Restituzione acconto e IVA: quando non si applica

Una società immobiliare ha ricevuto sanzioni fiscali per non aver documentato correttamente la restituzione di somme a una terza società. Il dubbio era se si trattasse di un acconto-prezzo (soggetto a IVA) o altro. La Corte di Cassazione ha annullato le sanzioni, stabilendo che, siccome l’operazione originaria non era stata assoggettata a imposta e l’Agenzia Fiscale non aveva agito per correggerla, la successiva restituzione dell’acconto assume natura puramente finanziaria e, quindi, non è imponibile IVA.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 31 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Restituzione Acconto e IVA: La Cassazione Chiarisce la Non Imponibilità

La gestione fiscale degli acconti può generare complessi dubbi interpretativi, specialmente quando un’operazione commerciale non va a buon fine. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fatto luce su un aspetto cruciale: il trattamento IVA applicabile alla restituzione acconto quando l’operazione originaria non è stata tassata. Il principio affermato è che, se l’Amministrazione Finanziaria non ha contestato la mancata imposizione iniziale, la successiva restituzione diventa una mera operazione finanziaria, esente da IVA, e non giustifica sanzioni.

Il Caso: Sanzioni per Mancata Documentazione Fiscale

Una società immobiliare si era vista recapitare un atto di irrogazione sanzioni da parte dell’Agenzia Fiscale. La contestazione riguardava la mancata emissione di un documento fiscalmente valido per somme di denaro versate a una società terza. Secondo l’Agenzia, tali somme costituivano un acconto sul prezzo di una compravendita e, come tali, avrebbero dovuto essere assoggettate a IVA. La società contribuente, invece, sosteneva che non si trattasse di un acconto-prezzo, ma di somme con diversa causale.

Il contenzioso era passato attraverso due gradi di giudizio, entrambi sfavorevoli al contribuente. La Commissione Tributaria Regionale aveva confermato la legittimità delle sanzioni, ritenendo che, in assenza di prove scritte contrarie (come un contratto che qualificasse le somme come caparra), i versamenti dovessero essere considerati acconti-prezzo e quindi rientrare nel campo di applicazione dell’IVA.

La società ha quindi presentato ricorso in Cassazione, lamentando, tra le altre cose, l’errata applicazione delle norme sull’onere della prova e, soprattutto, delle disposizioni IVA relative alla restituzione delle somme.

La Decisione della Cassazione sulla Restituzione Acconto

La Suprema Corte ha ribaltato le decisioni dei giudici di merito, accogliendo il motivo di ricorso decisivo del contribuente e annullando le sanzioni. Il ragionamento dei giudici si è concentrato sulla natura dell’operazione di restituzione nel contesto specifico.

L’Inerzia dell’Amministrazione Finanziaria e la Natura dell’Operazione

Il punto chiave della decisione risiede in un fatto emerso nel corso del giudizio: l’originario versamento dell’acconto non era mai stato assoggettato a IVA, e l’Ufficio fiscale non aveva mai avviato iniziative per rettificare tale omissione. Questo comportamento ha, di fatto, “consolidato” l’operazione originaria come non imponibile.

Di conseguenza, la successiva restituzione acconto non poteva essere considerata come un’operazione “uguale e contraria” a un’operazione imponibile. Avendo perso il suo legame con la prestazione originaria (mai tassata), la restituzione ha assunto una natura puramente finanziaria. Secondo l’art. 2, comma 3, lett. a), del D.P.R. 633/1972, le operazioni di natura finanziaria sono escluse dal campo di applicazione dell’IVA.

Nessun Obbligo di Nota di Variazione

Se la società terza (che aveva ricevuto e poi restituito le somme) non era tenuta a emettere una fattura per la restituzione, in quanto operazione non imponibile, ne consegue che nemmeno la società immobiliare (che aveva originariamente versato le somme) era tenuta a emettere una nota di variazione per stornare l’operazione. Imporre tale adempimento avrebbe alterato il principio di neutralità dell’IVA, poiché si sarebbe andati a rettificare un’imposta mai applicata.

