ambulatoriale aveva richiesto all’Agenzia delle Entrate il rimborso delle ritenute IRPEF applicate su somme percepite a titolo di “rimborso spese di viaggio”. Tali somme coprivano i costi per gli spostamenti dal proprio comune di residenza alle diverse sedi ambulatoriali esterne dove svolgeva la sua attività professionale. L’Agenzia delle Entrate aveva negato il rimborso, dando il via a un contenzioso tributario.

Mentre la Commissione Tributaria di primo grado aveva dato ragione all’ente impositore, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado aveva ribaltato la decisione, accogliendo l’appello del medico e qualificando le somme come indennità a carattere risarcitorio, e quindi non imponibili. L’Agenzia delle Entrate ha dunque presentato ricorso in Cassazione.

La questione giuridica: Rimborso spese di viaggio o trasferta?

Il nodo della controversia era la corretta qualificazione fiscale del rimborso spese di viaggio. Secondo il professionista e la corte d’appello, si trattava di somme a carattere risarcitorio, simili a un’indennità di trasferta e quindi esenti da tassazione ai sensi dell’art. 51, comma 5, del TUIR (Testo Unico delle Imposte sui Redditi).

L’Agenzia delle Entrate, al contrario, sosteneva che tali somme non potessero essere assimilate alle trasferte, in quanto non si trattava di missioni temporanee in un luogo diverso da quello abituale, ma di semplici spostamenti per raggiungere le sedi di lavoro contrattualmente previste. Di conseguenza, dovevano essere incluse nel reddito da lavoro dipendente secondo il principio generale di onnicomprensività (art. 51, comma 1, TUIR).

L’analisi della Corte sul Rimborso spese di viaggio

La Corte di Cassazione ha accolto pienamente la tesi dell’Agenzia delle Entrate, fornendo un’analisi dettagliata della normativa.

La differenza fondamentale con l’indennità di trasferta

I giudici hanno chiarito che l’indennità di trasferta, che gode di un trattamento fiscale agevolato, presuppone uno spostamento temporaneo del lavoratore dal suo luogo di lavoro abituale, su richiesta e nell’interesse del datore di lavoro. Nel caso esaminato, invece, il medico si recava in quelle che erano, a tutti gli effetti, le sue sedi di lavoro prestabilite. Lo spostamento avveniva dalla propria residenza, non dalla sede di lavoro principale verso un’altra destinazione per una missione specifica. La Corte definisce questo tipo di emolumento come “rimborso spese di accesso”, ontologicamente diverso dalle “indennità percepite per le trasferte”.

Il principio di onnicomprensività del reddito

Poiché tali somme non rientrano nella specifica deroga prevista per le trasferte, esse ricadono nella regola generale dell’art. 51, comma 1, del TUIR. Questo articolo sancisce il principio di onnicomprensività, secondo cui “tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro” costituiscono reddito imponibile. Il rimborso per raggiungere la sede di lavoro, anche se forfettario e basato su indennità chilometrica, è una componente della retribuzione e come tale va tassato.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha motivato la sua decisione cassando la sentenza di secondo grado e rigettando l’originario ricorso del contribuente. Il ragionamento si fonda sulla distinzione netta tra la fattispecie della trasferta comandata (spostamento temporaneo dalla sede lavorativa) e quella dello spostamento del lavoratore dalla propria residenza per raggiungere la sede di lavoro, anche se questa è situata in un comune diverso. La Corte ha sottolineato che il cosiddetto “rimborso spese di accesso”, come quello percepito dal medico, non ha natura risarcitoria ma retributiva. Non essendo riconducibile alla disciplina delle trasferte, esso deve essere ricompreso tra le somme percepite in relazione al rapporto di lavoro e, di conseguenza, è soggetto a imposizione fiscale.

Le Conclusioni

Questa ordinanza consolida un orientamento giurisprudenziale chiaro con importanti implicazioni pratiche per medici, professionisti sanitari convenzionati e, in generale, per tutti i lavoratori che ricevono rimborsi per gli spostamenti casa-lavoro. Le somme percepite per coprire i costi di viaggio per raggiungere le diverse sedi di lavoro non possono essere considerate esentasse. Devono essere incluse nella base imponibile IRPEF, in quanto parte integrante del reddito da lavoro. Questa pronuncia serve da monito per una corretta pianificazione fiscale e per evitare contenziosi con l’Amministrazione Finanziaria.

