Rimborso parziale: quando impugnare il diniego tacito

Una società si è vista negare un ricorso per un rimborso IRES perché non ha impugnato le comunicazioni di irregolarità che concedevano un rimborso parziale. La Corte di Cassazione ha stabilito che tali comunicazioni costituiscono un diniego esplicito per la parte non rimborsata, che deve essere contestato entro 60 giorni, rendendo inammissibile il successivo ricorso contro il silenzio-rifiuto.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 28 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Rimborso parziale: la comunicazione di irregolarità è un atto da impugnare

Quando un contribuente richiede un rimborso fiscale e riceve una comunicazione che ne riconosce solo una parte, come deve comportarsi? Può attendere la formazione del silenzio-rifiuto sulla parte restante o deve agire subito? La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha chiarito che la comunicazione di un rimborso parziale equivale a un diniego esplicito per la quota non concessa, un atto che deve essere impugnato immediatamente, pena la sua definitività.

I fatti del caso

Una società operante nel settore delle energie rinnovabili aveva richiesto il rimborso di una maggiore IRES versata per gli anni 2015 e 2016, ritenendo di avere diritto a un’agevolazione fiscale per investimenti in impianti fotovoltaici. A fronte di queste istanze, l’Amministrazione finanziaria aveva inviato due comunicazioni di irregolarità, con le quali riconosceva il diritto al rimborso solo per una somma inferiore a quella richiesta.

La società, anziché impugnare queste comunicazioni, ha atteso che si formasse il cosiddetto silenzio-rifiuto sulla parte di rimborso non concessa e ha successivamente presentato ricorso contro quest’ultimo. Sia la Commissione Tributaria di primo grado che la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado hanno dichiarato i ricorsi inammissibili o improcedibili, sostenendo che il contribuente avrebbe dovuto contestare le comunicazioni di irregolarità, considerate come un rifiuto esplicito e parziale.

La decisione della Corte di Cassazione

Investita della questione, la Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società, confermando le decisioni dei giudici di merito. Gli Ermellini hanno ribadito un principio consolidato nella giurisprudenza tributaria: un provvedimento che accoglie solo in parte un’istanza di rimborso costituisce un atto di diniego per la parte non accolta. Questo atto, anche se implicito, è immediatamente impugnabile.

Le motivazioni: il valore del rimborso parziale

La Corte ha spiegato che le comunicazioni di irregolarità, pur essendo emesse nell’ambito di un controllo formale (ex art. 36-bis d.P.R. 600/1973), nel momento in cui informano il contribuente di una riduzione dell’importo richiesto, assumono la natura di un provvedimento di rimborso parziale. Questo provvedimento sostituisce di fatto il silenzio-rifiuto che si sarebbe altrimenti formato.

Di conseguenza, la comunicazione diventa l’atto definitivo che esprime la volontà dell’Amministrazione. Per contestare il mancato riconoscimento della restante somma, il contribuente ha l’onere di impugnare tale comunicazione entro il termine perentorio di 60 giorni dalla sua notifica. Se non lo fa, il provvedimento di diniego parziale diventa definitivo e non può più essere messo in discussione.

Nel caso specifico, avendo la società lasciato decorrere i termini senza contestare le comunicazioni, i successivi ricorsi contro il silenzio-rifiuto (che a quel punto non si era mai formato, essendo stato superato da un atto esplicito) sono stati correttamente giudicati inammissibili.

Le conclusioni: implicazioni pratiche per i contribuenti

Questa ordinanza sottolinea un aspetto procedurale di fondamentale importanza per tutti i contribuenti. Qualsiasi comunicazione proveniente dall’Amministrazione finanziaria che non accoglie integralmente una richiesta deve essere attentamente valutata. Non è prudente attendere o ignorare tali atti, sperando in una successiva fase di contestazione.

L’insegnamento della Corte è chiaro: un rimborso parziale è, per la parte non concessa, un diniego a tutti gli effetti. Il contribuente deve attivarsi immediatamente per tutelare i propri diritti, impugnando l’atto nei termini di legge. In caso contrario, rischia di perdere definitivamente la possibilità di recuperare le somme che ritiene gli spettino.

Qual è il valore legale di una comunicazione di irregolarità che concede un rimborso fiscale solo parziale?
Secondo la Corte di Cassazione, una tale comunicazione ha valore di provvedimento di diniego esplicito per la parte dell’importo non rimborsata. Sostituisce il meccanismo del silenzio-rifiuto e diventa l’atto che deve essere impugnato.

Cosa deve fare un contribuente che riceve un rimborso parziale se non è d’accordo con la riduzione?
Il contribuente deve impugnare la comunicazione o il provvedimento di rimborso parziale entro il termine di 60 giorni dalla sua notificazione. Se non lo fa, la decisione dell’Amministrazione finanziaria diventa definitiva.

