Rimborso IVA beni strumentali: la proprietà non conta

Una società si è vista negare il rimborso dell’IVA per un impianto fotovoltaico costruito su un terreno in affitto. La Corte di Cassazione ha annullato la decisione, stabilendo che per il rimborso IVA beni strumentali ciò che conta è l’effettivo utilizzo del bene nell’attività d’impresa (principio di strumentalità) e non la proprietà formale dello stesso. La Corte ha adottato un’interpretazione estensiva, in linea con il diritto europeo, chiarendo che il termine ‘acquisto’ significa disponibilità giuridica del bene e ‘bene ammortizzabile’ si riferisce a qualsiasi bene di investimento a utilità pluriennale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 7 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Rimborso IVA Beni Strumentali: La Proprietà del Bene Non è Requisito Essenziale

Il tema del rimborso IVA beni strumentali rappresenta un aspetto cruciale per la liquidità e la pianificazione fiscale delle imprese. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito un chiarimento fondamentale, stabilendo che il diritto al rimborso dell’IVA per l’acquisto di beni a utilità pluriennale non dipende dalla proprietà formale del bene, ma dalla sua effettiva strumentalità all’attività d’impresa. Questa decisione, allineata ai principi del diritto europeo, amplia le tutele per i contribuenti.

Il Contesto: Un Impianto Fotovoltaico su Terreno di Terzi

Il caso ha origine dalla richiesta di una società operante nel settore energetico di ottenere il rimborso dell’IVA versata per la realizzazione di un impianto fotovoltaico. La particolarità della situazione risiedeva nel fatto che l’impianto era stato costruito su un terreno di proprietà di terzi, condotto in locazione dalla società. L’Agenzia delle Entrate, dopo aver inizialmente concesso i rimborsi, ne ha richiesto la restituzione, sostenendo che l’operazione non desse diritto al rimborso ma solo alla compensazione del credito IVA. Secondo l’amministrazione finanziaria, l’impianto, insistendo su un bene altrui, doveva essere qualificato come immobilizzazione immateriale (‘spese per migliorie su beni di terzi’), escludendo così la possibilità di rimborso prevista per l’acquisto di beni materiali ammortizzabili.

La Decisione della Commissione Tributaria Regionale

La Commissione Tributaria Regionale aveva accolto la tesi dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo decisivo il fatto che l’impianto fosse stato realizzato su un terreno non di proprietà della società. Questa interpretazione restrittiva legava indissolubilmente il diritto al rimborso alla titolarità di un diritto reale sul bene, escludendo di fatto tutte le situazioni, pur molto comuni nella pratica commerciale, in cui un’impresa investe su beni che detiene in virtù di un contratto di godimento, come la locazione.

Il Principio di Diritto sul Rimborso IVA Beni Strumentali

La Corte di Cassazione ha completamente ribaltato la prospettiva. Accogliendo il ricorso della società, i giudici di legittimità hanno affermato che la Commissione Tributaria Regionale ha commesso un errore di diritto attribuendo rilevanza decisiva al presupposto della proprietà dei beni.

La Svolta delle Sezioni Unite

La Corte ha basato la sua decisione su un precedente fondamentale delle Sezioni Unite (Sentenza n. 13162/2024), che ha stabilito come l’esercente attività d’impresa abbia diritto al rimborso dell’IVA anche per lavori su immobili di cui non è proprietario, ma che detiene tramite un diritto personale di godimento (es. locazione). Il requisito essenziale non è la proprietà, ma il nesso di strumentalità tra i beni e l’attività svolta.

L’Interpretazione Estensiva e Conforme al Diritto UE

La Cassazione ha chiarito che la nozione di ‘acquisto di beni ammortizzabili’ contenuta nell’art. 30 del D.P.R. 633/1972 deve essere interpretata in modo ampio e funzionale, in conformità con il principio europeo di neutralità dell’IVA. In questa ottica:

– ‘Acquisto’ non significa solo acquisizione della proprietà, ma più latamente la ‘disponibilità’ del bene in virtù di un titolo giuridico che ne garantisca il possesso per un periodo di tempo apprezzabile.
– ‘Bene ammortizzabile’ non va inteso secondo le rigide regole delle imposte dirette o del codice civile, ma fa riferimento alla nozione economica di ‘bene di investimento’, ovvero qualsiasi bene destinato a essere utilizzato durevolmente nell’attività d’impresa.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano sulla necessità di garantire il principio di neutralità dell’IVA, che impone che l’imposta non debba mai diventare un costo per il soggetto passivo. Un’interpretazione restrittiva, che nega il rimborso basandosi sulla sola assenza di proprietà, violerebbe questo principio fondamentale. La Corte sottolinea che l’elemento imprescindibile è la ‘strumentalità’ del bene rispetto all’esercizio dell’impresa. Se il bene è utilizzato per l’attività produttiva e ha un’utilità pluriennale, l’IVA assolta per la sua acquisizione o realizzazione deve poter essere recuperata, a prescindere dal titolo giuridico in base al quale l’imprenditore ne ha la disponibilità. Pertanto, l’errore del giudice di merito è stato quello di ancorarsi a un formalismo superato, ignorando la sostanza economica dell’operazione e i principi cardine del sistema IVA europeo.

Le Conclusioni

In conclusione, la Corte di Cassazione ha cassato la sentenza impugnata con rinvio, stabilendo un principio di grande importanza pratica. Per ottenere il rimborso IVA beni strumentali, un’impresa non deve necessariamente dimostrare di essere proprietaria del bene su cui ha investito. È sufficiente provare che il bene è detenuto in base a un titolo giuridico valido (come un contratto di locazione) e che è strumentale all’esercizio della propria attività economica. Questa ordinanza rafforza la posizione delle imprese che investono in beni di terzi, garantendo una corretta applicazione del principio di neutralità fiscale e favorendo gli investimenti produttivi.

È possibile ottenere il rimborso IVA per un bene strumentale costruito su un terreno non di proprietà?
Sì. La Corte di Cassazione ha stabilito che la proprietà del bene o del terreno su cui insiste non è un requisito necessario. Ciò che conta è che l’impresa abbia la disponibilità giuridica del bene (ad esempio, tramite un contratto di locazione) e che questo sia strumentale alla sua attività economica.

Come va interpretato il concetto di ‘acquisto di beni ammortizzabili’ ai fini del rimborso IVA?
Deve essere interpretato in senso ampio e sostanziale. ‘Acquisto’ si riferisce alla disponibilità del bene per un periodo di tempo significativo, mentre ‘bene ammortizzabile’ va inteso come ‘bene di investimento’ con utilità pluriennale, in linea con la normativa europea e il principio di neutralità dell’IVA.

Quale principio è stato decisivo per la decisione della Corte di Cassazione?
Il principio decisivo è quello della neutralità dell’IVA, un cardine del sistema fiscale europeo. Secondo questo principio, l’IVA non deve mai diventare un costo per l’impresa. Pertanto, le norme nazionali devono essere interpretate in modo da garantire che l’imposta pagata su beni e servizi utilizzati per l’attività d’impresa sia sempre recuperabile.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 9927 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 9927 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 16/04/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22915/2022 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE elettivamente domiciliata in Porto Sant’Elpidio INDIRIZZO e quindi domiciliata ‘ex lege’ in ROMA INDIRIZZO presso la CANCELLERIA della CORTE DI CASSAZIONE, rappresentata e difesa da ll’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE

-ricorrente- contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. delle MARCHE-ANCONA n. 682/2022 depositata il 09/06/2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/02/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

RAGIONE_SOCIALE per gli anni 2010 e 2011, chiedeva ed otteneva il rimborso dell’IVA, rispettivamente per euro 45.000,00 ed euro 51.184,00, con riferimento a fatture riguardanti la realizzazione del suo impianto fotovoltaico insistente su un fondo di terzi condotto in locazione.

Con gli atti di recupero n. NUMERO_DOCUMENTO e n. TQ5CR0100021 2014, l’Agenzia delle entrate di Fermo riteneva che i rimborsi non avrebbero potuto essere richiesti, pretendendone dunque la restituzione, con aggravio di interessi e sanzioni. Argomentava -citasi dal ricorso per cassazione -che ‘il costo per la realizzazione dell’impianto, sarebbe ‘(…) iscrivibile tra le immobilizzazioni immateriali nella voce costi per migliorie e spese incrementative su beni di terzi e concorre alla determinazione del reddito ai sensi dell’art. 108 e 3 DPR 917/86, come spesa relativa a più esercizi, nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio, così come ribadito dalla circolare n. 36/2013’ che la contribuente ‘(…) non era legittimata a chiedere il rimborso del credito iva, non possedendo alcuna immobilizzazione materiale’, il cui importo era tutt’al più utilizzabile in compensazione ma non rimborsabile’.
La contribuente impugnava detti atti.