Il rimborso spese corrisposto a un medico specialista per recarsi dalla propria residenza alle sedi ambulatoriali è tassabile?
Sì. Secondo la Corte di Cassazione, tale rimborso costituisce reddito da lavoro dipendente e deve essere assoggettato a tassazione IRPEF, in quanto non rientra nella categoria delle indennità di trasferta esentasse.

Qual è la differenza tra “rimborso spese di accesso” e “indennità di trasferta” secondo la Cassazione?
Il “rimborso spese di accesso” copre i costi per raggiungere la sede di lavoro dalla propria residenza ed è considerato reddito tassabile. L'”indennità di trasferta”, invece, riguarda spostamenti temporanei dal luogo di lavoro abituale per una missione specifica, su richiesta del datore di lavoro, e gode di un regime fiscale agevolato.

Perché il principio di onnicomprensività è fondamentale in questo caso?
Il principio di onnicomprensività (art. 51, comma 1, TUIR) stabilisce che tutto ciò che un lavoratore percepisce in relazione al suo rapporto di lavoro è tassabile, a meno che una norma specifica non preveda un’esenzione. Poiché il rimborso spese di viaggio non rientra nell’eccezione prevista per le trasferte, ricade nella regola generale e diventa parte del reddito imponibile.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 31260 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 31260 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 06/12/2024

Din. Rimb. IRPEF 2011, 2012, 2013 e 2014

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20291/2023 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO C/D, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato.

-ricorrente –

Contro

NOMECOGNOME rappresentato e difeso dall’Avvocato NOME COGNOME ed elettivamente domiciliato presso il suo studio in San Benedetto del Tronto, INDIRIZZO. EMAIL

-controricorrente –

Avverso la sentenza della C.G.T. DI SECONDO GRADO MARCHE n. 365/01/2023, depositata in data 13 aprile 2023.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12 novembre 2024 dal Consigliere dott.ssa NOME COGNOME

Rilevato che:

COGNOME NOMECOGNOME medico specialista ambulatoriale, sulla premessa di aver svolto i propri incarichi professionali presso

ambulatori esterni al proprio comune di residenza, con istanza di rimborso, presentata l ‘ 11 settembre 2015, ha richiesto alla direzione provinciale di Ascoli Piceno, Ufficio di San Benedetto del Tronto, il rimborso delle ritenute ai fini IRPEF operate dal sostituto d’imposta (trattenute sulle somme percepite a titolo di “rimborso spese di viaggio”) per gli anni di imposta 20112014. L’Ufficio rispondeva con provvedimento di diniego.

Avverso il diniego il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di Ascoli Piceno; si costituiva in giudizio anche l’Ufficio, che chiedeva la conferma del proprio operato.

La C.t.p., con sentenza n. 86/02/2018, rigettava il ricorso del contribuente.

Contro tale decisione proponeva appello il contribuente dinanzi la Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise; si costituiva in giudizio anche l’Agenzia delle Entrate, chiedendo la conferma di quanto statuito in primo grado.

Con sentenza n. 365/01/2023, depositata in data 13 aprile 2023, la Corte adita accoglieva l’appello.

Avverso la sentenza, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi mentre il contribuente ha resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 12 novembre 2024 per la quale l’ente erariale ha depositato memoria.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 51 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), e dell’art. 35 d.P.R. 28 luglio 2000, n. 271, attuativo dell’art. 48 dell’accordo collettivo nazionale per la disciplina dei rapporti con i medici specialisti ambulatoriali interni, stipulato in data 9 marzo 2000, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.» l’Ufficio lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha affermato che le somme
corrisposte alla controparte dovevano qualificarsi come percepite a titolo di indennità/risarcimento e non retributivo, con conseguente esenzione da tassazione e legittimità dell’istanza ex adverso formulata, mentre in realtà deve ritenersi che il regime delle trasferte non possa essere applicato al caso di specie in quanto esso trova luogo nella sola ipotesi in cui il lavoratore sia autorizzato a recarsi al luogo di missione, e non al luogo di lavoro, partendo dalla sua residenza.

1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione degli artt. 2909 cod.civ. e 112 e 324 cod. proc. civ. in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.» l’Ufficio lamenta l’ error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha riconosciuto il diritto al rimborso del contribuente a partire da luglio 2011, mentre sulla non spettanza dei rimborsi fino ad agosto 2011 si era oramai formato il giudicato, per mancata impugnazione sul punto, sulla sentenza di primo grado.
Il primo motivo di ricorso proposto è fondato; con esso, in particolare, parte ricorrente censura la sentenza del Giudice di seconde cure nella parte in cui ha riconosciuto la natura risarcitoria delle somme corrisposte ai medici specialisti ambulatoriali a titolo di rimborso delle spese di viaggio, per l’effetto ritenendole non imponibili, anziché quella propriamente retributiva.

