Rimborso imposta sostitutiva: no se il terreno non è più edificabile

Un contribuente ha pagato un’imposta sostitutiva per rivalutare un terreno edificabile. Successivamente, il terreno è tornato agricolo e il contribuente ha chiesto la restituzione dell’imposta. La Corte di Cassazione ha negato il rimborso dell’imposta sostitutiva, affermando che il pagamento deriva da una scelta fiscale volontaria e irrevocabile, il cui presupposto è l’opzione stessa e non l’effettivo conseguimento del vantaggio futuro.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Rimborso Imposta Sostitutiva: Quando la Scelta è Irrevocabile

L’adesione a regimi fiscali agevolati, come la rivalutazione dei terreni, comporta scelte che possono avere conseguenze definitive. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione chiarisce che la richiesta di rimborso dell’imposta sostitutiva non è ammissibile se, dopo il pagamento, vengono meno i presupposti che avevano reso conveniente l’operazione, come l’edificabilità di un terreno. Questa decisione sottolinea la natura irrevocabile di determinate opzioni fiscali e le responsabilità che ne derivano per il contribuente.

Il Caso: Dalla Rivalutazione alla Richiesta di Rimborso

Un contribuente aveva aderito alla procedura di rivalutazione del valore di un terreno, originariamente destinato a attività produttive, pagando la prima rata dell’imposta sostitutiva prevista dalla legge finanziaria 2002 (L. 448/2001). Tale procedura consente di rideterminare il valore fiscale di un bene, pagando un’imposta ridotta, in vista di una futura vendita per abbattere l’eventuale plusvalenza tassabile.

Successivamente, però, il terreno in questione perdeva la sua vocazione edificabile, tornando ad avere una destinazione agricola. Di fronte a questo cambiamento, il contribuente riteneva che il presupposto per il versamento dell’imposta fosse venuto meno e presentava un’istanza di rimborso all’Agenzia delle Entrate. Di fronte al silenzio-rifiuto dell’amministrazione, si rivolgeva alla giustizia tributaria, che in secondo grado gli dava ragione, riconoscendo un indebito arricchimento per l’erario.

La Decisione della Cassazione sul Rimborso Imposta Sostitutiva

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione dei giudici di merito dinanzi alla Corte di Cassazione, la quale ha completamente ribaltato il verdetto. Gli Ermellini hanno accolto il ricorso dell’amministrazione finanziaria, stabilendo che il contribuente non ha diritto ad alcun rimborso.

La Natura dell’Opzione Fiscale

Il punto centrale della decisione risiede nella natura giuridica dell’adesione al regime di rivalutazione. La Corte chiarisce che non si tratta di un obbligo, ma di un’imposta ‘volontaria’, frutto di una libera e discrezionale scelta del contribuente. Questa scelta si configura come un’opzione fiscale, una manifestazione di volontà che, una volta esercitata con il pagamento, diventa irretrattabile.

Il Principio di Causa del Versamento

Secondo la Corte, la causa giuridica del versamento non è legata alla futura vendita del terreno o al mantenimento della sua edificabilità. La causa sufficiente e necessaria risiede nella scelta stessa di avvalersi di un’opportunità offerta dal legislatore. L’obiettivo è quello di ottenere un potenziale risparmio fiscale futuro, ma la legge non richiede che tale vantaggio sia effettivamente conseguito. Pertanto, il fatto che il terreno abbia perso il suo valore edificabile è una circostanza successiva che non incide sulla legittimità del pagamento originario.

Le Motivazioni della Corte

Nelle motivazioni, i giudici supremi hanno ribadito un principio consolidato: l’opzione per la rivalutazione non rientra tra le dichiarazioni di scienza (come la dichiarazione dei redditi), che possono essere corrette in caso di errore, ma tra le manifestazioni di volontà, che sono per loro natura irrevocabili. Non si configura quindi un errore materiale o un versamento senza causa che possa giustificare il rimborso ai sensi dell’art. 38 del D.P.R. 602/1973.

