Riclassamento catastale: motivazione e onere prova

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 33865/2025, ha annullato un avviso di accertamento per riclassamento catastale, chiarendo i rigorosi obblighi di motivazione a carico dell’Agenzia delle Entrate. La sentenza stabilisce che non è sufficiente un generico riferimento alla rivalutazione di una microzona, ma è necessario specificare analiticamente i dati, i criteri e le modalità di calcolo che giustificano la revisione, nonché la sua ricaduta sulla singola unità immobiliare.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 24 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Riclassamento catastale: la Cassazione esige una motivazione rafforzata

Un avviso di riclassamento catastale può incidere significativamente sul carico fiscale gravante su un immobile. Tuttavia, l’operato dell’Amministrazione finanziaria non è discrezionale e deve rispettare precisi obblighi di trasparenza e motivazione. Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione ha ribadito questo principio, annullando un accertamento che si basava su giustificazioni generiche e standardizzate. Analizziamo la decisione per comprendere quali sono i diritti del contribuente e gli oneri dell’ente impositore.

I Fatti di Causa

Un contribuente impugnava un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate aveva disposto la revisione parziale del classamento di alcuni suoi immobili. L’atto si fondava sull’articolo 1, comma 335, della Legge 311/2004, che consente tale revisione per le unità immobiliari situate in microzone comunali che presentano una notevole e anomala divaricazione tra il valore medio di mercato e il corrispondente valore catastale, rispetto alla media dell’intero territorio comunale.

Il contribuente lamentava un difetto di motivazione, sostenendo che l’avviso si limitava a richiamare la normativa e ad affermare l’esistenza di tale scostamento, senza però fornire elementi concreti, dati specifici e criteri chiari che permettessero di comprendere e contestare la revisione applicata al suo caso specifico.

La decisione della Corte di Cassazione e il riclassamento catastale

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso del contribuente, cassando la sentenza del giudice di merito e annullando l’avviso di accertamento. I giudici supremi hanno colto l’occasione per delineare in modo dettagliato il contenuto minimo necessario della motivazione per questo tipo di atti, che per loro natura sono “diffusi” e si applicano a una generalità di contribuenti.

Secondo la Corte, l’obbligo di motivazione deve essere assolto in maniera particolarmente rigorosa, per consentire al cittadino un pieno esercizio del diritto di difesa e un effettivo controllo sulla legittimità dell’operato dell’Amministrazione.

Le motivazioni

La decisione si fonda su un’articolata analisi degli oneri probatori che gravano sull’Amministrazione finanziaria in caso di riclassamento catastale.

L’onere della prova e la motivazione “rafforzata”

La Corte ha stabilito che non è sufficiente un mero riferimento generico al rapporto tra valore di mercato e valore catastale nella microzona. L’avviso deve, invece, specificare in modo chiaro, preciso e analitico:
1. I presupposti di fatto: L’Amministrazione deve dimostrare l’esistenza della significativa anomalia nel rapporto tra valori di mercato e catastali nella microzona di riferimento rispetto al resto del comune.
2. Le fonti e i criteri: Devono essere indicate le fonti, i modi e i criteri con cui i dati sono stati ricavati ed elaborati. Ciò include la specificazione dei metodi statistici, dei dati reali utilizzati (es. compravendite, locazioni) e dell’anno di riferimento delle rilevazioni.
3. I quattro parametri: L’avviso deve identificare e calcolare chiaramente i quattro parametri essenziali: il valore medio di mercato della microzona, il valore catastale medio della microzona, il valore di mercato medio dell’intero comune e il valore catastale medio dell’intero comune.

In assenza di questi elementi, il contribuente non è messo in condizione di verificare la correttezza dell’operato dell’Ufficio, e l’atto risulta illegittimo.

Dal generale al particolare: la ricaduta sulla singola unità immobiliare

Un punto cruciale della sentenza riguarda il passaggio dalla revisione della microzona alla modifica del classamento del singolo immobile. La Corte chiarisce che la rivalutazione generale di un’area (fattore ‘posizionale’) è solo il presupposto della revisione. L’atto deve poi spiegare come tale presupposto si traduce in una modifica della classe e della rendita della specifica unità immobiliare, tenendo conto anche delle sue caratteristiche proprie (fattore ‘edilizio’).

Non è sostenibile, infatti, che tutti gli immobili di una stessa zona debbano avere necessariamente la medesima classe. L’avviso deve quindi contenere un’analisi che colleghi la variazione zonale alle specifiche caratteristiche dell’immobile accertato.

L’impossibilità di integrazione postuma

Infine, la Cassazione ribadisce un principio fondamentale: la motivazione dell’avviso di accertamento deve essere autosufficiente. Eventuali integrazioni o chiarimenti forniti dall’Ufficio solo in sede processuale (ex post) sono irrilevanti e non possono sanare il vizio originario dell’atto. Il contribuente deve conoscere tutte le ragioni della pretesa tributaria sin dal momento della notifica.

