Revisione dell'accertamento doganale: guida al rimborso

Una società energetica ha impugnato il diniego dell’Agenzia delle Dogane relativo alla richiesta di rimborso per dazi versati in eccesso su importazioni di olio combustibile dalla Libia. Nonostante la spettanza di un’aliquota dello 0%, la società aveva pagato il 3,5% a causa della temporanea indisponibilità dei certificati d’origine. L’Amministrazione sosteneva che la società avrebbe dovuto utilizzare la procedura di dichiarazione incompleta anziché la successiva **Revisione dell’accertamento doganale**. La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia, confermando che il diritto al rimborso sussiste qualora siano provati i requisiti sostanziali dell’origine, indipendentemente dalla procedura formale scelta inizialmente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 26 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Revisione dell’accertamento doganale: diritto al rimborso dei dazi

Il tema della Revisione dell’accertamento doganale rappresenta un pilastro fondamentale per le imprese che operano nel commercio internazionale. Spesso, per ragioni logistiche o burocratiche, i documenti necessari per ottenere agevolazioni tariffarie non sono disponibili al momento dello sdoganamento. In questi casi, sorge il dubbio se sia possibile recuperare le somme versate in eccesso in un secondo momento.

Il caso delle importazioni con dazio agevolato

Una nota società operante nel settore energetico ha importato ingenti quantitativi di olio combustibile da un paese extra-UE tra il 2008 e il 2010. Al momento dell’ingresso delle merci, l’importatore non disponeva dei certificati d’origine necessari per applicare l’aliquota preferenziale dello 0%. Di conseguenza, ha provveduto al pagamento dei dazi in misura piena (3,5%).

Una volta ottenuti i certificati originali, la società ha presentato istanza di Revisione dell’accertamento doganale ai sensi della normativa nazionale ed unionale, chiedendo la restituzione di quanto indebitamente versato. L’Agenzia delle Dogane ha opposto un netto rifiuto, sostenendo che l’unica via percorribile sarebbe stata la “dichiarazione incompleta” al momento dell’importazione.

La decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha confermato la legittimità dell’operato della società. I giudici hanno chiarito che la procedura di dichiarazione incompleta e quella di revisione non sono alternative obbligatorie in senso escludente. Se l’importatore decide di pagare il dazio pieno per accelerare le operazioni, non perde il diritto di dimostrare successivamente la sussistenza dei requisiti per l’agevolazione.

La Revisione dell’accertamento doganale è uno strumento volto a garantire che il prelievo fiscale sia conforme alla realtà sostanziale delle merci. Se l’origine del prodotto è certa e documentata, l’Amministrazione non può trincerarsi dietro formalismi procedurali per trattenere somme non dovute.

Implicazioni per gli importatori

Questa sentenza ribadisce un principio di equità: il diritto al trattamento tariffario favorevole non è subordinato alla presentazione preventiva del certificato, purché tale documento esista e si riferisca a fatti preesistenti alla dichiarazione. La flessibilità tra le diverse procedure doganali tutela il contribuente da errori involontari o ritardi documentali non imputabili a frodi.

Le motivazioni

La Corte ha fondato la sua decisione sulla distinzione tra l’art. 76 e l’art. 78 del Codice Doganale Comunitario. Mentre la dichiarazione incompleta è una facoltà concessa all’operatore per gestire l’urgenza, la Revisione dell’accertamento doganale è un rimedio generale contro errori di fatto o di diritto. La giurisprudenza di legittimità e quella della Corte di Giustizia UE concordano nel ritenere che i dazi prelevati prima della presentazione del certificato d’origine non siano legittimamente dovuti se il requisito sostanziale dell’origine è provato. La revisione può quindi prendere in considerazione documenti non esaminati originariamente dall’ufficio, purché entro il termine decadenziale di tre anni.

Le conclusioni

In conclusione, l’ordinanza stabilisce che la mancata opzione per la procedura di dichiarazione incompleta non preclude il successivo esercizio del diritto alla restituzione tramite la Revisione dell’accertamento doganale. L’essenziale è che sussistano le condizioni obiettive richieste dalla legge e che l’istanza sia presentata nei termini. Per le aziende, questo significa poter gestire con maggiore serenità le discrepanze documentali, sapendo che la verità sostanziale prevale sul rigore formale delle procedure doganali, a patto di agire con trasparenza e tempestività.