La Commissione Tributaria Provinciale di Ascoli Piceno, con sentenza n. 329/01/15 pronunciata il 9 marzo 2015 e depositata il 20 gennaio 2015, accoglieva il ricorso.

L’Agenzia delle entrate proponeva appello, accolto dalla CTR delle Marche, con la sentenza in epigrafe, sulla base della seguente motivazione:

Va, preliminarmente, rilevato che il primo Giudice non ha tenuto in nessuna considerazione le contestazioni mosse dall’Amministrazione

Finanziaria, non rendendosi conto che la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 36/E dell’anno 2013, è vero che non era entrata ancora in vigore, ma la stessa altro non era che un richiamo alle precedenti circolari la n. 46/2007 e la n. 38/2010.

Nel merito va evidenziato che la parte privata ha sì realizzato due impianti fotovoltaici, ma gli stessi sono stati impiantati su terreni di tale Sig. COGNOME COGNOME tanto è vero che gli stessi impianti sono denominati «COGNOME».

D’altra parte nelle circolari invocate dalla parte privata e citate dal Giudice precedente, non si fa mai riferimento ad impianti fotovoltaici realizzati su terreni di proprietà di terzi, come il caso di specie oggi all’attenzione di questo Consesso.

Ad ogni buon conto i funzionari dell’Amministrazione Finanziaria che si sono recati sul posto hanno soltanto accertato l’esistenza e l’effettivo esercizio dell’attività svolta e non anche la spettanza giuridica del rimborso.

La contribuente propone ricorso per cassazione con tre motivi, cui resiste l’Agenzia delle entrate con controricorso. La contribuente, in data 28 gennaio 2025, deposita nota con compiegate circolari dell’Agenzia delle entrate n. 2/E del 1° febbraio 2016 e n. 27/E del 13 giugno 2016 e, in data 31 gennaio 2025, altresì ampia memoria telematica ad ulteriore illustrazione delle sue ragioni.

Considerato che:

I motivi, per comunanza di censure, possono essere enunciati e trattati congiuntamente.

Primo motivo: ‘Violazione e falsa applicazione della legge 27 luglio 2000 n. 212 art. 10, con riferimento alla violazione del principio del legittimo affidamento sulla ricorrenza di un bene mobile e non di un immobile’.

2.1. ‘, si vorrebbe far credere, in linea con quanto sostenuto dall’Ufficio in sede di appello, che il risultato sarebbe stato lo stesso a prescindere dal contenuto delle varie circolari succedutesi nel tempo. In realtà, non è così ed è grave che il Giudice di secondo grado abbia omesso di considerare che con la circolare numero 36/E dell’anno 2013, l’Agenzia delle

Entrate ha innovato il proprio orientamento arrivando a qualificare fiscalmente gli impianti fotovoltaici quali beni immobili, per cui essa non è affatto ripetitiva della circolare numero 46/2007 ‘. ‘ello specifico, va ribadito ancora una volta come si sia dimostrato attraverso la relazione tecnica non contestata dall’Ufficio e le fotografie (allegate sub 5 nel fascicolo del primo grado), che l’impianto realizzato nel caso concerto dalla ricorrente, in realtà è amovibile, precario, non infisso al suolo, privo di fondazioni e trasportabile da un luogo all’altro’.
Secondo motivo: ‘Violazione e falsa applicazione del d.p.r. n. 633/1972 articolo 30, con riferimento alla non rimborsabilità dell’iva per la realizzazione di impianto fotovoltaico su terreno di proprietà di terzi’.

3.1. Alla luce della giurisprudenza, ‘la questione circa l’insistenza dell’impianto su un terreno altrui, diviene un falso problema e non rileva ai fini del trattamento fiscale. In ogni caso, nel giudizio di merito sono state accertate (né è stato provato il contrario) la separabilità dell’impianto dal fondo sottostante e la sua rimovibilità in altro luogo ‘.

