Rimborso ritenute indebite: diritto pieno e immediato

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 6208/2025, ha stabilito che un contribuente, tenuto a restituire somme precedentemente percepite e tassate, ha diritto al rimborso delle ritenute indebite versate. Tale diritto sorge nel momento in cui viene accertato l’obbligo di restituzione delle somme lorde e non è subordinato all’effettiva restituzione rateale. Il contribuente può scegliere tra la deduzione dell’onere e l’azione diretta di rimborso, senza che la prima opzione precluda la seconda.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Rimborso Ritenute Indebite: La Cassazione Conferma il Diritto Pieno e Immediato del Contribuente

Una recente sentenza della Corte di Cassazione (n. 6208/2025) ha affrontato un tema di grande rilevanza per molti contribuenti: il diritto al rimborso delle ritenute indebite. Il caso riguarda la situazione in cui un cittadino, dopo aver percepito somme soggette a tassazione, è obbligato a restituirle. La domanda fondamentale è: come si recuperano le tasse già pagate su un reddito che, di fatto, non è più dovuto? La Corte ha fornito una risposta chiara, rafforzando le tutele del contribuente nei confronti del Fisco.

I Fatti del Caso

La vicenda ha origine dalla richiesta di una contribuente di ottenere il rimborso delle ritenute IRPEF operate su un’indennità integrativa speciale, percepita unitamente alla pensione di reversibilità. Inizialmente, la Corte dei Conti aveva riconosciuto il suo diritto a ricevere l’intera indennità. L’ente pensionistico aveva quindi liquidato le somme, operando le ritenute fiscali previste per legge.

Successivamente, una sentenza di secondo grado aveva riformato la decisione, riducendo l’importo dell’indennità spettante. Di conseguenza, l’ente pensionistico aveva richiesto alla contribuente la restituzione delle somme erogate in eccesso, al lordo delle imposte già versate all’Erario. La contribuente, a sua volta, ha presentato istanza di rimborso all’Agenzia delle Entrate per le ritenute fiscali operate su somme che era tenuta a restituire. Di fronte al silenzio-rifiuto dell’Agenzia, è nato il contenzioso.

La Questione del Rimborso delle Ritenute Indebite

Il nucleo del problema giuridico risiede nel coordinamento tra l’obbligo del contribuente di restituire le somme lorde all’ente erogatore e il suo diritto a recuperare le imposte pagate su tali somme. La Commissione Tributaria Regionale aveva accolto solo parzialmente le ragioni della contribuente, stabilendo che il rimborso fiscale dovesse avvenire ‘in proporzione alle singole somme oggetto di materiale restituzione’. In pratica, il diritto al rimborso maturava solo man mano che la contribuente restituiva il debito all’ente pensionistico. Questa interpretazione è stata censurata dalla Corte di Cassazione.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha ribaltato la decisione di merito, accogliendo pienamente il ricorso della contribuente. Il ragionamento dei giudici si fonda su principi cardine del diritto tributario.

In primo luogo, viene chiarito che l’obbligo fiscale è strettamente legato al presupposto dell’imposta, ovvero l’effettiva percezione di un reddito. Quando una sentenza stabilisce che le somme percepite non sono dovute, viene meno il presupposto stesso dell’imposizione. Di conseguenza, le ritenute operate su tali somme diventano ‘indebite’.

Il punto cruciale della sentenza è la distinzione tra due strumenti a disposizione del contribuente per recuperare le imposte versate: la deduzione dal reddito (prevista dall’art. 10 del TUIR) e l’azione di rimborso (art. 38 del d.P.R. 602/1973). La Corte ha ribadito che si tratta di due strade alternative e che la possibilità di utilizzare il meccanismo della deduzione non esclude affatto il diritto di chiedere il rimborso diretto. È una libera scelta del contribuente.

Inoltre, la Corte ha stabilito che il diritto al rimborso sorge nel momento in cui si verifica il ‘presupposto per la restituzione’, ovvero quando l’obbligo di restituire le somme all’ente erogatore diventa definitivo. Il ‘dies a quo’, cioè il giorno da cui decorre il termine per chiedere il rimborso, non è la data dell’originaria ritenuta (quando il pagamento era ancora legittimo), ma il momento successivo in cui il pagamento si rivela indebito a causa dell’obbligo di restituzione. Questo evento fa sorgere il diritto del contribuente a ripetere gli importi trattenuti a titolo di ritenuta.