Posso chiedere il rimborso dei dazi se il certificato d’origine arriva dopo l’importazione?
Sì, è possibile richiedere la revisione dell’accertamento doganale entro tre anni dallo svincolo delle merci, presentando i certificati d’origine ottenuti successivamente per dimostrare il diritto all’aliquota agevolata.

La dichiarazione incompleta è obbligatoria per avere rimborsi futuri?
No, la dichiarazione incompleta è una facoltà dell’importatore. La sua mancata attivazione non impedisce di utilizzare la procedura di revisione dell’accertamento per recuperare somme versate in eccesso.

Quali sono i limiti di tempo per la revisione doganale?
Il termine ordinario per richiedere la revisione dell’accertamento e il conseguente rimborso dei dazi indebitamente versati è di tre anni dalla data della dichiarazione doganale originaria.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34892 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34892 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 13/12/2023

ORDINANZA

Sul ricorso n. 497-2019, proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , NUMERO_DOCUMENTO, in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliata in RomaINDIRIZZO INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende –

Ricorrente

CONTRO

RAGIONE_SOCIALE cf. P_IVA, in persona del legale rappresentante p.t., elettivamente domiciliata in Roma, alla INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO, dal quale è rappresentata e difesa –

Controricorrente

Avverso la sentenza n. 859/06/2018 della Commissione tributaria regionale della Liguria, depositata il 26.06.2018;

udita la relazione della causa svolta nell’ adunanza camerale del 19 aprile 2023 dal AVV_NOTAIO,

Rilevato che

Dalla sentenza impugnata si evince che RAGIONE_SOCIALE impugnò gli avvisi di dinego, opposto dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE alle richieste di

Dazi all’importazione -Revisione ex art. 11 d.lgs. 374/90 –RAGIONE_SOCIALE successiva dei certificati d’origine

‘revisione’ degli accertamenti relativi ai dazi, che la società aveva versato sull’importazione dalla Libia, tra il 2008 ed il 2010, di alcune partite di olio combustibile denso.

La società al momento RAGIONE_SOCIALE importazioni aveva versato i dazi per l’intero (nella misura del 3,5%), pur avendo diritto al trattamento daziario preferenziale per essere importazioni dalla Libia (dazio dello 0%), in quanto al momento indisponibili i certificati di origine RAGIONE_SOCIALE. Una volta acquisti i medesimi, aveva chiesto la revisione dell’accertamento per il recupero di quanto versato, ai sensi dell’art. 11 del d.lgs. 8 novembre 1990, n. 374.

L’Amministrazione doganale aveva invece opposto il diniego, sostenendo che la società si era avvalsa della procedura della ‘dichiarazione incompleta’, prevista dall’art. 76 del Regolamento CEE n. 2913/1992 (CDC), solo per le fatture definitive, laddove avrebbe dovuto applicare la medesima procedura anche per i certificati TARGA_VEICOLO.

La società, che al contrario sosteneva la correttezza del procedimento di revisione, non avendo avuto contezza, all’epoca dell’importazione, del momento di rilascio dei certificati TARGA_VEICOLO, avverso i dinieghi propose ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di La Spezia, che con sentenza n. 471/01/ 2014, ne accolse le ragioni. L’appello , con il quale l’ufficio instava nelle sue ragioni, fu respinto dalla Commissione tributaria regionale della Liguria con sentenza n. 859/06/2018. Il giudice regionale, nel condividere integralmente le motivazioni della decisione appellata, ha rilevato che vi fosse certezza della sussistenza dei presupposti oggettivi per l’applicazione del regime agevolato, così come del ricorso all’istituto della revisione dell’accertamento. Di contro le contestazioni dell’Amministrazione doganale non erano condivisibili perché non rispondenti alla ratio legis nazionale ed unionale, finalizza ad assicurare al contribuente la fruibilità dell’aliquota agevolata in presenza dei requis iti previsti dalla normativa (Codice doganale comunitario -CDC- ed art. 11 del d.lgs. n. 374 del 1990).
L’RAGIONE_SOCIALE ha censurato con due motivi la sentenza, chiedendone la cassazione, cui ha resistito la società con controricorso, ulteriormente illustrato da memorie. La Procura generale ai sensi dell’art. 380 bis.1 cod. proc. civ. ha depositato conclusioni scritte, con cui ha chiesto il rigetto del ricorso.

