Rimborso IVA diretto: quando spetta al consumatore?

Una società sanitaria ha richiesto all’Amministrazione Finanziaria il rimborso dell’IVA pagata su oneri elettrici non imponibili. La Corte di Cassazione ha negato il rimborso IVA diretto, stabilendo che la richiesta va rivolta al fornitore del servizio, il quale poi la richiederà all’Erario. L’azione diretta del consumatore finale è un’eccezione ammessa solo quando il recupero dal fornitore è impossibile o eccessivamente difficile, circostanza non provata nel caso di specie, riaffermando così la tradizionale ‘catena di rimborso’.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 2 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Rimborso IVA Diretto: Chi Può Chiederlo e Quando? La Cassazione Chiarisce

Quando un’impresa o un cittadino paga un’imposta non dovuta, sorge spontanea la domanda: a chi bisogna chiedere la restituzione? La questione si complica in materia di IVA, dove la normale procedura prevede una ‘catena’ di rapporti. Una recente sentenza della Corte di Cassazione fa luce su un punto cruciale: la possibilità per il consumatore finale di ottenere un rimborso IVA diretto dall’Amministrazione Finanziaria, bypassando il proprio fornitore. La Corte ha ribadito che questa è un’eccezione, non la regola.

I Fatti del Caso: IVA Indebita sugli Oneri Elettrici

Il caso esaminato riguardava una società del settore sanitario che aveva ricevuto fatture per la fornitura di energia elettrica. In queste fatture, il fornitore aveva erroneamente incluso nella base imponibile IVA anche gli Oneri Generali di Sistema (OGSE), somme che per loro natura non avrebbero dovuto essere soggette a imposta.

La società sanitaria, dopo aver pagato l’IVA indebitamente addebitata, ha presentato un’istanza di rimborso direttamente all’Amministrazione Finanziaria, sostenendo di aver diritto alla restituzione di quanto versato in eccesso. L’Amministrazione ha respinto la richiesta, dando il via a un contenzioso che è arrivato fino alla Corte di Cassazione.

Il Principio della “Catena di Rimborso” e il Rimborso IVA Diretto

Il meccanismo dell’IVA si basa su tre rapporti distinti ma collegati:
1. Rapporto Fisco-Fornitore: Il fornitore (cedente) versa l’IVA allo Stato.
2. Rapporto Fornitore-Cliente: Il fornitore addebita l’IVA al cliente (cessionario) attraverso la rivalsa.
3. Rapporto Fisco-Cliente (se soggetto passivo): Il cliente, se è un’impresa, può detrarre l’IVA pagata sugli acquisti.

La regola generale, consolidata dalla giurisprudenza, stabilisce che in caso di IVA non dovuta, la richiesta di rimborso deve seguire a ritroso questa catena. Il cliente deve chiedere la restituzione al proprio fornitore (un’azione di natura civilistica). Sarà poi il fornitore, unico soggetto che ha versato l’imposta all’Erario, a poter chiedere il rimborso allo Stato. Il rimborso IVA diretto dal Fisco al consumatore finale è considerato una “legittimazione straordinaria”.

Quando è Ammessa l’Azione Diretta?

La giurisprudenza, sia nazionale che europea, ha ammesso l’azione diretta del consumatore finale solo in casi eccezionali, per rispettare il principio di effettività della tutela. Questa eccezione si verifica quando l’azione di regresso verso il fornitore diventa impossibile o eccessivamente difficile. L’esempio classico è il fallimento o la liquidazione del fornitore, che renderebbe di fatto impossibile per il cliente recuperare le somme versate.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione, accogliendo il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, ha riaffermato i principi consolidati. I giudici hanno chiarito che il cliente che paga l’IVA in via di rivalsa non ha, di norma, un rapporto diretto con il Fisco per quanto riguarda la restituzione dell’imposta. Il suo unico interlocutore per il rimborso è il fornitore.

Nel caso specifico, la società sanitaria non aveva né allegato né provato l’esistenza di circostanze eccezionali che rendessero impossibile o eccessivamente difficoltosa l’azione civile contro la società energetica. La semplice erronea applicazione dell’IVA da parte del fornitore non è sufficiente a giustificare una deroga alla regola generale. Pertanto, la pretesa di un rimborso IVA diretto è stata ritenuta inammissibile.