Infine, la sentenza ha escluso categoricamente che il diritto al rimborso sia condizionato all’effettiva e integrale restituzione delle somme all’ente erogatore. I rapporti tra contribuente ed ente pensionistico, e tra contribuente e Fisco, sono autonomi. L’Agenzia delle Entrate non ha interesse a verificare l’avvenuta restituzione, poiché il suo obbligo di rimborso nasce dalla semplice insussistenza, conclamata, dell’obbligazione tributaria.

Le Conclusioni

La sentenza rappresenta un importante punto fermo a tutela del contribuente. Stabilisce che chi è tenuto a restituire somme lorde precedentemente percepite ha un diritto immediato e incondizionato al rimborso delle ritenute indebite subite. Non è necessario attendere la completa restituzione del debito all’ente erogatore. Questo principio evita un ingiusto arricchimento dell’Erario e garantisce che l’imposizione fiscale colpisca solo i redditi effettivamente e legittimamente percepiti, in piena conformità con il principio di capacità contributiva.

Un contribuente ha diritto al rimborso delle tasse pagate su somme che deve poi restituire?
Sì, la Corte di Cassazione ha confermato che quando viene accertato l’obbligo di restituire somme precedentemente percepite, le ritenute fiscali operate su di esse diventano indebite e il contribuente ha pieno diritto a chiederne il rimborso all’Agenzia delle Entrate.

Per chiedere il rimborso delle tasse, è necessario aver già restituito l’intero importo lordo all’ente che lo ha erogato?
No, la sentenza chiarisce che il diritto al rimborso fiscale è autonomo e non è subordinato all’effettiva e integrale restituzione delle somme lorde all’ente erogatore. Il diritto al rimborso sorge nel momento in cui si consolida l’obbligo di restituzione.

Quali sono le opzioni per il contribuente per recuperare le imposte non dovute?
Il contribuente ha due strade alternative e la scelta è libera: può chiedere il rimborso diretto delle imposte all’Agenzia delle Entrate tramite un’apposita istanza, oppure può utilizzare il meccanismo della deduzione delle somme restituite dal proprio reddito complessivo nell’anno di restituzione. Una via non esclude l’altra.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6208 Anno 2025

Civile Sent. Sez. 5 Num. 6208 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 08/03/2025

IRPEF RIMBORSO SILENZIO RIFIUTO

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 19938/2020 R.G. proposto da:

COGNOME NOME, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio AVV_NOTAIO‘AVV_NOTAIO che la rappresenta e difende,

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore,

-resistente –

avverso la sentenza AVV_NOTAIOa COMM. TRIB. REG. CALABRIA n. 514/2020, depositata il 03/02/2020;

udita la relazione svolta in pubblica udienza del 6 febbraio 2025 dal Consigliere NOME COGNOME;

lette le conclusioni scritte del Sostituto Procuratore generale NOME COGNOME e sentito il Sostituto Procuratore Generale, NOME COGNOME, che hanno chiesto entrambi l’accoglimento del primo motivo del ricorso, assorbito il secondo;

sentito per la ricorrente l’AVV_NOTAIO.

FATTI DI CAUSA

NOME COGNOME ricorre nei confronti AVV_NOTAIO‘RAGIONE_SOCIALE avverso la sentenza in epigrafe. Con quest’ultima la C .t.r., in parziale accoglimento AVV_NOTAIO‘appello AVV_NOTAIO‘Ufficio avverso la sentenza AVV_NOTAIOa C .t.p. di Catanzaro, ha accolto solo parzialmente il ricorso AVV_NOTAIOa contribuente avverso il silenzio rifiuto formatosi sull’istanza di restituzione RAGIONE_SOCIALE ritenute fiscali operate sull’importo erogatole a titolo di indennità integrativa speciale sul trattamento AVV_NOTAIOa pensione di reversibilità.
1.1. La Corte dei conti, sezione giurisdizionale per la Calabria, aveva riconosciuto alla ricorrente la spettanza AVV_NOTAIO‘indennità integrativa speciale anche sulla pensione di reversibilità percepita a seguito del decesso del coniuge. L’RAGIONE_SOCIALE, di conseguenza, in pendenza del giudizio di appello, aveva provveduto a liquidare l’intera indennità operando sulla stessa le ritenute di legge che venivano versate all’RAGIONE_SOCIALE . In secondo grado la sentenza era stata riformata, così riconoscendo alla contribuente l’indennità su entrambi i trattamenti pensionistici ma solo nei limiti del c.d. minimo RAGIONE_SOCIALE. Di conseguenza, l ‘RAGIONE_SOCIALE (subentrata all’RAGIONE_SOCIALE) aveva richiesto la restituzione AVV_NOTAIO‘importo corrisposto al lordo RAGIONE_SOCIALE ritenute pagate. La contribuente, con istanza AVV_NOTAIO‘8 aprile 2014, chiedeva la restituzione
RAGIONE_SOCIALE ritenute fiscali corrisposte sull’importo che avrebbe dovuto restituire e, formatosi il silenzio rifiuto, lo impugnava.