Nell’adunanza camerale del 19 aprile 2023 la causa è stata trattata e decisa.

Considerato che

Con il primo motivo il ricorrente ufficio lamenta la nullità della sentenza, per violazione degli artt. 36 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, e 132 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. La sentenza sarebbe viziata perché solo apparentemente motivata.

Il motivo è infondato.

Sussiste l’apparente motivazione della sentenza ogni qual volta il giudice di merito ometta di indicare su quali elementi abbia fondato il proprio convincimento, nonché quando, pur indicandoli, a tale elencazione ometta di far seguire una disamina almeno chiara e sufficiente, sul piano logico e giuridico, tale da permettere un adeguato controllo sull’esattezza e logicità del suo ragionamento (Sez. U, 3 novembre 2016, n. 22232; cfr. anche 23 maggio 2019, n. 13977; 1 marzo 2022, n. 6758). In sede di gravame la decisione può essere legittimamente motivata per relationem ove il giudice d’appello, facendo proprie le argomentazioni del primo giudice, esprima, sia pure in modo sintetico, le ragioni della conferma della pronuncia in relazione ai motivi di impugnazione proposti, sì da consentire, attraverso la parte motiva di entrambe le sentenze, di ricavare un percorso argomentativo adeguato e corretto, ovvero purché il rinvio sia operato così da rendere possibile ed agevole il controllo, dando conto RAGIONE_SOCIALE argomentazioni RAGIONE_SOCIALE parti e della loro identità con quelle esaminate nella pronuncia impugnata. Essa va invece cassata quando il giudice si sia limitato ad aderire alla pronuncia di primo grado senza che emerga in alcun modo che a tale risultato sia pervenuto attraverso l’esame e la valutazione di infondatezza dei motivi di gravame (cfr. Cass., 19 luglio 2016, n. 14786; 7 aprile 2017, n. 9105). La motivazione del provvedimento impugnato con ricorso per cassazione è apparente anche quando, ancorché graficamente esistente ed eventualmente sovrabbondante nella descrizione astratta RAGIONE_SOCIALE norme che regolano la fattispecie dedotta in giudizio, non consente alcun controllo sull’esattezza e la logicità del ragionamento decisorio, così da non attingere la soglia del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111, sesto comma, Cost. (Cass., 30 giugno 2020, n. 13248; cfr. anche 5 agosto 2019, n. 20921). È altrettanto apparente ogni qual volta evidenzi una obiettiva
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carenza nella indicazione del criterio logico che ha condotto il giudice alla formazione del proprio convincimento, come accade quando non vi sia alcuna esplicitazione del quadro probatorio (Cass., 14 febbraio 2020, n. 3819).

Nel caso di specie la Commissione regionale, dopo aver illustrato l’oggetto della controversia ed il quadro normativo di riferimento, ha fatto espresso richiamo alla pronuncia appellata, nei cui confronti ha espresso piena adesione.