Le conclusioni

Questa ordinanza consolida un orientamento giurisprudenziale a tutela del contribuente, imponendo all’Amministrazione finanziaria standard elevati di trasparenza e rigore nel procedimento di riclassamento catastale. Per i proprietari di immobili, la sentenza rappresenta un’importante affermazione del diritto a ricevere atti impositivi chiari e completi, che permettano di comprendere a fondo le ragioni di una maggiore imposizione e, se del caso, di contestarle efficacemente. Per l’Agenzia delle Entrate, costituisce un monito a non utilizzare formule standardizzate, ma a fondare ogni accertamento su un’istruttoria solida e su una motivazione dettagliata e verificabile.

Qual è il contenuto minimo obbligatorio di un avviso di riclassamento catastale basato sulla rivalutazione di una microzona?
L’avviso deve specificare in modo chiaro e analitico i presupposti di fatto, le fonti dei dati, i criteri di elaborazione, i metodi statistici e i quattro parametri di confronto (valore di mercato e catastale della microzona e dell’intero comune). Deve inoltre spiegare come la variazione generale della zona incide sulla specifica unità immobiliare.

È sufficiente che l’Agenzia delle Entrate affermi genericamente l’esistenza di uno scostamento tra valore di mercato e valore catastale?
No, non è sufficiente. La Corte di Cassazione richiede una motivazione rigorosa e dettagliata che vada oltre la mera enunciazione generica. Il contribuente deve essere messo in grado di verificare la correttezza dei calcoli e la legittimità dell’operato dell’amministrazione.

La motivazione dell’avviso di accertamento può essere integrata dall’Ufficio durante il processo?
No. La motivazione deve essere completa e autosufficiente fin dall’origine. L’atto non può essere sanato da integrazioni o giustificazioni fornite in un momento successivo, poiché il contribuente ha diritto a conoscere tutte le ragioni della pretesa fiscale sin dal momento della notifica.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33865 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 33865 Anno 2025

Presidente: PAOLITTO LIBERATO

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 23/12/2025

ORDINANZA

sul ricorso nr. 7742-2019 R.G. proposto da:

COGNOME NOME , rappresentato e difeso dagli Avvocati NOME COGNOME e NOME COGNOME giusta procura speciale allegata al ricorso

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, presso l’RAGIONE_SOCIALE, che la rappresenta e difende ope legis

-controricorrente-

avverso la sentenza n. 6066/2018 della CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO DEL LAZIO, depositata il 18.9.2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 14/10/2025 dal Consigliere Relatore AVV_NOTAIO NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

NOME COGNOME NOME propone ricorso, affidato a cinque motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio aveva respinto l’appello dell’RAGIONE_SOCIALE avverso la sentenza n. 22792/2016

in rigetto del ricorso proposto avverso avviso accertamento con il quale l’Ufficio aveva disposto, ai sensi dell’art. 1, comma 335, della L. 311/2004, in conformità al Dpr n. 138/1998, che dispone la revisione generale RAGIONE_SOCIALE zone censuarie e RAGIONE_SOCIALE tariffe di estimo RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari urbane in relazione a microzone che presentino caratteri di omogeneità, la revisione parziale del classamento degli immobili della ricorrente siti in Roma.

L ‘RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso.

RAGIONI COGNOMEA DECISIONE

1.1. Con il primo motivo il ricorrente denuncia , ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., violazione degli artt. 7 legge n. 212/2000, 3 legge n. 241/1990, 1, comma 335, legge n. 311/2004 e relative linee guida Determ. del 16/2/2005 e 2697 c.c. per avere la Commissione tributaria regionale r espinto l’appello ritenendo correttamente motivato l’atto impugnato pur se relativo ad un riclassamento standardizzato e generalizzato per tipologia e localizzazione degli immobili.

1.2. Le censure, che attengono alla questione su quale debba essere il contenuto motivazionale minimo necessario dell’atto di accertamento per rendere adeguato a parametri di tutela del contribuente e di trasparenza amministrativa la revisione parziale, ai sensi dell’articolo l, comma 335, della legge 311 del 2004, del classamento RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari di proprietà privata site in microzone comunali c.d. anomale, vanno accolte.

1.3. In questa prospettiva giova ricordare che il nostro ordinamento catastale prevede tre ipotesi di revisione del classamento di un immobile urbano su iniziativa dell’amministrazione comunale.

1.4. La prima è quella prevista dalla legge n. 662 del 1996, art. 3, comma 58, secondo cui il Comune può chiedere l’intervento dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE per ottenere la revisione del classamento di un immobile, sia quando il classamento stesso risulti non aggiornato sia quando esso risulti palesemente non congruo rispetto a fabbricati similari e aventi medesime caratteristiche.

1.5. Altra ipotesi è quella prevista dall’articolo l, comma 336, della legge 311 del 2004 e riguarda il classamento di immobili non dichiarati ovvero di immobili che abbiano subito variazioni edilizie non denunziate.