Terzo motivo: ‘Violazione e falsa applicazione dell’art. 13 d.lgs. n. 471 del 1997 e dell’art. 10 comma secondo della legge 27 luglio 2000 numero 212, con riferimento all’applicazione della sanzione di cui all’art. 13 d.lgs. 471/97 e degli interessi’.

4.1. Sulla ‘violazione e falsa applicazione dell’articolo 13 D.Lgs. n. 471 del 1997 con riferimento sempre all’articolo 10 della Legge 27 luglio 2000 numero 212’, ‘la Corte Territoriale tace completamente’.

Il secondo motivo assume rilievo prioritario, in quanto potenzialmente decisivo.

5.1. Esso, a differenza di quanto eccepito in controricorso, non è inammissibile: non corrisponde al vero che, ‘con tale motivo, infatti, la società sostiene la violazione dell’art. 30 DPR 633/1972

per avere i giudici di secondo grado ‘implicitamente’ escluso il diritto alla detrazione dell’Iva’; sia sufficiente ricordare le parole della CTR secondo cui ‘nel merito va evidenziato che la parte privata ha sì realizzato due impianti fotovoltaici, ma gli stessi sono stati impiantati su terreni di tale Sig. COGNOME COGNOME onde convincersi che, pur senza citare l’art. 30 DPR n. 633 del 1972, la medesima ha ritenuto ostativa al rimborso l’esecuzione delle opere su terreni altrui, come comprovato dalla laconica affermazione successiva: ‘D’altra parte nelle circolari invocate dalla parte privata e citate dal Giudice precedente, non si fa mai riferimento ad impianti fotovoltaici realizzati su terreni di proprietà di terzi’.
Indi il motivo coglie la ‘ratio decidendi’, confutandola, previa enunciazione di pertinenti censure.

5.2. Esso è fondato, con assorbimento degli altri due.

L’errore in diritto compiuto dalla CTR consiste al di là della natura amovibile o meno dell’impianto fotovoltaico realizzato dalla contribuente -nell’aver attribuito decisiva rilevanza, ai fini della richiesta di rimborso di cui all’art. 30, comma 3, lett. c), decr. IVA, al presupposto della proprietà dei beni.

Un tanto non corrisponde all’insegnamento della giurisprudenza di legittimità, andato assestandosi grazie a Sez. U, Sentenza n. 13162 del 14/05/2024 (Rv. 671381-01), a termini della quale,

L’esercente attività d’impresa o professionale ha diritto al rimborso dell’IVA per i lavori di ristrutturazione o manutenzione di immobili dei quali non è proprietario, ma che detiene in virtù di un diritto personale di godimento, purché sia presente un nesso di strumentalità tra tali beni e l’attività svolta.

Più in particolare, per maggior chiarezza, mette conto di rilevare come detta sentenza, in motivazione (parr. 12 s., p. 8 s.), si dia peso di osservare quanto segue:

12. L’indirizzo che restringe la portata applicativa della previsione di cui all’art. 30, secondo comma, lett. c), dPR 633/1972 si basa essenzialmente sulle espressioni «acquisto» e «ammortizzabili», negando che sia rimborsabile l’IVA assolta in relazione a beni non acquistati, vale a