Le Motivazioni

La Corte di Cassazione ha fondato la sua decisione su un’attenta analisi della concatenazione degli eventi e dei principi IVA. Ha rigettato i primi due motivi di ricorso del contribuente, chiarendo che non vi era stata un’errata ripartizione dell’onere della prova, ma una valutazione di merito (insindacabile in sede di legittimità) da parte dei giudici precedenti. Ha anche escluso il vizio di extrapetizione, poiché le considerazioni sul contratto preliminare erano solo argomentazioni a supporto e non il cuore della decisione.

Il fulcro della motivazione si trova nell’accoglimento del quarto motivo, che ha assorbito il terzo. La Corte ha citato un suo precedente (Cass. n. 1609/2023), relativo alla stessa vicenda ma riguardante la società terza. In quella sede, si era già stabilito che l’operazione si era consolidata come non imponibile a causa dell’inerzia dell’Ufficio. Questo consolidamento ha trasformato la restituzione in un’operazione meramente finanziaria. Se l’operazione è finanziaria, è fuori campo IVA. Se è fuori campo IVA, non vi è obbligo di emettere fattura o, specularmente, nota di variazione. Senza un obbligo violato, non possono esistere sanzioni.

Le Conclusioni

L’ordinanza stabilisce un principio di diritto importante e pragmatico: il trattamento fiscale di un’operazione derivata, come la restituzione di un acconto, dipende dal trattamento concretamente riservato all’operazione principale. Se l’Amministrazione Finanziaria, per inerzia o per scelta, non ha tassato l’operazione originaria, non può poi pretendere l’applicazione dell’IVA sull’operazione di storno. Questa decisione rafforza la certezza del diritto e il principio di neutralità dell’imposta, evitando che il contribuente sia sanzionato per la mancata correzione di un’imposta che, di fatto, non è mai stata applicata né richiesta.

Quando la restituzione di un acconto non è soggetta a IVA?
Secondo la sentenza, la restituzione di un acconto non è soggetta a IVA quando l’originario versamento non è stato assoggettato a imposta per errore o omissione e l’Ufficio fiscale non ha avviato le iniziative per rettificare la situazione. In tal caso, l’operazione di restituzione assume una natura meramente finanziaria, esclusa dal campo di applicazione dell’IVA.

Se l’operazione originaria non è stata fatturata, è necessario emettere una nota di variazione per la sua restituzione?
No. La Corte ha chiarito che se l’operazione originaria non è stata soggetta a IVA e fatturata, e la sua restituzione è considerata un’operazione non imponibile, non sorge alcun obbligo di emettere una nota di variazione, in quanto non c’è alcuna imposta da rettificare. Di conseguenza, non possono essere applicate sanzioni per la sua omissione.

Le sole registrazioni contabili sono sufficienti a dimostrare la natura di un pagamento nei confronti del Fisco?
No. La sentenza ribadisce un principio consolidato: le scritture contabili non costituiscono piena prova a favore dell’imprenditore nei confronti dell’Erario. Il giudice non è vincolato alle risultanze di tali scritture e può qualificare diversamente le operazioni sulla base di altri elementi probatori o della loro assenza.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3928 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 3928 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NONNO NOME

Data pubblicazione: 13/02/2024

Oggetto

: Tributi – IVA – Sanzioni.

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 23989/2015 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE , in persona del legale rappresentante pro tempore , elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO , presso lo studio dell’AVV_NOTAIO, che la rappresenta e difende unitamente all’AVV_NOTAIO giusta procura speciale a margine del ricorso;

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto n. 450/08/15, depositata il 2 marzo 2015.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27 settembre 2023 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 450/08/15 del 02/03/2015, la Commissione tributaria regionale del Veneto (di seguito CTR), rigettava l’appello proposto da RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) avverso la sentenza n. 90/07/12 della Commissione tributaria provinciale di Vicenza (di seguito CTP), che aveva a sua volta rigettato il ricorso proposto dalla società contribuente avverso un atto di irrogazione sanzioni relativo agli anni d’imposta 2005 e 2006.
1.1. Come si evince dalla sentenza impugnata, le sanzioni erano state irrogate in ragione della mancata emissione di un documento fiscalmente valido in relazione a somme versate ad una società terza, RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE).