1.6. La terza ipotesi è quella della cui applicazione si tratta nel presente giudizio ed è prevista dal comma 335 del medesimo articolo l della legge 311 del 2004, che così dispone: «La revisione parziale del classamento RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari di proprietà privata site in microzone comunali, per le quali il rapporto tra il valore medio di mercato individuato ai sensi del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 23 marzo 1998, n. 138 (in realtà tale regolamento non fornisce prescrizioni idonee a stabilire le modalità di rilevazione e di determinazione dei valori medi di mercato, neppure attraverso il richiamo agli articoli da 145 a 26 del regolamento approvato con D.P.R. 1142 del 1949), e il corrispondente valore medio catastale ai fini dell’applicazione dell’imposta comunale sugli immobili si discosta significativamente dall’analogo rapporto relativo all’insieme RAGIONE_SOCIALE microzone comunali, è richiesta dai comuni agli Uffici provinciali dell’RAGIONE_SOCIALE del territorio. Per i calcoli di cui al precedente periodo, il valore medio di mercato è aggiornato secondo le modalità stabilite con il provvedimento di cui al comma 339 ( ndr . il comma 339, in realtà, riguarda il provvedimento del direttore dell’agenzia RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE con cui sono stabilite le modalità tecniche e operative per l’applicazione RAGIONE_SOCIALE disposizioni di cui ai commi 336 e 337, nulla quindi che interessi l’aggiornamento dei valori medi di mercato, e tale incongruenza testuale aggiunge un elemento di ulteriore difficoltà al già non agevole compito di
interpretare con precisione la norma per quanto riguarda la definizione ed il calcolo dei suoi parametri numerici e quindi, in definitiva, per quanto riguarda la definizione e l’accertamento dei presupposti per l’applicazione di essa). L’RAGIONE_SOCIALE del territorio, esaminata la richiesta del comune e verificata la sussistenza dei presupposti, attiva il procedimento revisionale con provvedimento del direttore dell’RAGIONE_SOCIALE medesima».

1.7. È necessario sottolineare, in premessa, che le tre ipotesi di revisione del classamento sono tra loro distinte ed hanno presupposti, condizioni e procedure diverse.

1.8. Ne consegue che, se l’amministrazione ha fatto ricorso ad una di tali ipotesi, non può poi, nel corso del giudizio, legittimare la sua pretesa invocando condizioni e fattori che non siano rilevanti per la specifica procedura di revisione intrapresa, anche se essi siano in ipotesi idonei a giustificare la revisione del classamento nel quadro di una procedura diversa.

1.9. Le causae petendi RAGIONE_SOCIALE tre diverse ipotesi di revisione non sono quindi interscambiabili tra di loro e non possono essere sostituite in itinere , ed in questa prospettiva è stato infatti affermato che l’attribuzione d’ufficio di un nuovo riclassamento impone all’amministrazione di specificare in modo chiaro nell’avviso di accertamento le ragioni della modifica senza alcuna possibilità per l’Ufficio di addurre, in giudizio, cause diverse rispetto a quelle enunciate nell’atto nell’evidente fine di delimitare l’oggetto dell’eventuale giudizio contenzioso (cfr. Cass. n. 22900/2017).
1.10. Con riferimento a ciascuna RAGIONE_SOCIALE tre ipotesi di revisione del classamento sopra indicate questa Corte ha avuto più volte modo di enunciare la regola della necessità di una rigorosa – e cioè completa, specifica e razionale – motivazione dell’atto di riclassamento, ma questa esigenza di rigore e di specificità si pone anche nel senso della illegittimità di improprie commistioni tra i profili motivazionali funzionali ad un tipo di riclassamento con quelli invece collegabili a riclassamenti di tipo diverso.
1.11. Va in particolare considerato, a tal riguardo, che, mentre le prime due RAGIONE_SOCIALE tre suddette ipotesi di revisione del classamento dipendono da (e debbono quindi essere motivate con riferimento a) fattori intrinseci

specificamente riguardanti il singolo immobile considerato, la terza ipotesi, che è quella che qui viene in esame, prevede invece un riclassamento dovuto, almeno in via principale, a fattori estrinseci di carattere per così dire generale o collettivo.

1.12. Con riferimento a tale ultima previsione le Sezioni Unite (Cass., sez. un., 18 aprile 2016, n. 7665, p. 11) hanno chiarito che, quando si procede all’attribuzione di ufficio di un nuovo classamento ad un’unità immobiliare a destinazione ordinaria, l’RAGIONE_SOCIALE competente deve specificare se il mutamento è dovuto ad una risistemazione dei parametri relativi alla microzona in cui si colloca l’unità immobiliare e, nel caso, indicare l’atto con cui si è provveduto alla revisione dei parametri relativi alla microzona, a seguito di significativi e concreti miglioramenti del contesto urbano, trattandosi di uno dei possibili presupposti del classamento e cioè di uno dei possibili fattori che possono determinare un aumento straordinario superiore alla media) del valore economico medio RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari presenti nella zona.
1.13. In particolare quando si tratta di un mutamento di rendita inquadrabile nella revisione del classamento RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari private site in microzone comunali ai sensi della L. 30 dicembre 2004, n. 311, art. l, comma 335, la ragione giustificativa non è la mera evoluzione del mercato immobiliare, né la mera richiesta del Comune, bensì l’accertamento di una modifica nel valore degli immobili presenti nella microzona, attraverso le procedure previste dal successivo comma 339 ed elaborate con la det. direttoriale del 16 febbraio 2005 (G.U. n. 40 del 18 febbraio 2005), cui sono allegate linee guida definite con il concorso RAGIONE_SOCIALE autonomie locali.
1.14. Nello specifico, l’intervento è possibile nelle microzone «per le quali il rapporto tra il valore medio di mercato ( … ) e il corrispondente valore medio catastale si discosta significativamente dall’analogo rapporto relativo all’insieme RAGIONE_SOCIALE microzone comunali» (comma 335).