dire dei quali il soggetto passivo non abbia acquisito la proprietà o altro diritto reale e che per tale ragione non rientrino tra i beni dell’impresa ammortizzabili, ancorchè si tratti di beni strumentali all’esercizio della impresa medesima (in questo senso, Cass. Sez. 5, n. 24779 del 04/12/2015; Sez. 5, n. 23667 del 28/10/2020; nello stesso senso Sez. 5, n. 24518 del 4/11/2020; successivamente all’ordinanza di rimessione, Sez. 5, n. 21228 del 19/07/2023). Tali pronunce, sostanzialmente, enucleano il concetto di “bene ammortizzabile” dagli artt. 102, 103, dPR 917/1986, 2424, lett. B) I e II, cod. civ., come bene iscrivibile tra le “immobilizzazioni” (materiali o immateriali), che secondo i principi contabili OIC (24, 16), sono riferibili a costi ad utilità pluriennale per l’acquisto di beni durevoli, escludendosi che possa considerarsi a tal fine sufficiente la mera “strumentalità” del bene. Peraltro, con più specifico riguardo al profilo strettamente unionale dell’imposta, questa giurisprudenza ha affermato che il principio di neutralità non implica un rapporto biunivoco tra detrazione e rimborso, costituendo il secondo un modo non ordinario di garantire detto principio, come invece la prima. Diversamente, l’orientamento che interpreta in modo più ampio l’enunciato normativo in esame assegna un valore tendenzialmente assoluto al principio eurounitario di neutralità, nel senso che, in ogni caso, il soggetto passivo dell’imposta non può esserne inciso al pari di un consumatore finale (in questo senso, v. Cass. Sez. 5, n. 6200 del 27/03/2015; Sez. 6 – 5, n. 215 del 11/01/2021; Sez. 5, n. 27813 del 22/09/2022). Ed è dunque un’interpretazione “unionalmente orientata” a guidare questa ermeneusi dell’art. 30, secondo comma, lett. c), dPR 633/1972, oltre la sua stretta letteralità, latamente intendendosi per “acquisto” la disponibilità del bene e per “ammortizzabile” la sua durevolezza/utilità pluriennale, campeggiando in questo lessico normativo il concetto funzionale, questo sì imprescindibile, di “strumentalità” ai fini imprenditoriali del soggetto passivo.
Il Collegio ritiene di dover seguire il secondo indirizzo, per la dirimente ragione che il giudice nazionale, particolarmente quello di ultima istanza, nel caso dubbio deve adottare un criterio di “interpretazione conforme”, a maggior ragione qualora, come nel caso in esame, oggetto del giudizio sia un’imposta “armonizzata” ossia soggetta alla disciplina unionale delle ben note “direttive IVA” .

Dunque, intendendo dare ulteriore consolidamento all’indirizzo prevalente nella Sezione specializzata tributaria, per collocare la giurisprudenza di questa Corte all’interno dei principi di quella europea, non vi è alternativa ad un’interpretazione estensiva della disposizione legislativa

interna. Pertanto, in particolare, all’espressione «acquisto … di beni ammortizzabili», utilizzata dal legislatore IVA interno (art. 30, terzo comma, lett. c), dPR 633/1972), va attribuito il significato -lato- di disponibilità di tali beni in virtù di un titolo giuridico che ne garantisca il possesso ovvero la detenzione per un periodo di tempo apprezzabilmente lungo (quale appunto è, di norma, non solo quello derivante dall’acquisizione della proprietà ovvero di un diritto reale, ma anche da un contratto di locazione/comodato), ferma in ogni caso la necessaria “strumentalità” dei beni stessi all’esercizio dell’impresa (che comunque è presupposto generale della detraibilità dell’IVA ex art. 19, comma 1, dPR 633/1972). Più specificamente, va rimarcato che il concetto di “bene ammortizzabile” non può essere correttamente inteso nel contesto giuridico dell’IVA con riferimento alle previsioni normative in materia di imposte dirette (artt. 102, 103, dPR 917/1986) e nemmeno risultano ermeneuticamente dirimenti le disposizioni sul bilancio contenute nel codice civile ovvero i principi contabili.
Piuttosto bisogna fare riferimento alla nozione -ampia e sostanzialmente economica- di «beni di investimento» che è quella utilizzata nella direttiva “rifusa” (artt. 174, comma 2, lett. a) e comma 3, 188, comma 1, secondo periodo, e comma 2, 189, lett. a), 190, direttiva 2006/112/CEE) e che quindi risulta essere l’unico parametro al quale un’interpretazione “conforme” deve affidarsi. Ed allora appare chiaro che l’applicazione della disposizione legislativa de qua ve necessariamente estesa ai beni che, pur stricto sensu non ammortizzabili, sono comunque destinati all’esercizio dell’impresa per un periodo di tempo medio-lungo, appunto quali “investimenti” (beni strumentali).
6. In definitiva, in accoglimento del secondo motivo di ricorso, in disamina, la sentenza impugnata va cassata con rinvio per nuovo esame e per le spese, comprese quelle del grado.

P.Q.M.

Accoglie il secondo motivo di ricorso, assorbiti gli altri due.

In relazione al motivo accolto, cassa la sentenza impugnata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese.

Così deciso a Roma, lì 13 febbraio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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