La Corte ha inoltre distinto nettamente tra il diritto alla ripetizione dell’indebito (che si esercita verso il fornitore) e il diritto alla detrazione dell’IVA (che si esercita nel rapporto con il Fisco). Poiché nel caso di specie non si discuteva di una detrazione negata, ma di un rimborso per un’operazione specifica, non si poteva configurare un rapporto diretto tra il cliente finale e l’Erario.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per Imprese e Consumatori

La sentenza ribadisce un principio fondamentale per la gestione dei rimborsi IVA: la strada maestra è quella che passa attraverso il proprio fornitore. Le imprese e i consumatori che si trovano ad aver pagato un’IVA non dovuta devono:

1. Agire primariamente contro il fornitore: La richiesta di restituzione deve essere presentata, con un’azione civilistica di ripetizione dell’indebito, al soggetto che ha emesso la fattura errata.
2. L’azione diretta è un’eccezione da provare: Per poter richiedere il rimborso IVA diretto all’Amministrazione Finanziaria, è necessario dimostrare che il recupero dal fornitore è di fatto precluso da ostacoli insormontabili, come lo stato di insolvenza.

Questa pronuncia fornisce un importante monito: prima di avviare un contenzioso diretto con il Fisco per un rimborso, è essenziale verificare attentamente se si rientra nelle ristrette eccezioni previste dalla legge, per evitare di vedersi dichiarare inammissibile la propria richiesta.

Chi ha il diritto di chiedere il rimborso dell’IVA versata indebitamente all’Erario?
Di regola, il diritto spetta unicamente al soggetto che ha effettuato il versamento all’Amministrazione Finanziaria, ovvero il cedente del bene o il prestatore del servizio.

Il consumatore finale che ha pagato l’IVA in via di rivalsa può chiedere il rimborso IVA diretto all’Amministrazione Finanziaria?
No, come regola generale non può. Deve agire con un’azione civile contro il proprio fornitore per ottenere la restituzione. L’azione diretta verso il Fisco è un’eccezione ammessa solo quando il recupero dal fornitore sia provatamente impossibile o eccessivamente difficile (ad esempio, in caso di fallimento).

L’errata inclusione degli Oneri Generali di Sistema (OGSE) nella base imponibile IVA giustifica una richiesta di rimborso diretto da parte del cliente finale?
No. Secondo la sentenza, anche in questo caso si applica la regola generale. L’acquirente deve richiedere il rimborso al fornitore di energia e non direttamente all’Amministrazione Finanziaria, a meno che non ricorrano e vengano provate le condizioni eccezionali di impossibilità o eccessiva difficoltà.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 13343 Anno 2025

Civile Sent. Sez. 5 Num. 13343 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 19/05/2025

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 2991/2024 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende;

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE elettivamente domiciliata presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE che la rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE;

-controricorrente-

avverso la SENTENZA di CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA II GRADO LOMBARDIA n. 2181/2023 depositata il 07/07/2023.

Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 11/02/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

Sentito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto procuratore generale NOME COGNOME che ha chiesto l’accoglimento del ricorso.

Uditi l’avv. dello Stato NOME COGNOME per la ricorrente e l’avv. prof. NOME COGNOME per la controricorrente.

FATTI DICAUSA

La RAGIONE_SOCIALE ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Milano n. 789/2022, che aveva rigettato il suo ricorso contro il diniego di rimborso dell’Agenzia delle Entrate in risposta alla istanza di ripetizione di quanto indebitamente pagato dalla società appellante in via di rivalsa IVA, per l’anno 2017, alla società RAGIONE_SOCIALE a seguito dell’erronea inclusione, nella base imponibile, degli oneri generali del servizio elettrico (cc.dd. OGSE).
Il giudice di prime cure aveva negato a l cessionario/committente il diritto alla restituzione essendo costui estraneo al rapporto tributario di cui è parte, invece, il cedente.

La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado (CGT2) della Lombardia, con la sentenza in epigrafe, in riforma della sentenza impugnata, ha accolto l’appello della società contribuente.