2.1. Con riferimento alla disposizione riguardante i cc.dd. “trasfertisti”, è recentemente intervenuta la disposizione di cui all’art. 7-quinquies del d.l. 22 ottobre 2016, n. 193 (convertito dalla legge 1° dicembre 2016, n. 225) – che, secondo Cass., Sez. U., sentenza n. 27093 del 15/11/2017 (Rv. 646405 01), ‘ha introdotto una norma retroattiva autoqualificata di “interpretazione autentica” del comma 6 dell’art. 51 del TUIR, con la quale ha stabilito (comma 1) che i lavoratori rientranti nella disciplina prevista dal suddetto comma 6 sono quelli per i quali sussistono
contestualmente le seguenti tre condizioni: a) la mancata indicazione, nel contratto o nella lettera di assunzione, della sede di lavoro; b) lo svolgimento di un’attività lavorativa che richiede la continua mobilità del dipendente; c) la corresponsione al dipendente, in relazione allo svolgimento dell’attività lavorativa in luoghi sempre variabili e diversi, di un’indennità o maggiorazione di retribuzione “in misura fissa”, attribuite senza distinguere se il dipendente si è effettivamente recato in trasferta e dove la stessa si è svolta, aggiungendo che, in caso di mancata contestuale esistenza delle suindicate condizioni, è riconosciuto il trattamento previsto per le indennità di trasferta di cui al comma 5 del medesimo articolo 51’. Ed il Supremo consesso della Corte nella citata sentenza ha precisato che l’art. 7-quinquies del d.l. n. 193 del 2016 (convertito dalla legge n. 225 del 2016) ‘risulta conforme ai principi costituzionali di ragionevolezza e di tutela del legittimo affidamento nella certezza delle situazioni giuridiche, oltre che all’art. 117, primo comma, Cost., sotto il profilo del principio di preminenza del diritto e di quello del processo equo, consacrati nell’art. 6 della CEDU. Infatti, tale norma retroattiva ha attribuito alla norma interpretata un significato non solo compatibile con il suo tenore letterale ma più aderente alla originaria volontà del legislatore, con la finalità di porre rimedio ad una situazione di oggettiva incertezza del dato normativo, determinata un persistente contrasto tra la giurisprudenza di legittimità, le Pubbliche Amministrazioni del settore e la variegata giurisprudenza di merito’, precisando altresì che ‘in materia di trattamento contributivo dell’indennità di trasferta, alla stregua dei criteri di interpretazione letterale, storica, logico-sistematica e teleologica, l’espressione “anche se corrisposta con carattere di continuità” presente sia nell’art. 11 della legge 4 agosto 1984, n. 467 sia nel vigente art. 51, comma 6, del TUIR (così come nel comma 6 dell’art. 48 del TUIR, nel testo risultante dalle modifiche introdotte
dal d.lgs. 2 settembre 1997, n. 314) – deve essere intesa, nel senso che l’eventuale continuatività della corresponsione del compenso per la trasferta non ne modifica l’assoggettabilità al regime contributivo (e fiscale) meno gravoso (di quello stabilito in via generale per la retribuzione imponibile), rispettivamente previsto dalle citate disposizioni’. Da tali principi discende che nel caso di specie, indimostrata la ricorrenza delle tre condizioni di applicazione del disposto di cui al comma 6 dell’art. 51 TUIR, al contribuente, che comunque ha dimostrato l’effettuazione di trasferte lavorative, spetta la detassazione prevista dal comma 5 della medesima disposizione».
2.2. Ancora si è rilevato che, in concreto, i commi da 5 a 8 dell’art. 51 del Tuir stabiliscono, in deroga al principio di onnicomprensività della retribuzione dettato dal precedente primo comma, una parziale non concorrenza alla formazione del reddito per alcune indennità erogate a dipendenti che svolgono, occasionalmente o abitualmente, attività lavorativa in luoghi diversi rispetto a quello individuato nel contratto di lavoro. Contrariamente, nel caso di specie, come in quelli decisi da questa Corte con le pronunce richiamate, si verte in tema di indennità corrisposte al medico per svolgere attività di ambulatorio al di fuori del proprio comune di residenza, fattispecie differente da quella della trasferta comandata al di fuori del comune della sede di lavoro, come evidenziato dall’Amministrazione ricorrente, che richiama a tale proposito la Risoluzione n. 106/E/2015 del 21/12/2015 dell’Agenzia delle Entrate. Riscontra quanto ora osservato il rilievo che l’istituto della trasferta al di fuori del comune della sede di lavoro contrattualmente prevista trova diversa ed autonoma disciplina nell’art. 32 dell’Accordo collettivo nazionale di lavoro per la disciplina dei rapporti con i medici specialisti ambulatoriali interni ed altre professionalità sanitarie (biologi, chimici, psicologi) ai sensi dell’art. 48 della legge n. 833/78 e dell’art. 8 del d. lgs. n. 502 del