La Corte ha specificato che il sistema è congegnato per offrire un’alternativa al contribuente: pagare subito un’imposta ridotta per evitare di pagarne una potenzialmente molto più alta in futuro. Accettando questa opzione, il contribuente si assume il rischio che le circostanze possano cambiare, rendendo l’operazione meno vantaggiosa o addirittura inutile, come nel caso in cui il bene non venga mai venduto o perda il suo valore. Escludere la possibilità di rimborso è coerente con la struttura di questa scelta discrezionale.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per i Contribuenti

Questa pronuncia rappresenta un monito importante per tutti i contribuenti. Prima di aderire a regimi fiscali opzionali, è fondamentale valutarne attentamente tutte le implicazioni, comprese quelle a lungo termine. La scelta di pagare un’imposta sostitutiva per una rivalutazione è un atto vincolante. Eventi futuri e imprevedibili, come la modifica della destinazione urbanistica di un terreno, non costituiscono una valida ragione per chiedere la restituzione di quanto versato. La decisione, una volta presa e perfezionata con il pagamento, non ammette ripensamenti, consolidando la posizione dell’erario e la stabilità delle scelte fiscali operate.

È possibile ottenere il rimborso dell’imposta sostitutiva pagata per la rivalutazione di un terreno se questo, in un secondo momento, perde la sua edificabilità?
No, la Corte di Cassazione ha stabilito che non è possibile. Il versamento dell’imposta è la conseguenza di una scelta volontaria e discrezionale del contribuente, che è irrevocabile e non dipende dal fatto che il vantaggio fiscale sperato (un minor carico fiscale su una futura plusvalenza) si realizzi effettivamente.

Perché la scelta di rivalutare un bene versando l’imposta sostitutiva è considerata irrevocabile?
È considerata una manifestazione di volontà irretrattabile, non una semplice dichiarazione di scienza correggibile in caso di errore. La causa del pagamento risiede nella scelta stessa di accedere all’opzione offerta dalla legge per ottenere un potenziale risparmio futuro, non nella futura vendita del bene o nel mantenimento delle sue caratteristiche originarie.

Cosa significa che l’imposta sostitutiva sulla rivalutazione è un’imposta ‘volontaria’?
Significa che il contribuente non è obbligato a pagarla. È frutto di una sua libera scelta di optare per un regime fiscale alternativo (la rideterminazione del valore del bene) nella prospettiva di un risparmio sull’imposta ordinaria in caso di futura cessione. Il pagamento perfeziona questa scelta e la rende definitiva.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 619 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 619 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 08/01/2024

ORDINANZA

sul ricorso n. 5895/2022 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del direttore pro tempore , domiciliata ope legis in Roma INDIRIZZO presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende.

-ricorrente-

Contro

COGNOME NOME, rappresentata e difesa dall’avv. NOME COGNOME presso cui elettivamente domicilia all’indirizzo pec: EMAILpec.ordineavvocaticatania.it

-resistente- avverso la sentenza n.8929/21 della Commissione tributaria regionale della Sicilia, depositata in data 11 ottobre 2021 e non notificata.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 13 dicembre 2023 dal consigliere NOME COGNOME

tributi

RILEVATO CHE:

L’Agenzia delle entrare ricorre con un unico motivo contro COGNOME NOMECOGNOME che resiste con memoria di costituzione notificata a controparte, avverso la sentenza n.8929/21 della Commissione tributaria regionale della Sicilia, depositata in data 11 ottobre 2021 e non notificata, con cui veniva accolto l’appello de lla contribuente, in controversia concernente l’impugnazione del silenzio rifiuto sull’istanza di rimborso dell’imposta sostitutiva proposta in data 23 aprile 2009.

Con la sentenza impugnata, la C.t.r., tenuto conto che era stata ripristinata l’originaria destinazione agricola dell’area oggetto di rivalutazione come terreno edificabile (originariamente area per attività produttive artigianali e commerciali, per la quale la contribuente si era avvalsa de lla procedura di cui all’art.18 l. n.448/2001, pagando la prima rata) riteneva che il versamento effettuato dalla contribuente era divenuto privo di causa, rappresentando un indebito arricchimento per l’erario, e che l’amministrazione finanziaria fosse tenuta alla restituzione dell’importo versato, oltre interessi.
Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 13 dicembre 2023, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380 -bis. 1 cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31.08.2016, n.168, conv. dalla legge 25 ottobre 2016, n.197.