4. La CGT2 ha osservato:

il committente o cessionario che effettui l’acquisto nell’ambito della propria attività rilevante ai fini IVA, a differenza dal consumatore finale, non può essere considerato estraneo al rapporto tributario, in quanto l’IVA addebitata dal cedente incide nella determinazione del proprio debito d’imposta attraverso il diritto di detrazione – tranne i casi in cui si pongono in essere operazioni esenti nei quali la detrazione è preclusa – cosicché è consentito l’esercizio dell’azione di rimborso delle somme indebitamente pagate per IVA a titolo di rivalsa;
gli OGSE non costituiscono il corrispettivo pagato dall’utente al fornitore nell’ambito del rapporto contrattuale che li lega ma configurano oneri economici posti dalla legge a carico dell’utente che il fornitore si limita a riscuotere per poi versarli alla competente Autorità; pertanto, come affermato anche dalla Corte di Giustizia dell’Unione Europea, gli OGSE non rientrano nella nozione di base

imponibile di cui all’art. 13 del d.P.R. n. 633/1972, trattandosi di somme riscosse dal fornitore al cliente nell’interesse dell’Erario senza alcuna funzione di corrispettivo per i beni o servizi ceduti dal fornitore stesso.

Avverso questa sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate che si è affidata a due motivi.

Ha resistito con controricorso la società.

Le parti hanno depositato memorie, così come il PG.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. , violazione e falsa applicazione degli artt. 17 comma 1, 18 comma 1 e 30 -ter comma 2 del d.P.R. n. 633/1972, laddove la CGT2 ha affermato la legittimazione della cessionaria a far valere il diritto al rimborso della rivalsa indebitamente versata, dovendo la società eventualmente esperire nei confronti del cedente un’azione di ripetizione d’indebito di natura civilistica.

Con il secondo motivo si deduce, in relazione dell’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., violazione o falsa applicazione dell’art. 13 comma 1 del d.P.R. n. 633/1972 , perché la sentenza d’appello ha erroneamente escluso gli OGSE dalla base imponibile ai fini IVA che ricomprende, invece, tutti gli elementi che, pur non rappresentando un valore aggiunto e non costituendo il corrispettivo economico della cessione del bene, presentano un legame diretto con l’operazione economica.

Il primo motivo è fondato, il secondo resta assorbito.

Va premesso che la censura non riguarda il profilo della legittimazione in senso processuale, che non può che spettare alla società quale destinataria dell’atto impugnato, ma quello del la legitimatio ad causam in senso sostanziale, che concerne « l’individuazione della giusta parte che agisce in una determinata controversia, o nella medesima viene evocata » (Cass. sez. un. n.,