In essa il giudice di primo grado, per quanto riportato nello stesso ricorso dell’RAGIONE_SOCIALE, aveva affermato che secondo la normativa applicabile in materia, ai fini del riconoscimento dei benefici fiscali (riduzione o esenzione totale dal pagamento dei dazi) era necessaria la non contestazione o la prova della genuinità della documentazione presentata a corredo della merce importata, l ‘ assenza di elementi da cui supporre un meccanismo frodatorio, il rispetto dei termini decadenziali. Proseguiva poi nell’affermare che, n ella contestuale sussistenza dei predetti requisiti e a fronte della corretta condotta dell’importatore, che a vesse già versato i dazi nella loro interezza, non assumeva carattere decisivo l’opzione per la procedura della ‘dichiarazione incompleta’ prevista dall’art. 76 del Regolamento CEE n. 2913/1992 (CDC), oppure della richiesta di revisione, ex art. 11 del d.lgs. n. 374 del 1990, in relazione all’art. 78 del codice doganale comunitario. Tanto più che nel caso di specie non vi erano neppure elementi obiettivi attestanti che la contribuente al momento della presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni doganali avesse già conoscenza dei dati identificativi dei certificati TARGA_VEICOLO. Per tali ragioni aveva accolto il ricorso introduttivo della contribuente.
Il giudice regionale non si è limitato ad aderire alla motivazione del giudice provinciale, ma, a dimostrazione della consapevole condivisione di quel percorso logico, ha ribadito per un verso come fosse incontestabile la sussistenza dei presupposti oggett ivi per l’applicazione del regime agevolato e del procedimento di revisione; di contro ha segnalat o l’estraneità all e finalità della disciplina nazionale ed unionale di ricostruzioni procedurali vincolanti, quando sia certa l’esistenza dei requisiti sostan ziali per la fruizione della disciplina agevolativa e dunque per la richiesta di restituzione
di quanto maggiormente versato a titolo di dazi, mediante il ricorso al meccanismo della revisione di cui all’art. 11 cit.

Il motivo deve essere pertanto rigettato.

Con il secondo motivo l’RAGIONE_SOCIALE si duole della violazione o falsa applicazione degli artt. 76 e 78 del Regolamento CEE n. 2913 del 1992, nonché dell’art. 11 del d.lgs. n. 374 del 1990, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. La sentenza sarebbe incorsa nel vizio interpretativo RAGIONE_SOCIALE suddette norme, per non aver inteso la differenza tra il procedimento di ‘dichiarazione incompleta’ (art. 76), che consente di presentare in un momento successivo la documentazione non ancora disponibile, lasciando in sospeso la liquidazione del dazio, dalla procedura di revisione (art. 78), applicabile nelle ipotesi per le quali il contribuente ignora ancora l’esistenza della documentazione stessa.
A tal fine ha evidenziato che la medesima società, al momento dell’importazione, aveva correttamente utilizzato la procedura della dichiarazione incompleta solo per le fatture definitive (in ragione della fluttuazione continua del prezzo), non anche per i certificati di origine TARGA_VEICOLO A, attestanti la provenienza della merce, nonostante dovesse reputarsi a conoscenza del loro rilascio -avendo già dichiarato che il carburante era importato dalla Libia-, ancorché non ancora a conoscenza dei relativi dati identificativi.
Insiste dunque sull’erroneo ricorso alla procedura prevista dall’art. 78 del CDC (regolato dall’art. 11 cit.), e non alla più corretta procedura disciplinata dall’art. 76 del CDC, trattandosi non già di elementi nuovi sopraggiunti, che soli possono consentire l’accesso alla revisione, ma di elementi della cui esistenza l’importatrice era già consapevole.

Il motivo è infondato.