CONSIDERATO CHE:

1.1. Con l’unico motivo , la ricorrente denunzia la violazione e/o falsa applicazione dell’ art. 7 e ss. l. 28 dicembre 2001, n.448, e dell’art. 2033 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma n.3, cod. proc. civ.

Deduce la ricorrente che l’art. 7 l. 28 dicembre 2001, n. 448 (legge finanziaria 2002), ha consentito ai contribuenti che detenevano, alla data del 1° gennaio 2002, terreni edificabili e con destinazione

agricola di rideterminare il loro costo o valore di acquisto alla predetta data. Secondo quanto previsto dal comma 1 del predetto articolo 7 della legge 28 dicembre 2001, n. 448, le persone fisiche, le società semplici, gli enti non commerciali ed i soggetti non residenti privi di stabile organizzazione in Italia possono fare riferimento al valore fiscalmente riconosciuto del costo di acquisto di detti beni posseduti al di fuori del regime d’impresa, così come rideterminato secondo le modalità contenute nelle predette disposizioni, ai fini del calcolo dei redditi diversi di cui all’articolo 67, comma 1, lettere a) e b), del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con il decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR). Per poter utilizzare il valore rivalutato in luogo del costo storico, e considerare così la procedura di rivalutazione perfezionata, il contribuente è tenuto al versamento di un’imposta sostitutiva, parametrata al valore risultante da un’apposita perizia giurata di stima redatta da professionisti abilitati.
Secondo i principi espressi dalla Corte di Cassazione, l’imposta sostitutiva pagata a seguito di rivalutazione ai sensi della l. n. 448 del 2001, art. 7, <> (v. Cass. n. 24057 / 2014).

L’ opzione fiscale in oggetto non rientra tra le dichiarazioni di scienza suscettibili di essere corrette in caso di errore, bens ì tra le manifestazioni di volont à irretrattabili (salvo il caso di errore obiettivamente riconoscibile ed essenziale ai sensi dell’art. 1428 cod. civ.), non potendo pertanto ravvisarsi i presupposti per il ricorso alla procedura del rimborso prevista dall’art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, non essendo configurabile un errore materiale, bens ì una scelta
discrezionale compiuta dal contribuente, e non ricorrendo un’ipotesi di duplicazione o inesistenza della obbligazione (cfr. Cass. n.4659/2020; Cass. n.939/2016; Cass. n. 385/2016; Cass. n.24953/2015; Cass. n. 6688/2015; Cass. n. 3410/2015).

Dunque, si deve escludere che le circostanze dedotte, relative al venir meno dell’edificabilità del suolo, siano idonee a rendere indebito il versamento d ell’ imposta sostitutiva, trovando questa causa necessaria e sufficiente in s é stessa, ossia nella stessa scelta liberamente operata dal contribuente di accedere alla opzione offertagli dal legislatore, nella prospettiva, in caso di futura cessione, di un risparmio sull’imposta ordinaria altrimenti probabilmente dovuta sulla plusvalenza non affrancata, ma senza che sia affatto richiesto che tale vantaggio sia effettivamente conseguito, potendo persino mancare la cessione stessa quale fattore generatore di una plusvalenza tassabile e, a fortiori, non potendo assumere rilievo la circostanza che quest’ultima risulti al momento della cessione, comunque, per qualsiasi altro motivo irrealizzabile (v. anche Cass. n.19215/2017 in un caso analogo a quello in esame).
Il ricorso deve pertanto essere accolto; la sentenza va cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa pu ò essere decisa nel merito ai sensi dell’art. 384 cod. proc. civ., con il rigetto del ricorso introduttivo.

Avuto riguardo alla peculiarit à della fattispecie si ravvisano i presupposti per la compensazione tra le parti delle spese del doppio grado del giudizio di merito, mentre le spese del giudizio di legittimità sono a carico di parte contribuente e si liquidano in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della contribuente.

Compensa integralmente le spese processuali dei gradi di merito. Condanna parte resistente al pagamento in favore della ricorrente delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 2300,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il giorno 13 dicembre 2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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