1.2. La RAGIONE_SOCIALE.t.p. accoglieva il ricorso. La RAGIONE_SOCIALEtRAGIONE_SOCIALErRAGIONE_SOCIALE, con la sentenza in epigrafe, in parziale accoglimento AVV_NOTAIO‘appello AVV_NOTAIO‘Ufficio , riformava la sentenza di primo grado disponendo che la restituzione RAGIONE_SOCIALE ritenute fiscali avvenisse progressivamente, ovvero «in corrispondenza e in proporzione alle singole somme oggetto di materiale restituzione».

L’RAGIONE_SOCIALE ha depositato nota intestata «atto di costituzione», dichiarando di non aver proposto tempestivo controricorso, ai soli fini AVV_NOTAIO‘eventuale partecipazione alla discussione orale.

Con ordinanza interlocutoria n. 21757 del 2023 questa Corte ha disposto la trattazione del ricorso in pubblica udienza in difetto AVV_NOTAIO‘evidenza decisoria di cui all’art. 375 cod. proc. civ.

La contribuente ha depositato memoria in vista AVV_NOTAIO‘adunanza camerale e ulteriore memoria dopo il rinvio alla pubblica udienza.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo la contribuente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 37 e 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, AVV_NOTAIO‘art. 2033 cod. civ.

Evidenzia che, con il passaggio in giudicato AVV_NOTAIOa sentenza di secondo grado AVV_NOTAIOa Corte dei Conti la somme versate dall’RAGIONE_SOCIALE sono divenute indebite e che detto Ente ne aveva chiesto la restituzione a lordo RAGIONE_SOCIALE imposte pagate; che, in particolare, il venir meno del diritto a percepire dette somme aveva fatto ve nir meno anche l’obbligazione di pagamento AVV_NOTAIO‘imposta, già assolta sotto forma di ritenuta, così sorgendo in capo all’RAGIONE_SOCIALE l’obbligo di restituzione. Per l’effetto, censura la se ntenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto che il credito d’imposta maturi, non per il sorgere AVV_NOTAIO‘obbligazione
restitutoria, ma soltanto, rata per rata, in proporzione all’effettiva restituzione RAGIONE_SOCIALE somme all’RAGIONE_SOCIALE. Osserva che tale ricostruzione confonde il profilo fattuale con la valutazione giuridica e che l’insussistenza AVV_NOTAIO‘obbligo fiscale fa venir meno il diritto a riscuotere le somme a titolo di ritenuta così come a trattenerle se già percepite; che, pertanto, sono irrilevanti i modi ed i tempi AVV_NOTAIOa restituzione dovuta all’RAGIONE_SOCIALE.

Con il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. la violazione del principio generale di capacità contributiva e la falsa applicazione AVV_NOTAIO‘art. 2033 cod. civ.

Assume che l’imposta pagata in forma di ritenuta è divenuta indebita dal momento in cui la Corte dei Conti ha dichiarato in via definitiva non dovuta l’indennità che ne costituiva il presupposto. Assume, di conseguenza, che in mancanza di restituzione vi sarebbe indebito arricchimento del AVV_NOTAIO‘erario

La questione controversa attiene alle modalità attraverso le quali il contribuente che sia tenuto a restituire all’ Ente erogatore, in quanto indebite, somme che hanno concorso alla determinazione AVV_NOTAIO‘imponibile negli anni passati e, come tali, soggette a ritenute alla fonte, possa recuperare, in caso di restituzione a lordo, le imposte già oggetto di trattenuta.

Nella fattispecie, viene in rilievo una prestazione pensionistica erogata pr ima dall’RAGIONE_SOCIALE e poi dall’RAGIONE_SOCIALE; ma la medesima questione si pone non soltanto per i redditi da lavoro dipendente, bensì per tutti i redditi assoggettati a tassazione con il criterio di cassa.

La questione è stata oggetto di vari interventi normativi che appare opportuno riepilogare.