26019 del 2008) e attiene al « rapporto controverso » (v. Cass. n. 9059 del 2005). Ciò chiarito, l’osservazione della controricorrente, secondo cui con il primo motivo l’Agenzia contesterebbe di essere titolare dell’obbligazione di restituzione dell’indebito eccependo quindi il proprio difetto di legittimazione passiva senza negare la legittimazione attiva della ricorrente, è senza pregio: non è in discussione che il soggetto eventualmente obbligato alla restituzione dell’imposta incassata e non spettante sia l’Erario, quale parte dal lato attivo del rapporto (tributario) a cui si riferisce la prestazione oggetto della domanda di ripetizione, restando controversa invece la legittimazione ad agire, che non può che spettare a chi di quel rapporto è parte dal lato passivo.
5. Come noto, secondo la tradizionale ricostruzione dei rapporti in tema di IVA dal compimento di un’operazione imponibile discendono tre rapporti fra di loro autonomi: l’uno tra l’amministrazione finanziaria e il cedente, relativamente al pagamento dell’imposta, l’altro tra il cedente ed il cessionario, in ordine alla rivalsa, e il terzo tra l’amministrazione ed il cessionario, soggetto IVA, per ciò che attiene alla detrazione dell’imposta assolta in via di rivalsa. Questi rapporti, pur essendo collegati, non interferiscono tra loro: pertanto, il cedente non può opporre al cessionario, il quale agisca nei suoi confronti per restituzione dell’indebito, l’avvenuto versamento dell’imposta; il cessionario non può opporre all’amministrazione, che escluda la detrazione dell’imposta erroneamente liquidata in fattura, che l’imposta è stata assolta in via di rivalsa e versata all’amministrazione medesima; il prestatore che abbia proceduto, in favore dell’erario, a un versamento iva superiore al dovuto è legittimato a pretendere il rimborso dall’amministrazione finanziaria, non ostandovi la circostanza che abbia recuperato mediante rivalsa la pretesa eccedenza d’imposta dal committente (v. Cass. n. 4020 del 2012; Cass. n.780 del 2017; Cass. n. 23288 del 2018).
5.1. Quindi, soltanto il cedente del bene o il prestatore del servizio che abbia effettuato in favore dell’erario un versamento IVA superiore al dovuto è legittimato a pretendere il rimborso dall’Amministrazione finanziaria (v. Cass. n. 5094 del 2005; Cass. n. 2274 del 2004, Cass. n. 5427 del 2000), la quale, essendo estranea al rapporto tra cedente/prestatore e cessionario/committente, non può essere tenuta a rimborsare direttamente a quest’ultimo quanto dallo stesso versato in via di rivalsa (Cass. n. 14933 del 2011; Cass. n. 17169 del 2015). Nel caso in esame, invece, il soggetto che ha assolto l’IVA in rivalsa nei confronti del soggetto passivo (emittente la fattura), sul presupposto del parziale o totale pagamento indebito di detta somma (in quanto l’imposta liquidata in fattura non era dovuta in parte per calcolo asseritamente errato della base imponibile), ne ha chiesto la restituzione, anziché al soggetto passivo, direttamente al fisco. Invece, il diritto al rimborso va « ancorato all’esistenza di un versamento indebito alle autorità tributarie, da parte di un soggetto passivo, di una somma a titolo di IVA: alla base del diritto alla ripetizione è quindi il carattere indebito dell’IVA, di modo che l’onere economico che ne deriva da tale versamento va neutralizzato nei confronti di tale soggetto passivo» (Cass. n. 23288 del 2018; in termini, CGUE 14 giugno 2017, causa C -38/16, RAGIONE_SOCIALE. L’applicazione (indebita) della rivalsa non legittima il cessionario/committente al rimborso nei confronti dell’Erario, essendo la rivalsa nell’IVA tendenzialmente estranea alla struttura giuridica del tributo: essa non concorre a determinare la capacità contributiva del contribuente e l’eventuale mancato esercizio della rivalsa (comportamento anomalo per la struttura dell’imposta) non potrebbe costituire fatto impeditivo al sorgere dell’obbligazione tributaria (Cass. n. 19837 del 2023). La rivalsa opera sul piano civilistico tra prestatore (emittente) e cessionario e, anche nel caso in cui fosse mancato ab origine
l’esercizio della rivalsa, ciò sarebbe indifferente per l’ordinamento, rimanendo l’emittente (prestatore) collettore dell’IVA per conto dell’Erario ex art. 193 Dir. 2006/112/CE, salva la riduzione della base imponibile in caso di mancato pagamento (CGUE, 9 febbraio 2023, Euler Hermes, C -482/21, punto 32).

6. Con riguardo a tale assetto la giurisprudenza unionale ha affermato che « in mancanza di disciplina comunitaria in materia di domande di rimborso delle imposte, spetta all’ordinamento giuridico interno di ciascuno Stato membro stabilire i requisiti al ricorrere dei quali tali domande possano essere presentate, purché i requisiti in questione rispettino i principi di equivalenza e di effettività, cioè non siano meno favorevoli di quelli che riguardano reclami analoghi di natura interna e non siano congegnati in modo da rendere praticamente impossibile l’esercizio dei diritti conferiti dall’ordinamento giuridico comunitario (cfr. sentenze 17 giugno 2004, causa C -30/02, RAGIONE_SOCIALE, Racc. pag. I -6051, punto 17, e 6 ottobre 2005, causa C -291/03, RAGIONE_SOCIALE, Racc. pag. I -8477, punto 17) » (così CGUE, 15 marzo 2007, RAGIONE_SOCIALE, C -35/05, p. 37; da ultimo, CGUE, 11 aprile 2024, RAGIONE_SOCIALE, C -316/22, p. 33). Si è quindi affermato che « i principi di neutralità, effettività e non discriminazione non ostano ad una legislazione nazionale, quale quella in esame nella causa principale », ovvero quella italiana, « secondo cui soltanto il prestatore di servizi è legittimato a chiedere il rimborso delle somme indebitamente versate alle autorità tributarie a titolo di IVA, mentre il destinatario dei servizi può esercitare un’azione civilistica di ripetizione dell’indebito nei confronti del prestatore. Tuttavia, nel caso in cui il rimborso dell’IVA divenga impossibile o eccessivamente difficile, gli Stati membri devono prevedere, in ossequio al principio di effettività, gli strumenti necessari per consentire a tale destinatario di recuperare l’imposta indebitamente fatturata » (CGUE, 15 marzo 2007,
NOME RAGIONE_SOCIALE, C -35/05, punto 42; CGUE, 11 aprile 2024 RAGIONE_SOCIALE, C -316/22, p. 33).