Un accordo di mediazione relativo a un anno d’imposta precedente può influenzare una richiesta di rimborso per anni successivi?
No. La Corte ha chiarito che le valutazioni e gli accordi relativi a un determinato anno d’imposta (nel caso di specie, il 2014) non hanno alcun effetto automatico sui procedimenti fiscali relativi ad annualità diverse (in questo caso, 2015 e 2016).

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16437 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 16437 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 18/06/2025

DINIEGO RIMBORSO – IRES 2015-2016

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 14791/2023 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro-tempore, con sede in Bolzano, INDIRIZZO rappresentata e difesa dall’avv. NOME COGNOME in virtù di procura speciale in calce al ricorso,

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore protempore, domiciliata in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege ;

-controricorrente – avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado di Bolzano n. 92/02/2022, depositata il 23 dicembre 2022;

udita la relazione della causa svolta nell’adunanza in camera di consiglio del 4 febbraio 2025 dal consigliere relatore dott. NOME COGNOME

– Rilevato che:

La società RAGIONE_SOCIALE, a seguito della presentazione telematica delle dichiarazioni Mod. Unico 2016 e Mod. Unico 2017, richiedeva il rimborso della maggiore IRES asseritamente versata, per gli importi di € 28.554,00 per l’anno 2015 e di € 12.500,00 per l’anno 2016 .

A sostegno della spettanza del rimborso in questione, la società deduceva di avere legittimamente usufruito dell’agevolazione della legge c.d. ‘Tremonti ambiente’, di cui all’art. 6 della legge 23 dicembre 2000, n. 388, in riferimento all’investimento effettuato per l’acquisizione di impianti fotovoltaici siti in Puglia, nonché di avere già ricevuto i rimborsi relativi per gli anni 2011, 2012 e 2013 da parte dell’Agenzia delle Entrate -Direzione provinciale di Verona.

Formatosi il silenzio-rifiuto sulle istanze di rimborso in questione, la contribuente proponeva separati ricorsi dinanzi alla Commissione Tributaria di primo grado di Bolzano la quale, previa riunione degli stessi, con sentenza n. 82/01/2021, pubblicata il 25 maggio 2021, dichiarava inammissibile il ricorso relativo al rimborso IRES 2015, ed improcedibile il ricorso relativo al rimborso IRES 2016, per avere l’Amministrazione finanziaria manifestato la propria volontà di non dar corso all’integrale rimb orso richiesto per mezzo delle comunicazioni di irregolarità notificate rispettivamente in data 13 febbraio 2018 e 24 giugno 2019, per cui sarebbe stato onere della contribuente impugnare gli atti di rifiuto ‘espresso’.
Interposto gravame dalla società contribuente, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado di Bolzano, con sentenza n. 92/02/2022, pronunciata il 28 novembre 2022 e depositata in segreteria il 23 dicembre 2022, rigettava l’appello, confermando la sentenza di primo grado e compensando le spese di lite.

Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione la RAGIONE_SOCIALE sulla base di due motivi (ricorso notificato il 23 giugno 2023).

Resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate .

In data 26 luglio 2024 il Consigliere delegato emetteva proposta di definizione anticipata del ricorso ex art. 380bis , comma 1, c.p.c., ritenendo lo stesso manifestamente infondato.

In data 3 ottobre 2024 il difensore del contribuente presentava istanza di trattazione del ricorso ex art. 380bis , comma 2, c.p.c.

Con decreto del 16 novembre 2024 è stata fissata la discussione del ricorso dinanzi a questa sezione per l’adunanza in camera di consiglio del 4 febbraio 2025, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380bis .1 c.p.c.

La ricorrente ha depositato memoria.

– Considerato che:

Il ricorso in esame, come si è detto, è affidato a due motivi.

1.1. Con il primo motivo di ricorso la società eccepisce violazione e falsa applicazione dell’art. 36 -bis d.PR. 29 settembre 1973, n. 600, dell’art. 6, commi da 13 a 19, della legge n. 388/2000, nonché del combinato disposto degli artt. 19 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, 6, comma 5, e 7 della

legge 27 luglio 2000, n. 212, in relazione all’art. 360, comma 1, num. 3), c.p.c.

Rileva, in particolare, che erroneamente la C.G.T. di secondo grado aveva attribuito valore di diniego espresso parziale della richiesta di rimborso alle comunicazioni di irregolarità del 2 febbraio 2018 e del 24 giugno 2019, con le quale l’Agenzia delle Entrate, nell’ambito del controllo formale delle dichiarazioni per gli anni 2015 e 2016, aveva comunicato la riduzione dell’importo richiesto in restituzione, non potendo, tale comunicazione, integrare un provvedimento di diniego di rimborso della maggior somma richiesta.
1.2. Con il secondo motivo la società contribuente eccepisce nullità della sentenza impugnata, per non avere rilevato la cessazione della materia del contendere ai sensi e per gli effetti di cui all’art. 46 d.lgs. n. 546/1992, nonché violazione e falsa applicazione degli artt. 21quater della legge 7 agosto 1990, n. 241, e 1372 cc., in relazione all’art. 360, comma 1, num. 3) e 4), c.p.c.