1.15. Per il D.P.R. 23 marzo 1998, n. 138, art. 2, comma l, la microzona è una porzione del territorio comunale, spesso coincidente con l’intero Comune, che presenta omogeneità nei caratteri di posizione,

urbanistici, storico-ambientali, socioeconomici, nonché nella dotazione dei servizi e infrastrutture urbane. in ciascuna microzona le unità immobiliari sono uniformi per caratteristiche tipologiche, epoca di costruzione e destinazione prevalenti.

1.16. Questo insieme di disposizioni ribadisce e presuppone che il singolo classamento debba avvenire mediante l’utilizzo e la modifica del reticolo di microzone, avente portata generale in ambito comunale.

1.17. Si tratta di atti amministrativi, non dissimili da altri di valenza urbanistica e di natura pianificatoria o programmatoria per la P.A., essendo volti a risolvere specifici problemi tecnico-estimativi posti in astratto dall’ordinamento fiscale e destinati ad operare nei confronti di una generalità indeterminata di destinatari, individuabili solo ex post .

1.18. La norma, come è stato più volte evidenziato, prima da questa Corte (cfr. sentenza n. 21176/2016) e poi anche dalla Corte costituzionale (sentenza n. 249/2017), è diretta ad attenuare gli squilibri impositivi che possono verificarsi, per effetto della intrinseca variabilità dei valori di mercato degli immobili, nell’applicazione di un sistema impositivo basato invece su valori tendenzialmente stabili come sono di fatto le rendite catastali.

1.19. Il sistema in esame prende in considerazione, in particolare, il fattore di determinazione del valore economico dell’immobile e della sua redditività costituito dalla sua posizione, congiuntamente alla considerazione dell’esistenza di zone omogenee che registrano incrementi dei valori medi di mercato significativamente maggiori di quelli che interessano la generalità del territorio comunale.

1.20. Questi fenomeni di maggior crescita dei valori medi di mercato (con conseguente maggiore divaricazione rispetto alle corrispondenti rendite catastali) possono essere determinati da diversi fattori la varietà dei quali corrisponde alla varietà dei fattori che possono influenzare l’andamento della domanda e la diversificazione di essa (con riferimento sia alle compravendite che alle locazioni), in quanto vi può essere, ad esempio, la valorizzazione di centri storici prima degradati e tutta quella varietà di altre manifestazioni del fenomeno c.d. di gentrificazione per cui
divengono appetibili come indirizzi residenziali di buon livello socioeconomico anche zone prima considerate popolari o ultrapopolari o addirittura degradate, con conseguente generalizzazione di opere di restauro e ristrutturazione ad opera dei privati, oppure vi può essere la valorizzazione di zone abitative dovuta a particolari, specifiche migliorie urbanistiche o ambientali o ad altri fattori comunque idonei ad influenzare la domanda immobiliare.

1.21. Tali circostanze, peraltro, rilevano esclusivamente sul piano probatorio, nel senso che le stesse possono spiegare e quindi rendere verosimile l’affermazione di una crescita anomala (e cioè significativamente superiore a quella che si riscontra nella generalità del territorio comunale) del valori di mercato degli immobili di quella specifica microzona, ma quel che conta sul piano sostanziale è la risultante economica e cioè il maggior incremento del valore medio di mercato di quella zona rispetto all’incremento del valore medio di mercato degli immobili nell’intero territorio comunale.
1.22. Per effettuare tale valutazione comparativa degli incrementi di valore, la norma utilizza come termine di partenza il valore della rendita catastale, sulla base dell’implicito presupposto che essa sia stata determinata a suo tempo, per tutti gli immobili, in misura equivalente al rispettivo valore di mercato o comunque ad una pari quota di esso, ed in tal modo, la revisione di cui al comma 335 è funzionale alla presa in considerazione, a fini di perequazione e riallineamento, degli incrementi di valore di mercato interessanti l’intera microzona – e quindi, indirettamente, le unità immobiliari in essa comprese – e non anche a correggere eventuali errori di valutazione in sede di determinazione originaria della rendita catastale relativa alla singola unità immobiliare e neppure ad aggiornare il classamento di esse in dipendenza di migliorie edilizie ad esse apportate.
1.23. Ne consegue che se l’amministrazione intende procedere alla revisione del classamento ai sensi dell’articolo l, comma 335 dovrà seguire un iter scomponibile, sul piano funzionale, in due fasi.

