Rimborso spese di viaggio: quando è tassabile?

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 31299/2024, ha stabilito che il rimborso spese di viaggio corrisposto a un medico specialista per gli spostamenti dal proprio comune di residenza alle diverse sedi ambulatoriali costituisce reddito imponibile. La Corte ha chiarito che tale emolumento non rientra nella categoria delle indennità di trasferta esenti da tassazione, ma rappresenta un rimborso per le spese di accesso al luogo di lavoro, pienamente soggetto al principio di onnicomprensività della retribuzione e quindi tassabile ai fini IRPEF.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 10 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Rimborso Spese di Viaggio: Tassabile se è per il Tragitto Casa-Lavoro

Il rimborso spese di viaggio rappresenta da sempre un terreno complesso nel diritto tributario, specialmente quando si tratta di distinguere tra spostamenti di lavoro e tragitti quotidiani. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione (n. 31299/2024) getta nuova luce sulla questione, stabilendo un principio chiaro per i professionisti, in particolare i medici, che operano in più sedi. La Corte ha affermato che le somme percepite per recarsi dalla propria residenza ai luoghi di lavoro, anche se diversi, sono da considerarsi parte del reddito imponibile e non beneficiano del regime di esenzione fiscale previsto per le trasferte.

Il Caso: Rimborso Spese di Viaggio per un Medico Specialista

La vicenda riguarda un medico specialista ambulatoriale che svolgeva la sua attività professionale presso diverse strutture sanitarie situate in comuni diversi da quello di sua residenza. Per questi spostamenti, egli riceveva un emolumento qualificato come “rimborso spese di viaggio”. Convinto della natura non imponibile di tali somme, il medico aveva richiesto all’Agenzia delle Entrate il rimborso delle ritenute IRPEF operate su questi importi per le annualità dal 2011 al 2014.

L’Agenzia delle Entrate aveva respinto la richiesta, dando il via a un contenzioso. Nei primi due gradi di giudizio, i giudici tributari avevano dato ragione al contribuente, qualificando tali somme come indennità non retributive e quindi non tassabili. L’Agenzia, tuttavia, ha impugnato la decisione davanti alla Corte di Cassazione, sostenendo che si trattasse di reddito da lavoro dipendente a tutti gli effetti.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ribaltando l’esito dei precedenti gradi di giudizio. La sentenza è stata cassata e, decidendo nel merito, la Corte ha rigettato l’originaria richiesta di rimborso del medico. Il punto centrale della decisione è la netta distinzione tra “trasferta” e “spostamento per raggiungere la sede di lavoro”.

Analisi dell’Ordinanza: perché il rimborso spese di viaggio è tassabile

Secondo la Cassazione, le indennità di trasferta esenti da tassazione, disciplinate dall’art. 51, comma 5, del TUIR, si applicano solo quando un lavoratore viene temporaneamente comandato a svolgere la propria attività in un luogo diverso dalla sua sede di lavoro abituale. Questo non era il caso del medico, i cui spostamenti non erano missioni occasionali, ma il tragitto quotidiano e necessario per raggiungere le sue diverse, ma fisse, sedi di lavoro.

La Corte ha definito questi rimborsi come “spese di accesso”, ovvero costi sostenuti per recarsi sul luogo di lavoro. Tali somme, anche se determinate con un criterio forfettario come l’indennità chilometrica, sono ontologicamente diverse dalle indennità di trasferta. Pertanto, esse ricadono nel principio generale di onnicomprensività della retribuzione (art. 51, comma 1, del TUIR), secondo cui ogni somma percepita in relazione al rapporto di lavoro concorre a formare il reddito imponibile.

Le Motivazioni della Corte

La Corte ha fondato la sua decisione su un orientamento giurisprudenziale consolidato e su una precisa interpretazione delle norme. Ha evidenziato che l’istituto della trasferta presuppone uno spostamento temporaneo dal luogo di lavoro contrattualmente previsto, su richiesta e nell’interesse del datore di lavoro. Nel caso di specie, invece, il medico si spostava dalla propria residenza per recarsi presso le sedi lavorative concordate, una situazione assimilabile al normale tragitto casa-lavoro.

