Rimborso spese di accesso: tassazione e limiti

Un medico specialista ha richiesto la restituzione di imposte su somme percepite come rimborso spese di accesso per recarsi al lavoro in un comune diverso da quello di residenza. La Corte di Cassazione, accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ha stabilito che tale rimborso, se erogato in modo forfettario (es. indennità chilometrica), non è assimilabile a un’esente indennità di trasferta. Rientra invece nel principio di onnicomprensività del reddito da lavoro dipendente e, pertanto, è soggetto a tassazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 7 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Rimborso Spese di Accesso: Quando è Tassabile? La Cassazione Chiarisce

Il trattamento fiscale delle somme erogate ai lavoratori per coprire i costi di spostamento è un tema complesso e fonte di frequente contenzioso. Un recente provvedimento della Corte di Cassazione ha offerto un importante chiarimento sulla tassazione del cosiddetto rimborso spese di accesso, distinguendolo nettamente dall’indennità di trasferta. La questione riguardava un medico specialista che riceveva un’indennità per recarsi a lavoro in ambulatori situati fuori dal suo comune di residenza.

I Fatti del Caso: La Richiesta del Medico

Un medico specialista presentava un’istanza di rimborso per un importo di 3.670,00 euro, relativo all’anno d’imposta 2011. Tale somma era stata percepita come indennità per le spese di viaggio sostenute per esercitare la sua professione in ambulatori esterni al comune di residenza. Il contribuente riteneva che tali somme fossero esenti da tassazione. Di fronte al silenzio dell’amministrazione finanziaria, interpretato come un rigetto (silenzio-rifiuto), il medico adiva le vie legali.

Inizialmente, la Commissione tributaria provinciale dava ragione al contribuente. Anche in appello, la decisione veniva confermata. L’Agenzia delle Entrate, tuttavia, non si arrendeva e proponeva ricorso per Cassazione, sostenendo la piena tassabilità di tali emolumenti.

L’Analisi della Cassazione sul Rimborso Spese di Accesso

La Corte di Cassazione ha ribaltato le decisioni dei gradi precedenti, accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. Il punto centrale della controversia era stabilire la natura giuridica e fiscale del rimborso spese di accesso erogato al medico.

La Corte ha chiarito che questo tipo di rimborso, determinato in modo forfettario sulla base della distanza chilometrica (secondo quanto previsto dall’art. 48 dell’Accordo Collettivo di settore e dall’art. 35 del d.P.R. n. 271/2000), non può essere confuso con l’indennità di trasferta di cui all’art. 51, comma 5, del TUIR. Quest’ultima, infatti, presuppone uno spostamento temporaneo del lavoratore in un luogo diverso dalla sede di lavoro abituale, nell’interesse e su richiesta del datore di lavoro.

Nel caso di specie, invece, il medico si recava in modo continuativo presso una sede di lavoro fissa, sebbene situata in un comune diverso da quello di residenza. L’indennità percepita non era quindi legata a una trasferta occasionale, ma compensava il disagio del tragitto casa-lavoro.

Il Principio di Onnicomprensività del Reddito

Il perno della decisione è il principio di onnicomprensività del reddito da lavoro dipendente, sancito dall’art. 51, comma 1, del TUIR. Secondo tale principio, tutto ciò che il dipendente riceve in relazione al rapporto di lavoro costituisce reddito imponibile, a meno che la legge non preveda una specifica deroga. Le indennità di trasferta sono una di queste deroghe, ma, come spiegato dalla Corte, il rimborso spese di accesso non rientra in tale categoria.

La Cassazione ha stabilito che un’indennità forfettaria, stabilita per compensare l’accesso a una sede di lavoro posta in un Comune diverso da quello di residenza, rientra a pieno titolo nel reddito da lavoro e, di conseguenza, non può essere considerata esente da tassazione.

Le Motivazioni della Decisione

Le motivazioni della Corte si fondano su una distinzione ontologica tra le diverse tipologie di rimborsi. Il rimborso per una trasferta è destinato a coprire costi eccezionali sostenuti per un’esigenza lavorativa temporanea fuori sede. Il rimborso per l’accesso alla sede di lavoro, al contrario, copre un costo ordinario, quello del pendolarismo, anche se su lunga distanza. Essendo un emolumento erogato in modo stabile e commisurato forfettariamente alla distanza, esso assume la natura di una componente aggiuntiva della retribuzione.