1.24. Nella prima l’Amministrazione – su cui grava sempre l’onere di dedurre e provare la causa petendi giustificativa dell’accertamento – ha

l’onere di accertare, e preliminarmente, di specificare in modo chiaro, preciso e analitico, e quindi di provare i presupposti di fatto che legittimano nel caso di specie la c.d. riclassificazione di massa, nella seconda fase l’amministrazione ha l’onere di dedurre e provare i parametri, i fattori determinativi ed i criteri per l’applicazione della riclassificazione alla singola unità immobiliare.

1.25. Relativamente alla prima fase è preliminare la suddivisione del territorio comunale in microzone che presentino al loro interno i caratteri di omogeneità previsti dall’articolo 2 del Regolamento emanato con D.P.R. 23 marzo 1998 n. 138.

1.26. Occorre poi che l’unità immobiliare oggetto di accertamento sia situata in una RAGIONE_SOCIALE c.d. microzone anomale e cioè in una RAGIONE_SOCIALE microzone nelle quali, come prevede il comma 335, il rapporto tra il valore medio di mercato RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari ivi esistenti e il corrispondente valore medio catastale è significativamente maggiore dell’analogo rapporto relativo all’insieme RAGIONE_SOCIALE microzone comunali.

1.27. Nell’ipotesi di cui al comma 335, infatti, la causa petendi non è la mera evoluzione dei valori del mercato immobiliare né ha alcun rilievo che il valore di mercato della singola unità sia superiore di molto o di poco al suo valore catastale, poiché ciò che rileva è esclusivamente la considerazione comparativa dell’andamento dei valori di mercato (in rapporto ai valori catastali) RAGIONE_SOCIALE varie microzone, nel senso che sono soggette alla revisione del classamento in oggetto solo quelle microzone nelle quali la crescita dei valori di mercato – ed il conseguente loro scostamento dai valori catastali – sono stati significativamente (nel senso specificato in seguito) superiori alla crescita di valore economico e allo scostamento di esso dal valore catastale che si sono verificati, in media, nella generalità RAGIONE_SOCIALE microzone in cui è suddiviso il territorio comunale.
1.28. A fronte di una norma che, come si è detto, identifica in modo astratto i presupposti per l’identificazione RAGIONE_SOCIALE microzone «anomale» e per la determinazione quantitativa della rispettiva «anomalia», l’Amministrazione finanziaria deve assolvere, secondo la regola generale, l’onere di dedurre e provare la sussistenza in fatto dei medesimi

presupposti, ma preliminarmente ha l’onere di dichiarare in modo preciso e specifico quale sia l’interpretazione applicativa della normativa da essa concretamente adottata, perché solo così il contribuente è posto in grado di verificare ed eventualmente contestare o riconoscere la legittimità, in diritto e in fatto, dell’operato dell’Amministrazione.

1.29. La Corte costituzionale, nel convalidare la legittimità del peculiare strumento introdotto con la legge finanziaria 2005, (C. cost, l dicembre 2017, n. 249), afferma, peraltro, che l’obbligo della motivazione in considerazione del carattere «diffuso» dell’operazione, deve essere assolto in maniera rigorosa in modo tale da porre il contribuente in condizione di conoscere le concrete ragioni che giustificano il provvedimento (p. 7 .3), di conseguenza, non può ritenersi congruamente motivato il provvedimento di riclassamento che faccia esclusivamente riferimento in termini sintetici e quindi generici al rapporto tra il valore di mercato ed il valore catastale nella microzona considerata rispetto all’analogo rapporto sussistente nell’insieme RAGIONE_SOCIALE microzone comunali, e al relativo scostamento ed ai provvedimenti amministrativi a fondamento del riclassamento, senza specificare le fonti, i modi e i criteri con cui questi dati sono stati ricavati ed elaborati (cfr. Cass. n. 3156/2015, Cass. n. 22900/2017. Cass n. 10403/2019. Cass nr 19990/2019 e Cass nr. 23047/2019 tutte concordi nel senso nel richiedere che vengano precisate le ragioni che hanno indotto l’Amministrazione a modificare d’ufficio il classamento originario).
1.30. L’Amministrazione comunale è tenuta ad indicare in modo dettagliato quali siano stati gli interventi e le trasformazioni urbane che hanno portato l’area alla riqualificazione non essendo sufficiente far richiamo ad espressioni di stile del tutto avulse dalla situazione concreta (cfr. Cass. n. 3156 del 2015. n. 16643 del 2013. n. 9626 del 2012. n. 19814 del 2012. n. 21532 del 2013. n. 17335 del 2014. n. 16887 del 2014).

1.31. Occorre invece che il contribuente sia posto in grado di conoscere gli elementi concreti idonei a specificare quei criteri di massima.