Questa Corte, in fattispecie similare, ha già chiarito come in materia di tributi doganali all’importazione, mentre il certificato di autenticità RAGIONE_SOCIALE merci è volto ad ottenere un trattamento tariffario favorevole, fondato sulla natura o sulla destinazione particolare di determinati beni, il certificato di origine è necessario per conseguire, in considerazione della provenienza di un certo tipo di merce, un trattamento tariffario preferenziale, per il cui riconoscimento l’importatore può esibire la documentazione utile, in deroga alla regola generale, anche dopo la dichiarazione di importazione dalla quale
sorge l’obbligazione doganale, sicché i dazi prelevati prima della presentazione del certificato d’origine non possono essere considerati legittimamente dovuti ai sensi dell’art. 236 del cd. Codice doganale comunitario (Cass., 21 marzo 2019, n. 7976). E, ancora, che la revisione della dichiarazione doganale che venga effettuata, di ufficio o su richiesta del dichiarante, dopo la concessione dello svincolo RAGIONE_SOCIALE merci ai sensi dell’art. 78 del codice doganale comunitario presuppone che “risulti che le disposizioni che disciplinano il regime doganale considerato sono state applicate in base ad elementi inesatti o incompleti”, cioè in base ad errori od omissioni materiali ovvero ad errori di interpretazione del diritto applicabile, commessi dall’interessato in sede di accertamento della dichiarazione (Cass., 27 marzo 2013, n. 7716; cfr. anche 11 settembre 2019, n. 22666, secondo cui l’istanza di revisione dell’accertamento definitivo, richiesta dall’importatore o disposta d’ufficio, può basarsi su un errore commesso dall’operatore nell’individuazione del regime daziario applicabile alla merce e, dunque, su un fatto oggettivo preesistente alla dichiarazione doganale e assistito da documentazione formatasi in epoca antecedente a quest’ultima, benché allegata solo all’istanza di revisione, atteso che, ai sensi dell’art. 78 del codice doganale comunitario di cui al reg. CEE n. 2913 del 1992 e dell’art. 11, comma 5, del d.lgs. n. 374 del 1990, detta revisione, presupponendo errori involontari dell’interessato, di fatto o di diritto, può prendere in considerazione anche documenti non esaminati dall’Ufficio, a nulla rilevando che l’art. 76 del Reg. CEE n. 2913 cit. preveda la possibilità di presentare la cd. dichiarazione incompleta, consistendo questa in una facoltà rimessa alla parte che non preclude la diversa procedura del pagamento dei dazi in misura piena ed il successivo esercizio del diritto alla restituzione di quanto indebitamente versato, previa istanza di revisione dell’accertamento).
Le fattispecie esaminate dalla giurisprudenza di legittimità in materia di misure tariffarie preferenziali escludono dunque che le distinte procedure della dichiarazione incompleta e della revisione, rispettivamente previste dagli artt. 76 e 78 del Reg. CEE 2913 del 1992 rispondano ai criteri pretesi dalla difesa dell’Amministrazione doganale.

Peraltro, rispetto agli elementi acquisiti al giudizio, è del tutto irrilevante anche la circostanza che l’importatore potesse astrattamente essere a conoscenza dell ’emissione dei certificati d’origine TARGA_VEICOLO -circostanza in

concreto neppure dimostrata nel caso di specie-, perché la revisione esige quale presupposto l’essere fondata su un fatto oggettivo preesistente alla dichiarazione doganale, assistita dunque da documentazione formatasi in epoca antecedente a quest’ultima e non allegata anche solo per un errore imputabile all’importatore. Quello che invece non deve mancare sono le condizioni obiettive richieste ed il rispetto del termine triennale decadenziale del medesimo diritto di revisione.

A tal fine anche la giurisprudenza unionale, sulla premessa della distinzione tra il certificato di autenticità, volto ad ottenere un trattamento tariffario favorevole ai sensi dell’art. 21 CDC (fondato sulla natura o la destinazione particolare dei determinati beni) ed il certificato di origine, necessario a conseguire il trattamento tariffario preferenziale in ragione dell’origine e della provenienza particolare di un certo tipo di merce, ha affermato che la presentazione di quest’ultimo prima dell’immissione in libera pratica della merce cui si riferisce non è una condizione preliminare per l’esistenza del diritto ad un trattamento tariffario preferenziale. Sicché i dazi prelevati prima della presentazione di tale certificato di origine non possono essere considerati legittimamente dovuti, ai sensi dell’art. 236 n. I CDC (CGUE, sent. 27 settembre 2001, in causa C-253/99).
La sentenza della Commissione regionale, impugnata dall’RAGIONE_SOCIALE, nel decidere della controversia per cui è causa, si è attenuta ai principi di diritto enunciati, così che anche il secondo motivo di ricorso va disatteso.

In conclusione il ricorso va integralmente rigettato. All’esito del giudizio segue la soccombenza della ricorrente nelle spese del giudizio di legittimità, che si liquidano nella misura specificata in dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso. condanna l’RAGIONE_SOCIALE al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, che si liquidano in favore della controricorrente nella misura di € 24.000,00 per competenze, € 200,00 per esborsi, oltre spese generali, determinate nella misura forfettaria del 15% RAGIONE_SOCIALE competenze, oltre accessori come per legge.

Così deciso in Roma, il giorno 19 aprile 2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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