Deduce, in particolare, che era intervenuto con l’Amministrazione finanziaria un accordo conciliativo per l’anno d’imposta 2014, che aveva, di fatto, travolto e posto nel nulla le comunicazioni di irregolarità ex art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973 relative agli anni 2015 e 2016.

Così delineati i motivi di ricorso, la Corte osserva quanto segue.

2.1. Il primo motivo è infondato.

Ed invero, deve ritenersi legittimo il recupero di credito d’imposta attraverso la procedura prevista dall’art. 36 -bis

d.P.R. 29 settembre 1973, n.600 (Cass. 24 agosto 2021, n. 23382).

In particolare, la giurisprudenza di questa Corte ha più volte affermato che «in tema di contenzioso tributario, qualora, a fronte di un’istanza di rimborso d’imposta, l’Amministrazione finanziaria si limiti ad emettere un provvedimento di rimborso parziale, senza evidenziare alcuna riserva o indicazione nel senso di una sua eventuale natura interlocutoria, il provvedimento, per la parte relativa all’importo non rimborsato, ha valore di rigetto – sia pure implicito – della richiesta originariamente presentata dal contribuente. Ne consegue che detto provvedimento costituisce atto impugnabile quale rifiuto espresso, nel termine di sessanta giorni dalla notificazione, ai sensi degli artt. 19 e 21 del d.lgs. n. 546 del 1992, ed è improponibile una seconda istanza di rimborso per il mancato accoglimento integrale della prima, con conseguente inidoneità della stessa alla formazione di un silenzio-rifiuto impugnabile» (Cass. 22 ottobre 2020, n. 23157; Cass. 22 aprile 2015, n. 8195; Cass. 24 novembre 2010, n. 23786).
Ne consegue che le due comunicazioni di irregolarità ex art. 36bis d.P.R. n. 600/1973, con le quali l’Amministrazione finanziaria ha informato la contribuente di avere ridotto l’importo del rimborso IRES, hanno valenza di provvedimenti di rimborso parziale sostitutivi del silenzio/rifiuto tacito serbato dalla stessa sino a quel momento, provvedimenti divenuti definitivi poiché non tempestivamente impugnati nel termine di 60 gg. dalla notificazione. Correttamente, pertanto, i ricorsi presentati dalla contribuente avverso i silenzi-diniego sono
stati dichiarati il primo improcedibile (in quanto la volontà espressa dell’Amministrazione finanziaria di diniego parziale del rimborso è stata espressa in data successiva alla notificazione del ricorso introduttivo), il secondo inammissibile (avendo, in questo caso, l’Amministrazione manifestato la propria volontà di diniego parziale del rimborso prima dell’introduzione del giudizio avverso il silenzio -diniego).

2.2. Anche il secondo motivo è infondato.

Per gli anni d’imposta 2015 -2016 (oggetto del presente giudizio) non vi è stato alcun provvedimento di riconoscimento integrale di rimborso, né è intervenuto un accordo di mediazione. E’ evidente che le valutazioni effettuate per precedenti anni d’imposta (in particolare, per l’anno 2014), nell’àmbito di un procedimento di mediazione, non può valere anche per altri anni d’imposta, e quindi non può incidere sull’esito di un diverso giudizio.

3. Il ricorso deve quindi essere rigettato.

Le spese di giudizio seguono la soccombenza della ricorrente, secondo la liquidazione di cui al dispositivo.

Ricorrono i presupposti processuali per dichiarare la ricorrente tenuta al pagamento di una somma di importo pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

Ai sensi dell’art. 380 -bis , comma 3, c.p.c., la ricorrente deve essere condannato al pagamento, in favore della controparte, di una somma equitativamente determinata ex art. 96, comma 3, c.p.c. in € 2.000,00, nonché al pagamento di una

somma in favore della cassa delle ammende, che viene determinata in € 500,00.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Condanna la RAGIONE_SOCIALE alla rifusione, in favore dell’Agenzia delle Entrate, delle spese del presente giudizio, che si liquidano in € 4.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Dà atto della sussistenza dei presupposti per il pagamento, da parte della ricorrente, di una somma pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

Condanna la ricorrente al pagamento, in favore dell’Agenzia delle Entrate, dell’ulteriore somma di € 2.000,00, ai sensi dell’art. 96, comma 3, c.p.c.

Condanna la ricorrente al pagamento, in favore della Cassa delle ammende, dell’ulteriore somma di € 500,00, ai sensi dell’art. 96, comma 4, c.p.c.

Così deciso in Roma, il 4 febbraio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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