1992 e successive modificazioni ed integrazioni, del 29.07.09, presente anche nel successivo Accordo del 17.12.15. Detto articolo, rubricato ‘Attività esterna e pronta disponibilità’, al comma 1, prevede che ‘L’azienda, per propri fini istituzionali o esigenze erogative, può fare svolgere allo specialista ambulatoriale o al professionista, incaricato ai sensi del presente Accordo, attività professionale anche al di fuori della sede di lavoro indicata nella lettera di incarico (attività esterna). In caso di incarico conferito per lo svolgimento esclusivo di attività esterna, come sede di lavoro si intende quella dove avviene la rilevazione della presenza all’inizio dell’orario di servizio’ e, al comma 6, che ‘Per lo svolgimento di attività esterna al professionista è attribuito un emolumento forfetario aggiuntivo calcolato sul compenso orario (…)’.
2.3. Né l’emolumento in esame può essere ricondotto alla previsione derogatoria contemplata dal comma 2, lett. d) dell’art. 51 Tuir che, con specifico riferimento alle somme corrisposte e ai servizi prestati in relazione agli spostamenti per raggiungere dal luogo di residenza la sede di lavoro, prevede che: ‘Non concorrono a formare il reddito “le prestazioni di servizi di trasporto collettivo alla generalità o a categorie di dipendenti; anche se affidate a terzi ivi compresi gli esercenti servizi pubblici”. Tale fattispecie, infatti, non riguarda i rimborsi in oggetto, atteso che gli spostamenti in esame sono ‘individuali’ e non possono, evidentemente, essere ricondotti alle “prestazioni di servizi di trasporto collettivo”, previste dal menzionato articolo. In conclusione, deve darsi continuità all’orientamento recentemente espresso da questa Corte, che ha affermando che ‘il ‘rimborso spese di accesso’ previsto dall’art. 35 del d.P.R. n. 271 del 2000, il quale prevede la corresponsione di un ‘rimborso spese di accesso’ alla sede di lavoro che si trovi in un Comune diverso da quello di residenza del medico ambulatoriale convenzionato, rimborso determinato con il criterio forfettario della indennità chilometrica, è ontologicamente diverso dalle ‘indennità
percepite per le trasferte’ di cui all’art. 51 comma 5 Tuir, le quali consistono in spostamenti temporanei del luogo di esecuzione della prestazione lavorativa in comune diverso da quello ove essa è ordinariamente effettuata, spostamenti intervenuti su richiesta e nell’interesse del datore di lavoro; di conseguenza, il principio di onnicomprensività previsto dall’art. 51 comma 1 Tuir comporta che tale voce, non essendo riconducibile alla previsione di cui all’art. 51 comma 5 cit., debba essere ricompresa tra ‘le somme a qualunque titolo percepite’ in relazione al rapporto di lavoro dipendente, pertanto soggette ad imposizione fiscale’ (Cass. nn. 2124, 2126, 2184, tutte del 22/01/2024)» (Cass. n. 12075/2024).
2.4. Nella fattispecie in esame la Corte ha fatto mal governo dei principi normativi e giurisprudenziali illustrati allorquando ha affermato la natura non retributiva dell’indennità in questione, conseguentemente riconoscendole la non imponibilità.

Dall’accoglimento del primo motivo di ricorso discende l’assorbimento del secondo

In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso e, assorbito il secondo motivo, la sentenza impugnata va cassata; non essendo necessari ulteriori accertamento in fatto, la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, secondo comma, cod. proc. civ., con il rigetto dell’originario ricorso della società contribuente.

Si compensano le spese dei gradi di merito.

Le spese del giudizio di legittimità seguono il criterio della soccombenza e sono liquidate in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso e, assorbito il secondo motivo, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso della contribuente.

Compensa le spese dei gradi di merito.

Condanna il controricorrente alla rifusione delle spese del giudizio di legittimità che liquida in 3.000,00, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma il 12 novembre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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