1.2. La CTR respingeva l’appello proposto da RAGIONE_SOCIALE evidenziando che: a) la società contribuente non aveva mai prodotto i documenti giustificativi RAGIONE_SOCIALE somme erogate, ma si era limitata a produrre atti unilaterali di riconoscimento di debito, inidonei a giustificare la causa del pagamento; b) le registrazioni contabili non sopperivano all’onere probatorio gravante sull’appellante; c) in ogni caso, in mancanza di diversa volontà RAGIONE_SOCIALE parti emergente dagli atti, doveva ritenersi che RAGIONE_SOCIALE aveva versato somme in conto prezzo (e, dunque, soggette ad IVA) e non esclusivamente a titolo di caparra (titolo che avrebbe dovuto risultare per iscritto); d) i versamenti effettuati rientravano, pertanto, nel campo di applicazione dell’IVA , con conseguente legittima applicazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni.
Avverso la sentenza di appello RAGIONE_SOCIALE proponeva ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi, illustrati da memoria ex art. 380 bis .1 cod. proc. civ.

NOME resisteva in giudizio con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso RAGIONE_SOCIALE contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione degli artt. 2697 e 2709 cod. civ., non avendo la CTR preso atto della insufficienza degli elementi indicati da AE ai fini della riqualificazione quale accontoprezzo della somma trasferita e della mancata considerazione degli elementi forniti dalla ricorrente, con violazione, altresì, del principio di inscindibilità del contenuto dei libri e RAGIONE_SOCIALE scritture contabili.

1.1. Il motivo è in parte infondato e in parte inammissibile.

1.2. Il motivo è infondato nella parte in cui si tende ad avvalorare la violazione del principio di ripartizione dell’onere della prova e del principio di inscindibilità RAGIONE_SOCIALE scritture contabili.

1.3. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « La violazione del precetto di cui all’art. 2697 c.c. si configura nell’ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l’onere della prova ad una parte diversa da quella che ne era gravata in applicazione di detta norma, non anche quando, a seguito di una incongrua valutazione RAGIONE_SOCIALE acquisizioni istruttorie, abbia ritenuto erroneamente che la parte onerata avesse assolto tale onere, poiché in questo caso vi è un erroneo apprezzamento sull’esito della prova, sindacabile in sede di legittimità solo per il vizio di cui all’art. 360, n. 5, c.p.c. » (Cass. n. 17313 del 19/08/2020; conf. Cass. n. 19064 del 05/09/2006; Cass. n. 2935 del 10/02/2006; Cass. n. 13618 del 22/07/2004; Cass. n. 3642 del 24/02/2004; Cass. n. 6055 del 16/04/2003; Cass. n. 2155 del 14/02/2001; si vedano, altresì, Cass. n. 18092 del 31/08/2020; Cass. n. 13395 del 29/05/2018; Cass. n. 15107 del 17/06/2013).
1.4. Nel caso di specie, la CTR ha correttamente effettuato la ripartizione dell’onere della prova tra le parti. Ciò di cui si duole parte ricorrente, infatti, attiene alla valutazione degli elementi probatori

effettuata dal giudice di appello e, quindi, denuncia una insufficiente motivazione della sentenza impugnata.

1.4.1. Tale denuncia, peraltro, è inammissibile, sia in ragione della nuova formulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. (Cass. S.U. n. 8053 del 07/04/2014; conf. Cass. n. 21257 del 08/10/2014; Cass. n. 23828 del 20/11/2015; Cass. n. 23940 del 12/10/2017; Cass. n. 22598 del 25/09/2018), sia per l’esistenza di una doppia conforme di merito, che vieta l’impugnazione in cassazione per vizio di motivazione (Cass. S.U. nn. 8053 e 8054 del 07/04/2014).

1.4.2. Del resto, spetta, in via esclusiva, al giudice di merito il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l’attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, dando così liberamente prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge (cfr. Cass. n. 331 del 13/01/2020; Cass. n. 19547 del 04/08/2017; Cass. n. 24679 del 04/11/2013; Cass. n. 27197 del 16/12/2011; Cass. n. 2357 del 07/02/2004).
1.5. Nemmeno sussiste la violazione del cd. principio di inscindibilità del contenuto dei libri e RAGIONE_SOCIALE scritture contabili: da un lato, le scritture contabili non fanno prova in favore dell’imprenditore nei confronti dell’Erario , sicché il giudice non è vincolato alle risultanze di dette scritture ; dall’altro la CTR ha preso atto dell’esistenza di versamenti di somme risultanti dalle scritture contabili senza disconoscerli, ma limitandosi a qualificarli diversamente sotto il profilo giuridico : operazione, quest’ultima, pienamente legittima.
Con il secondo motivo di ricorso si deduce , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza e del procedimento per violazione dell’art. 36 del d.lgs. 31 dicembre 1992,