La Corte ha inoltre respinto l’eccezione di giudicato esterno sollevata dal contribuente, il quale aveva ottenuto una sentenza favorevole per un’annualità precedente. I giudici hanno specificato che una sentenza su un determinato anno d’imposta non è automaticamente vincolante per gli anni successivi, specialmente quando l’accertamento si basa su presupposti di fatto (come la natura delle indennità) che possono variare nel tempo.

Conclusioni

Con questa ordinanza, la Corte di Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado per una nuova valutazione. Il principio di diritto stabilito è chiaro: le indennità forfettarie corrisposte per il tragitto casa-lavoro, anche se il luogo di lavoro si trova in un altro comune, sono soggette a tassazione in quanto parte integrante del reddito da lavoro. Questa decisione ha importanti implicazioni pratiche per tutti i lavoratori che ricevono compensi simili, chiarendo che solo le indennità per trasferte temporanee e occasionali possono beneficiare, entro certi limiti, dell’esenzione fiscale.

Il rimborso spese forfettario per raggiungere la sede di lavoro è tassabile?
Sì. Secondo l’ordinanza, un rimborso erogato in modo forfettario, come un’indennità chilometrica, per coprire le spese del tragitto tra la residenza e la sede di lavoro abituale, è considerato parte del reddito da lavoro e quindi è soggetto a tassazione.

Qual è la differenza tra ‘rimborso spese di accesso’ e ‘indennità di trasferta’?
Il ‘rimborso spese di accesso’ compensa il costo ordinario del tragitto casa-lavoro. L”indennità di trasferta’, invece, copre i costi per uno spostamento temporaneo e occasionale in una sede diversa da quella abituale, avvenuto su richiesta e nell’interesse del datore di lavoro. Solo quest’ultima può essere, a certe condizioni, esente da imposte.

Una precedente sentenza favorevole su un anno d’imposta ha effetto sugli anni successivi?
No, non automaticamente. La Corte ha chiarito che una sentenza relativa a un anno d’imposta non è vincolante per gli anni successivi se i presupposti di fatto non sono permanenti e identici, poiché la natura delle indennità e delle spese può cambiare di anno in anno, richiedendo una nuova valutazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 9656 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 9656 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 13/04/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 12216/2024 R.G. proposto da : RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (NUMERO_DOCUMENTO) che lo rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

INGLESE NOMECOGNOME elettivamente domiciliato in BARI INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE che lo rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA II GRADO PUGLIA n. 275/2024 depositata il 23/01/2024. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 04/02/2025

dal Consigliere NOME COGNOME

RITENUTO CHE

Il dott. COGNOME Angelo presentava in data 31 dicembre 2015 istanza di restituzione della somma di € 3.6 70 ,00 relativa all’anno d’imposta 201 1, costituita da spese di viaggio per esercitare le mansioni di medico specialista in ambulatori esterni al comune di residenza, ritenute dal contribuente esenti da tassazione.

Veniva impugnato il silenzio-rifiuto ed il primo grado si concludeva con la sent. n. 1445/17, con cui la Commissione tributaria provinciale di Taranto accoglieva il ricorso del contribuente con compensazione delle spese.

L’appello dell’ufficio veniva respinto con la sentenza qui impugnata.

Ha quindi proposto ricorso per cassazione L’Agenzia delle Entrate, sulla scorta di due motivi.

Il contribuente resiste con controricorso. Vi è memoria scritta del medesimo controricorrente.

Successivamente è stata fissata udienza in camera di consiglio, per il 4 febbraio 2025.

CONSIDERATO CHE

I due motivi di ricorso possono compendiarsi come segue:

violazione e falsa applicazione dell’art. 51, commi 1, 2 e 5, dell’art. 13, comma 1, e dell’art. 6, comma 2, del TUIR, ed erronea interpretazione dell’art. 48 del dell’Accordo Collettivo Nazionale per

la disciplina dei rapporti con i medici specialisti ambulatoriali (in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c.);

violazione e falsa applicazione degli artt. 37 e 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c.)