7. Alla base del diritto alla ripetizione è il carattere indebito del versamento di IVA non dovuta, di modo che l’onere economico che ne deriva va neutralizzato nei confronti del soggetto passivo (in termini, CGUE, 14 giugno 2017, causa C -38/16, RAGIONE_SOCIALE, punto 37), secondo il citato distinguo tra i rapporti che si profilano in caso di realizzazione di una operazione rilevante ai fini IVA (uno, tra l’amministrazione finanziaria e il cedente, relativo al pagamento dell’imposta; un secondo, tra il cedente e il cessionario, concernente la rivalsa; un terzo, tra l’amministrazione e il cessionario, relativo alla detrazione dell’imposta assolta in via di rivalsa), rapporti che, pur essendo collegati, non interferiscono tra loro, cosicché il fruitore dei beni o dei servizi può dunque ottenere il rimborso dell’imposta illegittimamente versata esperendo nei confronti del cedente o del prestatore un’azione di ripetizione d’indebito di rilevanza civilistica (vedi, in tema di IVA, CGUE, 15 dicembre 2011, causa C -427/10, Banca Popolare Antoniana Veneta, punto 42 e, in tema di accise, CGUE, 20 ottobre 2011, causa C -94/10, Danfoss). Né tale configurazione è posta in crisi, come sostenuto dalla controricorrente in memoria, dalla recente sentenza della Corte di giustizia, 5 settembre 2024, C -83/23, H Gmbh, in cui si parla di « consueta catena di rimborso » (punto 41), ciò che lascerebbe intendere, secondo la società, che i rapporti fra Erario, cedente e cessionario sono da concepire come « necessariamente concatenati e reciprocamente implicati ». Quella efficace descrizione riguarda, appunto, il profilo del rimborso, aggiungendosi infatti che in quel caso ‘la catena’ « era gravemente perturbata, se non addirittura interrotta, a causa del fatto che il fornitore era in liquidazione, cosicché l’IVA che doveva essergli rimborsata dall’amministrazione tributaria sarebbe caduta nella
massa fallimentare e rischiava di non essere rimborsata all’acquirente» .

Questa pronuncia resta, quindi, nell’alveo di quell’orientamento consolidato secondo cui soltanto se il rimborso risulti impossibile o eccessivamente difficile, il principio di effettività può imporre che l’acquirente del bene in questione sia legittimato ad agire per il rimborso direttamente nei confronti delle autorità tributarie (come nel caso di fallimento del venditore: CGUE, 26 aprile 2017, C -564/15, Farkas; conf., CGUE, 31 maggio 2018, cause C -660 e 661/16, COGNOME e COGNOME, punto 66). La stessa sentenza C -83/23, H Gmbh, ha ribadito che la possibilità per l’acquirente o il destinatario di presentare « direttamente » all’amministrazione tributaria la sua domanda di rimborso dell’IVA indebitamente fatturata e pagata costituisce una « eccezione », che è « esperibile solo se il recupero di tale IVA presso il fornitore o il prestatore è impossibile o eccessivamente difficile, il che presuppone che l’acquirente o il destinatario non abbia trascurato alcuna possibilità di far valere i propri diritti al di fuori di tale situazione » (punto 44), ma anche in questa evenienza il destinatario della prestazione non può chiedere direttamente all’amministrazione tributaria dello Stato membro la restituzione dell’IVA che ha pagato al fornitore di tale prestazione quando questo Stato abbia già rimborsato l’IVA al fornitore della prestazione sottoposto a una procedura di liquidazione (CGUE, 5 settembre 2024, in causa C -83/23, H Gmbh).
Più recentemente, la Corte di giustizia ha affermato che « Il principio di effettività deve essere interpretato nel senso che esso osta ad una normativa nazionale che non permette al consumatore finale di chiedere direttamente allo Stato membro il rimborso dell’onere economico supplementare sopportato a causa della ripercussione operata da un fornitore, in base ad una facoltà riconosciutagli dalla normativa nazionale, di un’imposta che tale