4.1. In primo luogo v iene in rilievo l’ art. 10, comma 1, lett. dbis ) t.u.i.r. che, nella versione vigente fino all’anno di imposta 2012, disponeva che «dal reddito complessivo si deducono, se non sono

deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formarlo, i seguenti oneri sostenuti dal contribuente […] le somme restituite al soggetto erogatore, se hanno concorso a formare il reddito in anni precedenti ».

La lett. dbis) cit. è stata inserita dall’art. 5 d.lgs. 2 settembre 1997, n. 314, così rubricato: « Armonizzazione, razionalizzazione e semplificazione RAGIONE_SOCIALE disposizioni fiscali e previdenziali concernenti i redditi di lavoro dipendente e dei relativi adempimenti da parte dei datori di lavoro». Il legislatore, inserendo detta disposizione, ha introdotto un nuovo onere deducibile, pari, appunto, all’importo RAGIONE_SOCIALE somme che in un periodo d’imposta sono state assoggettate a tassazione e, successivamente, sono state rimborsate all’ente erogatore.
La disposizione aveva l’obiettivo di risolvere proprio il problema posto dalla fattispecie in esame, ovvero il problema del rimborso RAGIONE_SOCIALE imposte pagate su somme percepite e assoggettate a tassazione secondo il criterio di cassa e poi restituite al soggetto erogatore. Non essendo previsto, infatti, l’istituto RAGIONE_SOCIALE sopravvenienze passive per i redditi tassati con il criterio di cassa, rimaneva dubbia l’esistenza di un supporto giuridico per procedere al rimborso RAGIONE_SOCIALE imposte relative a somme che erano RAGIONE_SOCIALE nella disponibilità del contribuente, ma che successivamente erano state restituite.
Va aggiunto che, per effetto AVV_NOTAIOa lettera h) del comma 2 del nuovo articolo 48 (ora 51 t.u.i.r.), come sostituito dall’art. 3 d.lgs. n. 314 del 1997, il predetto onere deducibile poteva anche essere riconosciuto direttamente dal sostituto di imposta e non concorrere a formare il reddito imponibile, evitando così che il contribuente dovesse presentare la dichiarazione dei redditi per ottenere il riconoscimento di tale onere. Detta disposizione, infatti, prevede che non concorrono a

formare il reddito da lavoro dipendente le somme trattenute al dipendente per oneri di cui all’art. 10 t.u.i.r.

Dal punto di vista oggettivo, l’articolo 10, comma 1, lettera d -bis ), t.u.i.r., nel testo originario, si applica alle somme oggetto di restituzione, sia assoggettate a ritenuta a titolo di imposta (ovvero ad imposta sostitutiva) o a titolo di acconto, sia assoggettate ad Irpef in sede di dichiarazione dei redditi. Tali somme, pertanto, costituiscono un onere deducibile, indipendentemente dalla modalità di tassazione (anche separata) subìta. Con tale onere deducibile (di importo pari alla somma precedentemente assoggettata a tassazione e, successivamente, rimborsata al soggetto erogatore) il contribuente recupera le imposte pagate al momento AVV_NOTAIOa percezione RAGIONE_SOCIALE somme.
4.2 . L’art. 10, comma 1, lettera d -bis) t.u.i.r. è stato modificato dall’art. 1, comma 174, legge 27 dicembre 2013, n. 147 (legge di stabilità 2014), a decorrere dall’anno di imposta 2013.

Al fine di consentire il recupero RAGIONE_SOCIALE imposte versate al momento AVV_NOTAIOa percezione RAGIONE_SOCIALE somme, anche qualora il reddito complessivo del periodo d’imposta in cui sono restituite fosse risultato incapiente, la nuova disposizione, nel confermare la deducibilità RAGIONE_SOCIALE somme restituite al soggetto erogatore, se assoggettate a tassazione in anni precedenti, ha previsto che «l ‘ammontare, in tutto o in parte, non dedotto nel periodo d’imposta di restituzione può essere portato in deduzione dal reddito complessivo dei periodi d’imposta successivi; in alternativa, il contribuente può chiedere il rimborso AVV_NOTAIO‘imposta corrispondente all’importo non dedotto secondo modalità definite con decreto del AVV_NOTAIO ».
Il richiamo è al d.m. 5 aprile 2016 (pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 88 del 15 aprile 2016) il quale all’art. 1, comma 4, prevede che « In alternativa alla deducibilità dal reddito complessivo dei periodi d’imposta successivi, il contribuente può chiedere, entro il termine di