I giudici hanno richiamato precedenti pronunce (tra cui Cass. n. 12075/2024) che avevano già affermato la piena imponibilità fiscale del cosiddetto “rimborso spese di accesso”. Questo rimborso, sebbene previsto da accordi collettivi, non può essere assimilato alle indennità di trasferta perché la sua funzione non è quella di compensare il disagio di una missione fuori sede, ma semplicemente di coprire i costi dello spostamento per raggiungere il posto di lavoro. Di conseguenza, tale emolumento deve essere ricompreso tra “le somme a qualunque titolo percepite” e assoggettato a imposizione fiscale.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per Professionisti e Aziende

Questa ordinanza consolida un principio fondamentale con importanti implicazioni pratiche. Professionisti e lavoratori con più sedi fisse di lavoro devono essere consapevoli che i rimborsi ricevuti per gli spostamenti dalla propria abitazione a tali sedi sono considerati reddito e, come tali, soggetti a tassazione. Le aziende, d’altro canto, devono operare correttamente le ritenute fiscali su tali somme per evitare contenziosi con il Fisco. La sentenza ribadisce che solo le indennità per trasferte vere e proprie, intese come spostamenti occasionali verso sedi non abituali, possono beneficiare del regime fiscale agevolato. Viene così tracciata una linea netta tra il costo per raggiungere il lavoro, che rientra nella sfera personale del lavoratore, e il costo di una missione lavorativa, che è a carico dell’azienda e gode di un trattamento fiscale di favore.

Il rimborso spese per gli spostamenti tra casa e le diverse sedi di lavoro di un medico è tassabile?
Sì. Secondo la Corte di Cassazione, tale rimborso è considerato un “rimborso spese di accesso” al luogo di lavoro e non un’indennità di trasferta. Pertanto, rientra nel principio di onnicomprensività del reddito da lavoro e deve essere assoggettato a imposizione fiscale.

Qual è la differenza fiscale tra “rimborso spese di accesso” e “indennità di trasferta”?
L'”indennità di trasferta”, prevista dall’art. 51, comma 5 del TUIR, è parzialmente o totalmente esente da tasse e riguarda gli spostamenti temporanei in un luogo diverso dalla sede di lavoro abituale. Il “rimborso spese di accesso”, invece, copre il costo per raggiungere la sede di lavoro ordinaria dalla propria residenza; è considerato parte della retribuzione e, di conseguenza, è interamente tassabile.

Quali condizioni devono sussistere per applicare il regime fiscale agevolato dei “trasfertisti”?
Secondo la normativa (art. 7-quinquies del d.l. 193/2016), per essere considerati “trasfertisti” e beneficiare di un regime fiscale agevolato, devono sussistere tre condizioni contemporaneamente: a) la mancata indicazione di una sede di lavoro fissa nel contratto; b) lo svolgimento di un’attività che richiede continua mobilità; c) la corresponsione di un’indennità fissa non legata alle singole trasferte. In assenza di queste condizioni, si applica il regime delle normali trasferte o, come nel caso di specie, la piena tassabilità.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 31299 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 31299 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 06/12/2024

Din. Rimb. IRPEF 2011, 2012, 2013 e 2014

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20290/2023 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO, rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE.

-ricorrente –

Contro

COGNOME NOME, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO ed elettivamente domiciliato presso il suo studio in San Benedetto del TrontoINDIRIZZO. EMAIL

-controricorrente –

Avverso la sentenza della C.G.T. DI SECONDO GRADO MARCHE n. 364/01/2023, depositata in data 13 aprile 2023.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12 novembre 2024 dal AVV_NOTAIO NOME COGNOME.

Rilevato che:

COGNOME NOME, medico specialista ambulatoriale, sulla premessa di aver svolto i propri incarichi professionali presso

ambulatori esterni al proprio comune di residenza, con istanza di rimborso, presentata il 10 settembre 2014, ha richiesto alla direzione provinciale di Ascoli Piceno, Ufficio di San Benedetto del Tronto, il rimborso RAGIONE_SOCIALE ritenute ai fini IRPEF operate dal sostituto d’imposta (trattenute sulle somme percepite a titolo di “rimborso spese di viaggio”) per gli anni di imposta 20112014. L’Ufficio rispondeva con provvedimento di diniego.

Avverso il diniego il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di Ascoli Piceno; si costituiva in giudizio anche l’Ufficio, che chiedeva la conferma del proprio operato.

La C.t.p., con sentenza n. 60/02/2018, accoglieva il ricorso del contribuente.

Contro tale decisione proponeva appello l’RAGIONE_SOCIALE dinanzi la Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise; si costituiva in giudizio anche il contribuente, chiedendo la conferma di quanto statuito in primo grado.

Con sentenza n. 364/01/2023, depositata in data 13 aprile 2023, la Corte adita accoglieva parzialmente l’appello, limitatamente alla determinazione RAGIONE_SOCIALE imposte richieste da quantificarsi in € 5.114,16.

Avverso la sentenza, l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione affidato ad un motivo mentre il contribuente ha resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 12 novembre 2024 per la quale l’ente erariale ha depositato memoria.