fornitore aveva indebitamente versato, consentendogli unicamente di intentare un’azione civilistica per la ripetizione dell’indebito contro detto fornitore, qualora il carattere indebito di tale versamento sia la conseguenza della contrarietà dell’imposta in parola ad una disposizione chiara, precisa e incondizionata di una direttiva non trasposta o non correttamente trasposta e tale motivo di illegittimità non possa essere validamente invocato nell’ambito di tale azione, in ragione dell’impossibilità di invocare in quanto tale una direttiva in una controversia tra privati » (CGUE, 11 aprile 2024 Gabel Industria Tessile, C -316/22). Quindi, la Corte di giustizia, pur confermando che il destinatario dei servizi può richiedere il rimborso dell’IVA indebitamente versata unicamente al prestatore, esercitando la relativa azione di ripetizione dell’indebito, mentre non ha legittimazione direttamente nei confronti dell’amministrazione finanziaria se non in limitate ipotesi, ha riconosciuto al consumatore finale il diritto a rivolgere direttamente a tale amministrazione l’istanza di rimborso di una imposta, qualora contraria « ad una disposizione chiara, precisa e incondizionata di una direttiva non trasposta o non correttamente trasposta ». Ciò per l’evidente ragione che tale direttiva non può essere validamente invocata nell’ambito di un’azione civilistica di ripetizione dell’indebito contro il fornitore (cd. inefficacia «orizzontale» o diretta di una direttiva non attuata, costantemente affermata dalla Corte unionale – cfr. CGUE, C -316/22, punto 27; CGUE, 22 dicembre 2022, Sambre RAGIONE_SOCIALE e Commune de Farciennes, C -383/21 e C -384/21, punto 36, CGUE; 22 novembre 2017, Cussens, C -251/16, punto 26; CGUE, 12 dicembre 2013, Portgás, C -425/12, punti 18 e 22).
Questa stessa Corte di legittimità, che afferma costantemente la carenza di legittimazione in capo all’utilizzatore finale ad agire direttamente nei confronti dell’amministrazione finanziaria (cfr., ex multis , Cass., n. 34957 del 2021; Cass., n.

24220 del 2023; Cass. n. 19837 del 2023; v., proprio in tema di OGSE, Cass., n. 7519 del 2025), ha recentemente riconosciuto la « legittimazione straordinaria » del cessionario/committente, in nome del principio di effettività, non solo nei casi in cui l’azione di indebito versamento di imposta in contrasto con il diritto dell’Unione nei confronti del fornitore sia giuridicamente (in astratto) esperibile e risulti in concreto eccessivamente difficoltosa, come nel caso dell’insolvenza del fornitore, ma anche quando l’azione non sia neanche astrattamente esperibile perché manca il presupposto di diritto per l’azione nei confronti del fornitore (v. Cass. n. 21154 del 2024 e Cass., n. 24208 del 2024, in tema di imposte addizionali sul consumo di energia elettrica di cui all’art. 6 del d.l. n. 511 del 1988 nel testo vigente ratione temporis , secondo cui la presenza di una imposta incompatibile con il diritto dell’Unione, a causa di una direttiva non attuata o, come nel caso ivi esaminato, solo tardivamente attuata dallo Stato italiano, ripercossa a titolo di rivalsa dal fornitore sul consumatore finale, costituisce titolo per procedere nei confronti dell’ente impositore con azione di ripetizione di indebito oggettivo, stante l’impossibilità per il consumatore finale di invocare nei confronti del fornitore l’efficacia orizzontale della direttiva tardivamente attuata dallo Stato italiano; v. anche Corte cost. n. 43 del 15 aprile 2025 che ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 6 comma 1 lett. c) del d.l. n. 511 del 1988, relativo all’addizionale provinciale alle accise sull’energia elettrica, per violazione degli artt. 11 e 117, comma 1, Cost. essendo in contrasto con la direttiva 2008/118/CE). L’allargamento dei confini dell’azione diretta del cessionario/committente nei confronti dell’erario non può estendersi, però, sino alla fattispecie in esame, anche perché gli oneri generali di sistema non sono affatto incompatibili con il diritto unionale, come conferma il fatto che la Corte di giustizia UE si è anche occupata della loro natura giuridica (cfr. CGUE, 18 gennaio
2017, nella causa C -189/2015, IRCCS Santa Lucia) e ciò pure ha fatto questa Corte in sede di regolamento di giurisdizione (cfr. Cass. sez. un. 35282 del 2023).