cui all’articolo 2, comma 1, il rimborso AVV_NOTAIO‘importo determinato applicando all’intero ammontare RAGIONE_SOCIALE somme non dedotte l’aliquota corrispondente al primo scaglione di reddito di cui all’articolo 11 del citato TUIR. La richiesta di rimborso è irrevocabile». L’ art. 2 detta puntualmente le modalità di rimborso prevedendo che «1. L’istanza di rimborso di cui all’art. 1, comma 4, è presentata in carta libera agli uffici territoriali AVV_NOTAIO‘RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE nel termine biennale indicato nell’art. 21, comma 2, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, decorrente dalla data di scadenza del termine di presentazione AVV_NOTAIOa dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta nel quale sono state restituite le somme. 2. Per i contribuenti non obbligati alla presentazione AVV_NOTAIOa dichiarazione dei redditi il termine biennale di presentazione AVV_NOTAIO‘istanza di rimborso di cui al comma 1 decorre dalla data di scadenza del termine di presentazione AVV_NOTAIOa dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta ne l quale è avvenuta la restituzione, ancorché l’importo restituito non sia stato prioritariamente dedotto dal reddito complessivo». L’ art. 3, contenente la disciplina transitoria, prevede che «i contribuenti che negli anni 2013 e 2014 hanno restituito al soggetto erogatore somme assoggettate a tassazione in anni precedenti e che per le stesse somme non hanno fruito, in tutto o in parte, AVV_NOTAIOa deduzione dal reddito complessivo possono presentare l ‘istanza di rimborso di cui all’art. 2, comma 1, AVV_NOTAIO‘importo determinato applicando alle somme non dedotte l’aliquota corrispondente al primo scaglione di reddito di cui all’art. 11 del citato TUIR. In tal caso, il termine biennale di cui all’art. 21, comma 2, del citato decreto legislativo n. 546 del 1992 decorre dalla data di entrata in vigore del presente decreto».
4.3. Da ultimo, l’articolo 150 d.l. 19 maggio 2020, n. 34 -c.d. decreto Rilancio, convertito con modificazioni dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, -rubricato « Modalità di ripetizione AVV_NOTAIO‘indebito su

prestazioni previdenziali e retribuzioni assoggettate a ritenuta alla fonte a titolo di acconto »), ha introdotto nell’articolo 10 t.u.i.r. il comma 2bis con il quale è stata espressamente prevista la cosiddetta modalità di restituzione al netto in aggiunta a quella al lordo AVV_NOTAIOa ritenuta stabilita dall’articolo 10, lettera d -bis ) t.u.i.r.

Detta disposizione si applica alle somme restituite dal 1° gennaio 2020, facendo salvi i rapporti già definiti alla data di entrata in vigore del decreto (19 maggio 2020).

Sulla portata di tale disposizione l’RAGIONE_SOCIALE (circ. 14 luglio 2021, n. 8/E) ha precisato che, al fine di evitare ingiustificate disparità di trattamento in base alla diversa tipologia di ritenuta operata, la restituzione al netto AVV_NOTAIOa ritenuta può avvenire nell’ipotesi in cui le somme da restituire siano state assoggettate, a qualsiasi titolo, a ritenuta alla fonte (a titolo di acconto o d’imposta), nonostante la rubrica AVV_NOTAIO‘articolo 150 faccia riferimento esclusivamente alle «ritenute alla fonte a titolo di acconto.
4.4. Così ricostruita l’evoluzione normativa sul tema, va immediatamente rilevato che alla fattispecie in esame non si applicano né le modifiche apportate alla legge di stabilità del 2014, in quanto l’istanza di rimborso è antecedente al d ecreto ministeriale che ne ha dettato la disciplina di attuazione anche con riferimento alle annualità pregresse, né quelle adottate nel 2020 dal decreto rilancio che presuppongono una restituzione al netto che non può verificarsi laddove, come chiarito dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE nella circolare n. 8/E del 2021, il contribuente ha già restituito l’indebito al lordo; oppure per effetto di pronunce giurisdizionali passate in giudicato, sia stabilita la restituzione al lordo, salvo diverso successivo accordo tra le parti; sia in corso un piano di restituzione rateizzato, calcolato al lordo RAGIONE_SOCIALE ritenute operate all’atto AVV_NOTAIO‘erogazione, salvo diverso successivo accordo tra le parti.
Come detto, l’art. 10, comma 1, lett. d)bis t.u.i.r., vigente ratione temporis, consentiva il recupero RAGIONE_SOCIALE imposte trattenute al momento AVV_NOTAIOa erogazione RAGIONE_SOCIALE somme, successivamente restituite, operando la deduzione nei limiti AVV_NOTAIOa capienza del reddito imponibile dichiarato nel periodo di imposta di restituzione.