1.32. Per quanto riguarda, ad esempio, il parametro costituito dal valore medio di mercato RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari comprese nella singola microzona, è necessario che l’amministrazione specifichi e documenti con precisione quali dati sono stati utilizzati ed in quale modo ne è stata effettuata la rilevazione e l’elaborazione per determinare tale valore medio, in quanto la norma non fornisce alcuna specificazione al riguardo né è sufficiente a tal fine il richiamo al regolamento di cui al D.P.R. 138 del 1998, ovvero al comma 339 del medesimo articolo.
1.33. Al fine di consentire al contribuente il controllo sulla legittimità dell’operato dell’Amministrazione, così come non è sufficiente il mero richiamo ai termini generici impiegati dalla norma, neppure è sufficiente la mera indicazione in cifra dei risultati, ma è necessario dar conto in modo chiaro e specifico dei metodi con cui sono stati ottenuti tali risultati, dei criteri impiegati e RAGIONE_SOCIALE tecniche statistiche applicate oltre che della attendibilità dei dati di fatto sui quali si è basata l’elaborazione statistica.
1.34. Qualora poi, ai fini dell’individuazione del valore medio di mercato della singola microzona sia stato fatto ricorso oltre che alla rilevazione documentata dei dati reali, quali i prezzi RAGIONE_SOCIALE compravendite e RAGIONE_SOCIALE locazioni, anche (oppure in luogo ovvero in aggiunta e integrazione di essi) a fattori indiziari e inferenziali (urbanistici, ambientali o simili ovvero riguardanti le variazioni RAGIONE_SOCIALE preferenze della clientela) dai quali siano stati inferiti componenti di maggior valorizzazione economica RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari comprese nella microzona, allora l’amministrazione ha l’onere di specificare con precisione e di provare la sussistenza e l’efficacia di tali condizioni fattuali e la correttezza del metodo inferenziale adottato.
1.35. In definitiva, il contribuente deve essere posto in condizione di poter compiutamente controllare e se del caso contestare – sul piano giuridico oltre che sul piano fattuale – la sussistenza dei presupposti per l’applicazione della revisione del classamento di cui al comma 335.

1.36. È evidente, infatti, che per la correttezza della revisione in parola è necessario che siano esattamente identificati, calcolati, rilevati ed elaborati i quattro parametri prescritti dalla norma e cioè: il valore medio di mercato della microzona (per mq), il valore catastale medio della

microzona, il valore di mercato medio per l’insieme di tutte le microzone, il valore catastale medio per l’insieme di tutte le microzone.

1.37. In particolare, per questi due ultimi parametri occorre che sia specificato se la media dei valori di mercato e catastali per la generalità degli immobili del territorio comunale sia stata effettuata sulla base dei valori RAGIONE_SOCIALE singole unità immobiliari ovvero facendo la media dei valori medi RAGIONE_SOCIALE singole microzone: in questa seconda ipotesi, infatti, il metodo sarebbe stato erroneo se attuato senza i necessari meccanismi di correzione, data la diversa composizione quantitativa RAGIONE_SOCIALE singole microzone ed i conseguenti ovvi effetti distorsivi.
1.38. Parimenti è necessario che siano specificati i criteri in base ai quali è stato operato il rapporto tra valori catastali e valori di mercato, posto che i primi fanno riferimento ai vani ed i secondi ai metri quadri di superficie, il rapporto tra due misure così disomogenee ha bisogno di essere in qualche modo corretto ed occorre dar conto di come ciò sia stato fatto.

1.39. Infine occorre che sia specificata la data alla quale fa riferimento la rilevazione della media dei valori medi catastali e la data della rilevazione della media dei valori di mercato, poiché senza una piena coincidenza RAGIONE_SOCIALE date di rilevazione le comparazioni tra zona e zona ipotizzate dalla norma non hanno alcun senso, ed inoltre, la data di rilevazione dei valori medi di mercato deve essere prossima al provvedimento di riclassificazione e comunque non precedente rispetto ai fenomeni di decrescita dei prezzi degli immobili e dei canoni di locazione quali si sono avuti nei tempi recenti e che, presumibilmente, non erano stati previsti dal legislatore.
1.40. In ogni caso, la mancata specificazione dell’anno di riferimento impedisce al contribuente di effettuare il controllo del dato e di svolgere al riguardo le sue difese.

1.41. Fermo restando il richiamo all’elemento puramente ‘posizionale’ – (inclusione dell’unità immobiliare nella microzona omogenea) -, occorre inoltre che l’avviso dia conto pure dell’elemento ‘edilizio’ in ragione della singola unità immobiliare e del fabbricato che la ricomprende, non essendo

sostenibile che tutti gli immobili di una stessa zona abbiano necessariamente la medesima classe.

1.42. Per riassumere, come si è detto all’inizio, una volta accertata la sussistenza dei presupposti per l’applicazione della revisione di cui al comma 335, l’Amministrazione ha l’onere di dedurre e provare i parametri, i fattori determinativi ed i criteri per l’applicazione della riclassificazione alla singola unità immobiliare.

1.43. Anche per questo profilo la norma non contiene disposizioni applicative espresse e tanto meno disposizioni di dettaglio, ed il problema interpretativo che qui si pone è peraltro risolvibile sulla base della finalità perequativa e di riallineamento tra le varie microzone che rappresenta l’obiettivo della revisione prevista dalla norma in esame.