In via pregiudiziale occorre rilevare l’infondatezza dell’eccezione di giudicato esterno avanzata dal contribuente nella propria memoria scritta. Come è noto, infatti, la sentenza del giudice tributario con la quale si accertano il contenuto e l’entità degli obblighi del contribuente per un determinato anno d’imposta fa stato, nei giudizi relativi ad imposte dello stesso tipo dovute per gli anni successivi, ove pendenti tra le stesse parti, solo per quanto attiene a quegli elementi costitutivi della fattispecie che, estendendosi ad una pluralità di periodi di imposta, assumano carattere tendenzialmente permanente, mentre non può avere alcuna efficacia vincolante quando l’accertamento relativo ai diversi anni si fondi su presupposti di fatto relativi a tributi differenti ed a diverse annualità (Sez. 5, sent. n. 38950 del 07/12/2021). Per altro verso, più recentemente, si è altresì osservato che in tema di imposte dirette e di IVA oggetto di verifica nei confronti di associazioni culturali non riconosciute, cui sia contestato lo svolgimento di attività commerciale, l’invocato giudicato esterno ex art. 2909 c.c., relativo a precedente anno di imposta non spiega automaticamente effetto per gli anni successivi, in particolare con riferimento alla natura non commerciale della associazione accertata con la sentenza definitiva, in quanto è onere di parte contribuente dimostrare l’identità delle questioni e dei presupposti di fatto alla base delle riprese per le diverse annualità, in presenza di questioni e presupposti che non possono essere considerati accertati una volta per sempre, nel pieno rispetto del principio di capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost. e, con riferimento all’imposizione indiretta, anche del diritto unionale come
interpretato da CGUE 3 settembre 2009, C-2/08, RAGIONE_SOCIALE (Sez. 5, Sentenza n. 29992 del 13/10/2022).

Nel caso di specie si è di fronte non soltanto ad anni di imposta diversi (la diversa sentenza invocata riguarda infatti il 2014), ma a valutazioni in fatto (la natura onnicomprensiva o a piè di lista di indennizzi) certamente suscettibili di dare risultati diversi a seconda dei diversi documenti censiti in ciascun giudizio e formati in periodi cronologicamente distinti.

3. Il primo motivo di ricorso è peraltro fondato, alla luce di un ormai consolidato orientamento al quale questo collegio intende dare continuità.

Secondo Sez. 5, sent. n. 2124 del 22/01/2024 (Rv. 670171 – 01), infatti, il “rimborso spese di accesso” alla sede di lavoro che si trovi in un Comune diverso da quello di residenza del medico ambulatoriale convenzionato, determinato con il criterio forfettario della indennità chilometrica previsto dall’art. 35 del d.P.R. n. 271 del 2000, deve ritenersi ontologicamente diverso dalle “indennità percepite per le trasferte” di cui all’art. 51, comma 5, TUIR, le quali consistono in spostamenti temporanei del luogo di esecuzione della prestazione lavorativa in Comune diverso da quello ove essa è ordinariamente effettuata, spostamenti intervenuti su richiesta e nell’interesse del datore di lavoro, né rientra in alcuna delle ipotesi legali di deroga al principio di onnicomprensività del reddito da lavoro previsto dall’art. 51, comma 1, TUIR.
In precedenza, anche Sez. 5, ord. n. 8489 del 06/05/2020 (Rv. 657623 – 01), ha stabilito che, in tema di imposte sui redditi, il rimborso delle spese di trasferta ex art. 51, comma 5, d.P.R. n. 917 del 1986, può essere analitico, se ancorato agli esborsi, per vitto, alloggio e viaggio, effettivamente sostenuti e adeguatamente documentati dal dipendente, ovvero forfetario, se operato attraverso il riconoscimento di una provvista di denaro per sostenere le spese di vitto e alloggio, con la conseguenza che,
mentre nel primo caso il rimborso non determina alcuna tassazione in capo al dipendente, nel secondo l’importo che oltrepassi il limite massimo previsto dall’art. 51 cit. concorre alla formazione del reddito di lavoro.

Nel caso di specie appare pacifico che il rimborso fosse determinato in modo forfettario quale forma di indennità stabilità per compensare l’accesso ad una sede di lavoro posta in un Comune diverso da quello di residenza del medico contribuente. Infatti, si tratta di rimborsi forfetariamente commisurati, ai sensi dell’art. 48 dell’Accordo collettivo, in base alla distanza chilometrica tra il comune di residenza e quello di svolgimento dell’incarico conferito, non potendosi parlare né di rimborsi spese ‘a piè di lista’ né di indennità di trasferta.
Pertanto, tale indennità rientra nel principio di onnicomprensività del reddito da lavoro e non può considerarsi posta esente da tassazione.

Il secondo motivo di ricorso è assorbito da quanto precede.

La pronuncia impugnata va quindi cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Puglia-Bari affinché, in diversa composizione, proceda ad una nuova valutazione del caso attenendosi ai principi enunciati, provvedendo altresì sulle spese, anche in relazione al presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte,

accoglie il primo motivo di ricorso e, assorbito il secondo mezzo, cassa in parte qua la decisione impugnata; rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Puglia – Bari, in diversa composizione, per un nuovo esame ed al fine di provvedere alla regolamentazione delle spese, comprese quelle del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 4 febbraio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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