Di qui la tesi che detta ultima fosse l’unica modalità di recupero nelle fattispecie ivi contemplate.

Trattasi, tuttavia, di tesi non condivisibile.

5.1. Questa Corte ha chiarito che l’impossibilità di recuperare per intero, mediante il meccanismo AVV_NOTAIO‘onere deducibile, le imposte trattenute e non dovute, non esclude il ricorso alla procedura di rimborso.

E’ stato precisato, infatti, che, l’art. 10 t.u.i.r. riconosce al contribuente esclusivamente la facoltà di utilizzare, nella dichiarazione dei redditi, il meccanismo AVV_NOTAIOa deduzione AVV_NOTAIO‘onere dalla complessiva base imponibile (e cioè, in sostanza, una forma di restituzione per compensazione) ma che il mancato esercizio di tale facoltà non preclude affatto il ricorso all’ordinario strumento AVV_NOTAIOa procedura di rimborso, mediante presentazione AVV_NOTAIOa relativa domanda nel termine previsto a pena di decadenza.
Va ribadito, pertanto, che l’azione di rimborso di somme indebitamente versate non può, salvo espressa disposizione contraria, ritenersi preclusa in presenza di ulteriori modalità di recupero del pagamento indebito, la cui utilizzazione è prevista a più limitati fini ed è rimessa alla libera scelta del contribuente (Cass. 09/11/2023, nn. 31205 e 31198, Cass. 14/09/2021, n. 24650 cit., Cass. 01/08/2019, n. 29744, Cass. 27/10/2017 n. 25564).

5.2. Tale soluzione ermeneutica trova ulteriore conforto nella successiva modifica apportata dalla legge di stabilità del 2014 che ha espressamente contemplato, in alternativa allo strumento di trattare le

ritenute alla stregua di un costo deducibile, il diritto al rimborso, dettando una specifica disciplina attuativa.

5.3. Va ulteriormente precisato che l’azione di rimborso, nella fattispecie in esame, è governata dall’art. 38 d.P.R. n. 29 settembre 1973, n. 602 e dal l’art. 21, d.lgs n. 546 del 1992 che costituisce norma di chiusura in ipotesi di mancata previsione di un termine specifico.

L’art. 38 cit. prevede che « il soggetto che ha effettuato il versamento diretto può presentare [ … ] istanza di rimborso, entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data del versamento stesso, nel caso di errore materiale, duplicazione ed inesistenza totale o parz iale AVV_NOTAIO‘obbligo di versamento».

Questa Corte, con consolidata giurisprudenza, ha precisato che in tema di rimborso RAGIONE_SOCIALE imposte dirette il termine di decadenza previsto dall’art. 38 cit. ha portata generale e si riferisce a qualsiasi ipotesi di indebito correlato all’adempimento AVV_NOTAIO‘obbligazione tributaria, qualunque sia la ragione per cui il versamento è in tutto o in parte non dovuto, e, quindi, ad errori tanto connessi ai versamenti quanto riferibili all’an o al quantum del tributo. Viceversa, l’art. 21, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992 costituisce norma residuale e di chiusura del sistema, in virtù AVV_NOTAIOa quale «la domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione» (Cass. 09/11/2023, nn. 31205 e 31198, Cass. 16/05/2023, n. 13332, Cass. 14/09/2021 n. 24650, Cass. 01/08/2019 n. 20744, Cass. 07/08/2015, n. 16617; Cass. Sez. U. 16/06/2014, n. 13676, Cass. 12/07/2006, n. 15840).
Nella locuzione «inesistenza totale o parziale AVV_NOTAIO‘obbligo di versamento», di cui all’art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973, rientra anche il caso di pagamento eseguito erroneamente perché non dovuto per carenza AVV_NOTAIOa supposta obbligazione tributaria, integrandosi così un