1.44. Il presupposto è la sussistenza di microzone nelle quali il rapporto tra il valore medio di mercato e il corrispondente valore medio catastale si discosta significativamente (e cioè per più del 35 per cento, salva maggiore determinazione comunale) dall’analogo rapporto relativo all’insieme RAGIONE_SOCIALE microzone comunali.

1.45. La finalità della revisione è quella di riallineare i rapporti tra valori medi di mercato e valori medi catastali, riducendo il rapporto (e cioè aumentando il denominatore rappresentato dalle rendite catastali) RAGIONE_SOCIALE microzone in cui esso è attualmente maggiore di oltre il 35 per cento rispetto al rapporto tra valore di mercato e valore catastale mediamente presente sul territorio comunale.

1.46. Ne consegue che la rendita catastale di ciascuna unità immobiliare compresa nella microzona «anomala» potrà essere aumentata in misura percentualmente corrispondente a quella necessaria e sufficiente per rendere il rapporto tra il valore medio di mercato ed il valore medio catastale RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari della microzona non superiore per più del 35 per cento rispetto all’analogo rapporto relativo all’insieme RAGIONE_SOCIALE microzone comunali.

1.47. L’Amministrazione deve quindi dedurre e dimostrare di aver utilizzato, per la riclassificazione in esame, criteri e metodi corrispondenti alle finalità meramente perequative e di riallineamento della procedura in

esame, specificando quali siano state le operazioni compiute e i dati utilizzati, al fine di consentire al contribuente il controllo e la difesa, in fatto e in diritto, anche rispetto a questa fase applicativa della revisione per microzone.

1.48. Se la ragione giustificativa della revisione parziale del classamento, prevista dall’art. 1, comma 335, l. 311 del 2004, è costituita dalla rilevante modifica di valore degli immobili presenti nella microzona, tuttavia, al momento dell’attribuzione della classe e della rendita catastale, devono essere considerate, insieme al fattore posizionale, le caratteristiche edilizie dell’unità immobiliare, di cui all’art. 8, comma 7, d.P.R. n. 138 del 1998, che assumono, pertanto, specifica rilevanza in sede di motivazione dell’atto, motivazione nella quale, una volta giustificato il presupposto della revisione, fondato sul valore medio di mercato dell’intera microzona, vanno spiegate le ragioni in forza RAGIONE_SOCIALE quali si è prodotta una ricaduta (ed in quali termini di classamento e di rendita catastale) sulla specifica unità immobiliare oggetto di riclassamento (v., ex plurimis , Cass. n. 25201 del 2022; Cass. n. 32546 del 2019; Cass. n. 12356 del 2020).
1.49. Poste tali premesse, la Commissione tributaria regionale ha ritenuto adeguatamente motivato l’avviso di accertamento sulla scorta RAGIONE_SOCIALE seguenti affermazioni: «… nell’atto è stato riportato, stante le contestazioni mosse dal ricorrente il contenuto normativo e fattuale di riferimento a seguito RAGIONE_SOCIALE attività di revisione del classamento degli immobili siti nelle microzone nelle quali è stato rilevato uno scostamento fra il rapporto valore medio di mercato/ valore medio catastale e l’analogo rapporto relativo all’insieme RAGIONE_SOCIALE microzone comunali ai sensi dell’art. 1, comma 335, della legge 30 dicembre 2004, n 311. Pertanto le cause del riclassamento sono riconducibili alla predetta L. 311 e, quindi, l’amministrazione avendo indicato “la causa petendi” giustificativa dell’accertamento ogni censura sul punto non ha pregio e deve essere disattesa… Nel caso in esame l’accertamento è legittimo in quanto ha specificato ed indicato le microzone omogene comunali individuate nel centro storico e nelle quali sono rilevati scostamenti, superiori alla soglia di significatività del 35%, tra il rapporto valore medio di mercato/valore
medio catastale rispetto all’analogo rapporto relativo all’insieme RAGIONE_SOCIALE microzone comunali ( valore di scostamento- rs-maggiore di 1,35). Le unità immobiliari in esame sono state quindi riclassificate, in considerazione dell’appartenenza alla microzona di cui sopra, in cui è stata riscontrata una consistente rivalutazione del patrimonio immobiliare e conseguente redditività, con classamenti catastali rimasti nel tempo immutati, tenendo conto di quanto previsto dal citato art. 11 del D.L.n 70 del 1998, attraverso il raffronto per comparazione con altre unità aventi caratteristiche analoghe, con l’indicazione dell’appartenenza alla medesima zona censuaria di riferimento. Nello specifico le unità destinate la prima ad uso commerciale e la seconda ad uso ufficio con consistenza di vani 5, 00 sono ubicate in ottima posizione, già classificate C1 ed A/10 sono situate in INDIRIZZO e si tratta di un immobile situato in ottima posizione, ben illuminato e come si rileva nella pianta planimetrica, hanno una altezza di mq 3 della superfice superiore ai mq 100 per cui si deve ritenere che il diverso classamento accertato, giustifica ampiamente le ragioni dell’ufficio in quanto sono situati in zona in cui insistono siti di interesse storico ed artistico. Deve pertanto ritenersi, come giustamente ritenuto dai primi giudici, che l’ufficio abbia correttamente indicato nell’avviso di accertamento i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell’amministrazione in base al disposto dell’art. 7, dello statuto del contribuente, adottando un provvedimento di riclassamento RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari, ai sensi della L.311/2004, art. 1, comma 335, coerente con la relativa normativa di riferimento ed adeguatamente motivato, nell’ambito di una revisione dei parametri catastali della microzona in cui gli immobili sono situati, giustificata dal significativo scostamento del rapporto tra il valore di mercato e valore catastale in tale microzona rispetto all’analogo rapporto nell’insieme RAGIONE_SOCIALE microzone comunali, recando la specifica menzione dei suddetti rapporti e del relativo scostamento. Il contribuente, quindi, è stato reso edotto RAGIONE_SOCIALE ragioni dell’Amministrazione e messo in condizioni di esercitare il proprio diritto di difesa e sia in primo grado che in sede di appello si è limitato a mere ripetizioni di principio secondo il quale le unità comparate non
presentano le stesse caratteristiche con quelle oggetto del presente contenzioso. Tale eccezione non ha pregio e deve essere disattesa in quanto le unità di riferimento riportate nell’avviso di accertamento impugnato presentano analoghe caratteristiche agli immobili in discussione ed anche se hanno dati catastali diversi appartengono tutti alla medesima zona censuaria del Comune di Roma. Quel che, comunque, importa anche se non sono simili del tutto è importante lo strumento comparativo usato dall’ufficio…. ».
1.50. Come espongono le censure in trattazione – e per come risulta dallo stesso contenuto motivazionale dell’avviso di accertamento ( trascritto nel ricorso) -l’amministrazione finanziaria ha assolto risolto l’obbligo motivazionale, nella fattispecie rilevante, sotto l’esclusivo profilo dei presupposti giustificativi del riclassamento di natura diffusa – presupposti peraltro genericamente esposti nell ‘ avviso di accertamento – senza considerare, con ciò, che l’atto attributivo della nuova rendita catastale (qual conseguente alla diversa classe dell’unità immobiliare»; d.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, comma 3) deve esso stesso indicare in quali termini il mutato assetto dei valori medi di mercato e catastale ( recte , del loro rapporto), nel contesto RAGIONE_SOCIALE microzone comunali previamente individuate, abbia avuto una ricaduta sul singolo immobile (sulla sua classe e rendita catastale), così incidendo sul diverso classamento della singola unità immobiliare.
1.51. Invero, nell’avviso di accertamento qui impugnato si opera un generico ed apodittico riferimento ad una consistente rivalutazione del patrimonio immobiliare e della connessa redditività, riconducibile anche ad interventi di riqualificazione urbana ed edilizia, e, con riferimento agli immobili in particolare, si fa genericamente riferimento alla posizione RAGIONE_SOCIALE unità immobiliare all’interno della zona censuaria e della microzona, quale sopra descritta.