Considerato che:

Con l’unico motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 51 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), e dell’art. 35 d.P.R. 28 luglio 2000, n. 271, attuativo dell’art. 48 dell’RAGIONE_SOCIALE con RAGIONE_SOCIALE, stipulato in data 9 marzo 2000, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3,

cod. proc. civ.» l’Ufficio lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha affermato che le somme corrisposte alla controparte dovevano qualificarsi come percepite a titolo di indennità/risarcimento e non retributivo, con conseguente esenzione da tassazione e legittimità dell’istanza ex adverso formulata, mentre in realtà deve ritenersi che il regime RAGIONE_SOCIALE trasferte non possa essere applicato al caso di specie in quanto esso trova luogo nella sola ipotesi in cui il lavoratore sia autorizzato a recarsi al luogo di missione, e non al luogo di lavoro, partendo dalla sua residenza.
Il motivo di ricorso proposto è fondato.

2.1. Con riferimento alla disposizione riguardante i cc.dd. “trasfertisti”, è recentemente intervenuta la disposizione di cui all’art. 7-quinquies del d.l. 22 ottobre 2016, n. 193 (convertito dalla legge 1° dicembre 2016, n. 225) – che, secondo Cass., Sez. U., sentenza n. 27093 del 15/11/2017 (Rv. 646405 01), ‘ha introdotto una norma retroattiva autoqualificata di “interpretazione autentica” del comma 6 dell’art. 51 del TUIR, con la quale ha stabilito (comma 1) che i lavoratori rientranti nella RAGIONE_SOCIALE prevista dal suddetto comma 6 sono quelli per i quali sussistono contestualmente le seguenti tre condizioni: a) la mancata indicazione, nel contratto o nella lettera di assunzione, della sede di lavoro; b) lo svolgimento di un’attività lavorativa che richiede la continua mobilità del dipendente; c) la corresponsione al dipendente, in relazione allo svolgimento dell’attività lavorativa in luoghi sempre variabili e diversi, di un’indennità o maggiorazione di retribuzione “in misura fissa”, attribuite senza distinguere se il dipendente si è effettivamente recato in trasferta e dove la stessa si è svolta, aggiungendo che, in caso di mancata contestuale esistenza RAGIONE_SOCIALE suindicate condizioni, è riconosciuto il trattamento previsto per le indennità di trasferta di cui al comma 5 del medesimo articolo 51′. Ed il Supremo consesso della Corte nella
citata sentenza ha precisato che l’art. 7-quinquies del d.l. n. 193 del 2016 (convertito dalla legge n. 225 del 2016) ‘risulta conforme ai principi costituzionali di ragionevolezza e di tutela del legittimo affidamento nella certezza RAGIONE_SOCIALE situazioni giuridiche, oltre che all’art. 117, primo comma, Cost., sotto il profilo del principio di preminenza del diritto e di quello del processo equo, consacrati nell’art. 6 della CEDU. Infatti, tale norma retroattiva ha attribuito alla norma interpretata un significato non solo compatibile con il suo tenore letterale ma più aderente alla originaria volontà del legislatore, con la finalità di porre rimedio ad una situazione di oggettiva incertezza del dato normativo, determinata un persistente contrasto tra la giurisprudenza di legittimità, le Pubbliche Amministrazioni del settore e la variegata giurisprudenza di merito’, precisando altresì che ‘in materia di trattamento contributivo dell’indennità di trasferta, alla stregua dei criteri di interpretazione letterale, storica, logico-sistematica e teleologica, l’espressione “anche se corrisposta con carattere di continuità” presente sia nell’art. 11 della legge 4 agosto 1984, n. 467 sia nel vigente art. 51, comma 6, del TUIR (così come nel comma 6 dell’art. 48 del TUIR, nel testo risultante dalle modifiche introdotte dal d.lgs. 2 settembre 1997, n. 314) – deve essere intesa, nel senso che l’eventuale continuatività della corresponsione del compenso per la trasferta non ne modifica l’assoggettabilità al regime contributivo (e fiscale) meno gravoso (di quello stabilito in via RAGIONE_SOCIALE per la retribuzione imponibile), rispettivamente previsto dalle citate disposizioni’. Da tali principi discende che nel caso di specie, indimostrata la ricorrenza RAGIONE_SOCIALE tre condizioni di applicazione del disposto di cui al comma 6 dell’art. 51 TUIR, al contribuente, che comunque ha dimostrato l’effettuazione di trasferte lavorative, spetta la detassazione prevista dal comma 5 della medesima disposizione».