11. Non contraddice questa ricostruzione l’indirizzo secondo cui il cessionario che sia al tempo stesso soggetto passivo d’imposta possa indirizzare nei confronti del fisco la propria pretesa relativa all’IVA versata in rivalsa sull’acquisto di beni e servizi destinati all’esercizio dell’attività economica (Cass., sez. un., n. 20752 del 2008; Cass. n. 12433 del 2011; Cass. n. 18425 del 2012), riemergendo il rapporto tributario tutte le volte in cui l’IVA indebitamente versata in rivalsa sull’acquisto di beni e servizi destinati all’esercizio dell’attività economica si rifletta sulla liquidazione finale dell’imposta, esposta nella dichiarazione annuale del contribuente, e il fisco contesti, in tutto o in parte, che l’IVA assolta in rivalsa non potesse essere portata in detrazione (o se eccedente, non potesse essere esposta a credito), perché relativa a operazione esente o non imponibile, o perché assoggettabile ad una aliquota inferiore rispetto a quella indicata erroneamente in fattura (Cass. n. 17174 del 2015). Questa Corte, invero, ha chiarito che laddove viene in contestazione il diritto alla detrazione dell’IVA esposta in dichiarazione, può profilarsi la sussistenza di un rapporto diretto tra il contribuente destinatario di una prestazione di servizi e l’amministrazione finanziaria e il primo, esercitando quel diritto, può far valere un proprio credito per IVA indebitamente versata in rivalsa che la prima non riconosce (Cass. n. 23288 del 2018; Cass. n. 19837 del 2023). Un conto, quindi, è il diritto alla ripetizione o al rimborso dell’IVA relativa ad una determinata operazione che si assume non dovuta, ancorato all’esistenza di un versamento indebito alle autorità tributarie da parte del cedente/soggetto passivo, altro è il diritto alla detrazione dell’IVA esercitato dal cessionario/soggetto passivo nei rapporti con l’Erario in sede di
liquidazione finale dell’IVA dovuta, in cui viene in evidenza l’IVA assolta in rivalsa sulle operazioni ‘passive’.

La Corte di merito non ha fatto buon governo di questi principi, avendo riconosciuto la legittimazione attiva con riguardo alla domanda di rimborso per IVA indebitamente versata in rivalsa su determinate operazioni a prescindere dall’esercizio del diritto alla detrazione dell’imposta versata nelle operazioni di acquisto a monte. Solo sotto questo profilo, infatti, è configurabile un rapporto tra cessionario e fisco che può legittimare un rimborso. Diversamente, come già osservato, il cessionario può solo chiedere, salvi i casi di ‘legittimazione straordinaria’ di cui sopra, il rimborso al fornitore del bene o del servizio: l’avere versato in via di rivalsa al proprio fornitore un’IVA non dovuta, in base alla non corretta determinazione della base imponibile, non pone il cessionario dinanzi ad un rapporto diretto con l’amministrazione finanziaria, non essendo lo stesso il soggetto passivo dell’imposta versata, qualifica attribuibile solo al soggetto che ha realizzato il presupposto impositivo, né venendo in gioco il diritto alla detrazione.
Questo Collegio ritiene, infine, che non sussistono i presupposti per la rimessione della questione alla Corte di Giustizia ex art. 267 TFUE, come sollecitato dalla società nel suo controricorso: la questione posta nel presente giudizio è stata già ampiamente esaminata dalla Corte di giustizia unionale e risolta nel senso esposto nelle argomentazioni sopra illustrate. Le ragioni prospettate dalla controricorrente, riferite essenzialmente alla posizione del cessionario/committente e agli ‘inconvenienti’ a cui tale soggetto va incontro, negandogli in termini generali l’azione diretta verso l’Erario, non scalfiscono l’orientamento giurisprudenziale consolidato.
In conclusione, in accoglimento del primo motivo e pronunciando sul ricorso (v. art. 382, comma 3, ult. periodo, c.p.c.), la sentenza impugnata va cassata e va dichiarato inammissibile il ricorso originario.

Sussistono i presupposti per compensare tra le parti le spese dei giudizi di merito con regolazione delle spese del giudizio di legittimità, liquidate come in dispositivo, secondo soccombenza.

p.q.m.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; pronunciando sul ricorso, cassa senza rinvio la sentenza impugnata e dichiara inammissibile il ricorso introduttivo della lite;

compensa le spese del giudizio di merito e condanna la controricorrente al pagamento a favore della ricorrente, a titolo di rimborso delle spese del presente giudizio di legittimità della somma di euro 7.600,00, oltre spese prenotate a debito.

Roma, 11 febbraio 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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