1.52. Trattasi, come è evidente, di formulazioni del tutto prive di specificità e determinatezza ed in ordine alle quali sarebbe impossibile l’opera di traduzione in una precisa percentuale di aumento della rendita catastale della singola unità immobiliare, rivelandosi, quindi, l’avviso di

accertamento inidoneo a spiegare in quale modo la dedotta maggiore divaricazione zonale del rapporto tra valori di mercato e rendite catastali abbia potuto tradursi, nella specie, in un aumento della rendita catastale attribuita alle unità immobiliari oggetto di accertamento.

1.53. Va, inoltre, rimarcato – posto che lo stesso contenuto dell’avviso di accertamento, quale riprodotto dal ricorrente, dà conto del rilevato difetto di motivazione – che il giudice del gravame non avrebbe potuto valorizzare, ai fini di detta motivazione, le integrazioni operate ( ex post ) dall’Ufficio con riferimento alle specifiche caratteristiche (edilizie e di posizione) RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari, laddove il contenuto motivazionale dell’avviso di accertamento deve sussistere ex se , quale requisito (strutturale) di legittimità dell’atto, così che non può essere integrato ( a posteriori ) in sede processuale (cfr. ex plurimis , Cass. nn. 6538/2020, 29993/2019, 25450/2018, 25037/2017, 6065/2017, 2184/2015, 23237/2017, 9629/2012).
L’impugnata sentenza, in accoglimento del primo motivo (con assorbimento dei rimanenti motivi) va, pertanto, cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa va decisa nel merito con accoglimento del ricorso originario dell ‘ente contribuente.

In considerazione RAGIONE_SOCIALE antinomie, ed oscillazioni, emerse negli orientamenti giurisprudenziali, col progressivo consolidarsi della pertinente giurisprudenza della Corte, le spese dei gradi di merito e di legittimità vanno compensate tra le parti.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti i rimanenti motivi; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo di parte contribuente ed annulla l’ atto impugnato; compensa tra le parti le spese di merito e di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, tenutasi in modalità da remoto, della Corte di Cassazione, Sezione Tributaria, in data 14.10.2025.

Il Presidente (COGNOME)

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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