indebito oggettivo. Il testuale tenore AVV_NOTAIOa norma non autorizza un ‘ interpretazione diversa e, in particolare, non consente di distinguere tra versamenti diretti in relazione ai quali il contribuente faccia valere l’inesistenza AVV_NOTAIO‘obbligo legislativo di versamento e quelli per i quali lo stesso deduca l’inesistenza in concreto AVV_NOTAIO‘obbligazione tributaria. Si è precisato, infatti, che non è sostenibile che l’art. 38 sia applicabile alle sole ipotesi di pagamento ab origine non dovuto e non in quelli in cui, come nella specie, l’insussistenza AVV_NOTAIO‘obbligazione tributaria e, quindi AVV_NOTAIO‘obbligo di versamento, sopravvenga in un momento successivo al pagamento. (Cass. 01/08/2019, n. 20744).
Va ribadito, pertanto, che, anche qualora il tributo -originariamente dovuto su una prestazione effettivamente percepita e corrisposta dal soggetto erogatore a mezzo di ritenuta alla fonte diventi indebito a seguito AVV_NOTAIO‘obbligo di restituire la prestazione , conseguente all’accertamento che quest’ultima non era dovuta, l’azione di ripetizione resta comunque soggetta alla disposizione, di carattere generale, di cui all’art. 38 cit. Detta norma, infatti, presidia il rimborso sia AVV_NOTAIO‘imposta originariamente non dovuta sia AVV_NOTAIO‘imposta che, pur legittimamente corrisposta al momento del versamento, acquisisca in un momento successivo i connotati AVV_NOTAIO‘indebito.
Quanto al dies a quo l ‘art. 3 8, secondo comma, d.P.R. n. 602 del 1973, per il caso di ritenuta alla fonte, identifica lo stesso in generale con la data in cui la ritenuta è stata operata.

Tuttavia, questa Corte ha precisato che la decorrenza del termine di decadenza non coincide con la data del pagamento allorché il fatto che quest’ultimo non sia dovuto derivi da un evento successivo, soltanto dal quale discenda in modo incontrovertibile la qualificazione di erroneità e, quindi, il carattere indebito AVV_NOTAIOa somma percepita dall’Amministrazione (Cass. 09/11/2023, nn. 31205 e 31198, Cass.

26/05/2017, n. 13436, Cass. 01/08/2019, n. 20744, Cass. 21/12/2004, n. 23716).

A detta data, infatti, il pagamento era dovuto, sicché, avendo il contribuente riscosso la prestazione soggetta a ritenuta, non aveva titolo alcuno per richiederne il rimborso, sicché all’istanza l’Amministrazione non avrebbe che potuto opporre un diniego. Infatti, solo a seguito AVV_NOTAIO‘accertamento AVV_NOTAIOa non spettanza AVV_NOTAIOa prestazione il pagamento AVV_NOTAIO‘imposta è divenuto indebito con conseguente diritto alla sua restituzione.

Pertanto, anche nella fattispecie in esame si è in presenza di un fatto sopravvenuto, da identificarsi nella pronuncia che ha fondato il diritto AVV_NOTAIO‘I nps a ricevere la restituzione RAGIONE_SOCIALE somme, e per conseguenza quello AVV_NOTAIOa contribuente a ripetere gli importi a lei trattenuti a titolo di ritenuta sulle stesse.

In particolare, tale sopravvenienza va riguardata rispetto alla situazione anteriore, in cui la contribuente aveva diritto ad una prestazione pensionistica e contestualmente era incontestabilmente assoggettata alla maggior ritenuta per imposte dirette.

Per chiarezza, deve, altresì, aggiungersi che tale situazione è ben diversa da quella -affrontata dalle Sezioni Unite con la sentenza n. 13676 del 2014 cit. -in cui il pagamento sia avvenuto in virtù di una norma dichiarata costituzionalmente illegittima, o contraria al diritto unionale, o ancora in ipotesi di lettura di una disposizione poi superata in base ad un nuovo orientamento, del tutto difforme rispetto a quello precedente, situazione quest’ultima indicata come overruling (per tutte Cass. 12/02/2019, n. 4135).
Pertanto, va ribadito che «in tema di restituzione RAGIONE_SOCIALE somme non dovute versate dal sostituto d’imposta, l’impossibilità per il contribuente di recuperare per intero le imposte indebitamente trattenute mediante il meccanismo compensativo AVV_NOTAIOa deduzione