2.2. Ancora si è rilevato che, in concreto, i commi da 5 a 8 dell’art. 51 del Tuir stabiliscono, in deroga al principio di onnicomprensività della retribuzione dettato dal precedente primo comma, una parziale non concorrenza alla formazione del reddito per alcune indennità erogate a dipendenti che svolgono, occasionalmente o abitualmente, attività lavorativa in luoghi diversi rispetto a quello individuato nel contratto di lavoro. Contrariamente, nel caso di specie, come in quelli decisi da questa Corte con le pronunce richiamate, si verte in tema di indennità corrisposte al medico per svolgere attività di ambulatorio al di fuori del proprio comune di residenza, fattispecie differente da quella della trasferta comandata al di fuori del comune della sede di lavoro, come evidenziato dall’Amministrazione ricorrente, che richiama a tale proposito la Risoluzione n. 106/E/2015 del 21/12/2015 dell’RAGIONE_SOCIALE. Riscontra quanto ora osservato il rilievo che l’istituto della trasferta al di fuori del comune della sede di lavoro contrattualmente prevista trova diversa ed autonoma RAGIONE_SOCIALE nell’art. 32 dell’Accordo RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di lavoro per la RAGIONE_SOCIALE dei RAGIONE_SOCIALE con i RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ed altre professionalità sanitarie (biologi, chimici, psicologi) ai sensi dell’art. 48 della legge n. 833/78 e dell’art. 8 del d. lgs. n. 502 del 1992 e successive modificazioni ed integrazioni, del 29.07.09, presente anche nel successivo Accordo del 17.12.15. Detto articolo, rubricato ‘Attività esterna e pronta disponibilità’, al comma 1, prevede che ‘L’azienda, per propri fini istituzionali o esigenze erogative, può fare svolgere allo specialista ambulatoriale o al professionista, incaricato ai sensi del presente Accordo, attività professionale anche al di fuori della sede di lavoro indicata nella lettera di incarico (attività esterna). In caso di incarico conferito per lo svolgimento esclusivo di attività esterna, come sede di lavoro si intende quella dove avviene la rilevazione della presenza all’inizio dell’orario di servizio’ e, al comma 6, che ‘Per lo svolgimento di
attività esterna al professionista è attribuito un emolumento forfetario aggiuntivo calcolato sul compenso orario (…)’. 2.3. Né l’emolumento in esame può essere ricondotto alla previsione derogatoria contemplata dal comma 2, lett. d) dell’art. 51 Tuir che, con specifico riferimento alle somme corrisposte e ai servizi prestati in relazione agli spostamenti per raggiungere dal luogo di residenza la sede di lavoro, prevede che: ‘Non concorrono a formare il reddito “le prestazioni di servizi di trasporto RAGIONE_SOCIALE alla generalità o a categorie di dipendenti; anche se affidate a terzi ivi compresi gli esercenti servizi pubblici”. Tale fattispecie, infatti, non riguarda i rimborsi in oggetto, atteso che gli spostamenti in esame sono ‘individuali’ e non possono, evidentemente, essere ricondotti alle “prestazioni di servizi di trasporto RAGIONE_SOCIALE“, previste dal menzionato articolo. In conclusione, deve darsi continuità all’orientamento recentemente espresso da questa Corte, che ha affermando che ‘il ‘rimborso spese di accesso’ previsto dall’art. 35 del d.P.R. n. 271 del 2000, il quale prevede la corresponsione di un ‘rimborso spese di accesso’ alla sede di lavoro che si trovi in un Comune diverso da quello di residenza del medico ambulatoriale convenzionato, rimborso determinato con il criterio forfettario della indennità chilometrica, è ontologicamente diverso dalle ‘indennità percepite per le trasferte’ di cui all’art. 51 comma 5 Tuir, le quali consistono in spostamenti temporanei del luogo di esecuzione della prestazione lavorativa in comune diverso da quello ove essa è ordinariamente effettuata, spostamenti intervenuti su richiesta e nell’interesse del datore di lavoro; di conseguenza, il principio di onnicomprensività previsto dall’art. 51 comma 1 Tuir comporta che tale voce, non essendo riconducibile alla previsione di cui all’art. 51 comma 5 cit., debba essere ricompresa tra ‘le somme a qualunque titolo percepite’ in relazione al rapporto di lavoro dipendente, pertanto soggette ad imposizione fiscale’ (Cass. nn. 2124, 2126, 2184, tutte del 22/01/2024)» (Cass. n. 12075/2024).
2.4. Nella fattispecie in esame la Corte ha fatto mal governo dei principi normativi e giurisprudenziali illustrati allorquando ha affermato la natura non retributiva dell’indennità in questione, conseguentemente riconoscendole la non imponibilità.

In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza va cassata; non essendo necessari ulteriori accertamento in fatto, la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, secondo comma, cod. proc. civ., con il rigetto dell’originario ricorso della società contribuente.

Si compensano le spese dei gradi di merito.

Le spese del giudizio di legittimità seguono il criterio della soccombenza e sono liquidate in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso della contribuente.

Compensa le spese dei gradi di merito.

Condanna il controricorrente alla rifusione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità che liquida in € 3.000,00, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma il 12 novembre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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