AVV_NOTAIO‘onere dalla complessiva base imponibile, nei limiti AVV_NOTAIOa capienza, previsto dall’art. 10, comma 1, lett. dbis ), t.u.i.r. (vigente ratione temporis), ovvero il mancato esercizio di tale facoltà, non preclude il ricorso all’ordinaria procedura di rimborso dei versamenti diretti ex art. 38 d.P.R. n. 602 del 1972, mediante presentazione AVV_NOTAIOa relativa domanda nel termine decadenziale (stabilito, in via residuale, dall’art. 21, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992), trattandosi di azione avente portata generale in materia tributaria, non preclusa, salvo contraria disposizione di legge, da ulteriori modalità di recupero del pagamento indebito, la cui utilizzazione è prevista a più limitati fini ed è rimessa alla libera scelta del contribuente» (cfr. n. 24650 del 2021 cit.).
Va pure ribadito che «in tema di rimborso di imposte dirette, si applica l’art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e non l’art 21 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 avente carattere residuale -per l’ipotesi di imposta che, pur legittimamente corrisposta, a mezzo di ritenuta alla fonte, all’atto del pagamento AVV_NOTAIOa prestazione che ne costituisce il presupposto, sia risultata indebita in ragione del successivo accertamento che quest’ultima non è dovuta, con conseguente obbligo di restituzione al soggetto erogatore. Il dies a quo per la domanda di rimborso non coincide con quello in cui è stata eseguita la ritenuta, ma con quello in cui il contribuente è tenuto alla restituzione AVV_NOTAIOa prestazione principale » (Cass. 25/03/2024, nn. 7936, 7960 e 7971).
8. Quanto al soggetto legittimato all’azione di rimborso, va ribadito che quest’ultimo si identifica tanto nel sostituto d’imposta (nella specie l’RAGIONE_SOCIALE) , che ha effettuato il versamento a seguito di ritenuta, quanto dal sostituito (il contribuente); infatti , ai sensi AVV_NOTAIO‘art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973, sono legittimati a richiedere alla Amministrazione finanziaria il rimborso RAGIONE_SOCIALE somme non dovute e ad impugnare l’eventuale rifiuto dinanzi al giudice tributario, sia il soggetto che ha effettuato il versamento (c.d. sostituto di imposta), sia il percipiente RAGIONE_SOCIALE somme
assoggettate a ritenuta (c.d. sostituito), ((cfr., tra le altre, Cass. 09/11/2023, nn. 31205 e 31198, Cass. n.29/09/2015, n. 16105, Cass. 16/07/2015, n. 14911, Cass. 12/03/2014, n. 5653).

Deve, altresì, escludersi che l’istanza di rimborso richieda la prova AVV_NOTAIO‘avvenuta integrale restituzione all’RAGIONE_SOCIALE AVV_NOTAIO‘importo al lordo RAGIONE_SOCIALE ritenute effettuate. Infatti, dalla riconosciuta alternatività AVV_NOTAIOa legittimazione ad agire per la ripetizione RAGIONE_SOCIALE imposte indebitamente versate, discende la sostanziale autonomia dei rapporti tra sostituto e sostituito rispetto al rapporto fiscale e, conseguentemente, la mancanza di interesse specifico AVV_NOTAIO‘RAGIONE_SOCIALE ricorrente per detto rapporto tra le parti (Cass. n. 24650 del 2021 cit.).
Venendo alla pronuncia in esame, la C.t.r., in parte, non si è attenuta a questi principi. Infatti, se pure ha riconosciuto la legittimità AVV_NOTAIO‘istanza di rimborso avanzata dalla contribuente, ha errato, tuttavia, nel ritenere che quest’ultima non avesse titolo per richiedere al Fisco il rimborso RAGIONE_SOCIALE ritenute operate su somme non ancora restituite all’RAGIONE_SOCIALE .

In conclusione, va accolto il ricorso e cassata la sentenza impugnata; inoltre non essendovi ulteriori accertamenti in fatto, la causa può esser decisa nel merito ex art. 384 cod. proc. civ. con l’accoglimento del ricorso originario AVV_NOTAIOa contribuente.

Le spese RAGIONE_SOCIALE fasi di merito restano compensate in ragione AVV_NOTAIO‘andamento del giudizio mentre quelle del giudizio di legittimità seguono la soccombenza.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso AVV_NOTAIOa contribuente; compensa integralmente tra le parti le spese RAGIONE_SOCIALE fasi di merito; condanna l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE al pagamento in favore AVV_NOTAIOa ricorrente RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, che si liquidano in euro

200,00 per esborsi, euro 3.200,00, per compensi, oltre spese generali nella misura forfettaria del 15 per cento, Iva e Cap come per legge. Così deciso in Roma, 6 febbraio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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