546 e dell’art. 112 cod. proc. civ., essendo incorsa la CTR in vizio di extrapetizione, laddove ha introdotto nel giudizio, al di fuori del thema decidendum , considerazioni giuridiche in merito alla rilevanza fiscale, ai fini dell’imposta di registro, della registrazione del contratto preliminare.

2.1. Il motivo è infondato.

2.2. La questione concernente l’insussistenza del contratto preliminare in ragione della sua mancata registrazione non costituisce affatto oggetto del giudizio, che attiene alla valutazione della qualificazione giuridica del versamento (caparra o acconto-prezzo), ma unicamente un ‘ argomentazione a sostegno della decisione presa in ordine a detta qualificazione.

2.3. Non sussiste, pertanto, il contestato vizio di extrapetizione.

Con il terzo motivo di ricorso si deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 26, secondo comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto la necessità di emettere, da parte della società contribuente, la nota di variazione al fine di neutralizzare l’operazione originaria.

3.1 . Con il quarto motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 2, terzo comma, lett. a), e dell’art. 6 del d.P.R. n. 633 del 1972, avendo la CTR erroneamente ritenuto che la restituzione dell’acconto -prezzo debba essere assoggettata ad IVA.

Il quarto motivo è fondato ed assorbente del terzo motivo.

4.1. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « In tema di IVA, allorquando l’operazione per la quale sia stata emessa fattura venga meno, successivamente alla sua registrazione, in conseguenza della risoluzione del contratto che ne costituiva il presupposto, il committente (o cessionario) è tenuto, ai sensi dell’art. 26 del d.P.R. n.

633 del 1972, ad annotare la variazione, entro quindici giorni, nel registro RAGIONE_SOCIALE fatture ai sensi degli artt. 23 e 24 del citato d.P.R. e, correlativamente, a farne indicazione nella successiva liquidazione in data antecedente all’annotazione periodica e comunque entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa all’anno di ricezione della fattura e con riferimento al medesimo anno, al fine di rilevare contabilmente il venir meno del diritto alla detrazione che sarebbe spettata al prestatore di servizio (o al cedente) a titolo di rivalsa sull’Iva addebitatagli, essendo egli tenuto a riversare all’Erario l’imposta in precedenza detratta » (Cass. n. 26894 del 22/10/2019).
4.1.1. Tuttavia, qualora « l’originario versamento dell’acconto sul prezzo non sia stato assoggettato ad imposta per errore, né l’Ufficio abbia avviato le necessarie iniziative al riguardo, la restituzione della somma dal promittente venditore al promissario acquirente assume natura meramente finanziaria e non può essere assoggettata ad imposizione IVA » (Cass. n. 1609 del 19/01/2023).

4.2. L’ultima sentenza citata di questa Corte si è pronunciata proprio con riferimento agli accertamenti che hanno riguardato NOME e ha evidenziato che l’operazione intercorsa tra quest’ultima e RAGIONE_SOCIALE si è consolidata « nel senso della sua non imponibilità, non essendo stata assoggettata ad imposta, né avendo l’Ufficio tempestivamente avviato le necessarie iniziative in rettifica ».

4.2.1. La restituzione dell’acconto -prezzo ha finito, dunque, con l’acquisire natura meramente finanziaria, non accedendo ad alcuna cessione imponibile: in altre parole, mentre detta restituzione, in caso di precedente emissione e registrazione di fattura all’atto dell’originario versamento, avrebbe conservato natura ‘eguale e contraria’ rispetto al pagamento originario, il consolidamento dell’operazione nel senso della non imponibilità ha finito con l’attribuire alla restituzione stessa

natura autonoma, ossia di mera operazione finanziaria, come tale non imponibile, ex art. 2, comma 3, lett. a), del d.P.R. n. 633 del 1972.

4.2.2. Ne discende che se NOME non era tenuta, secondo quanto stabilito da questa Corte, ad emettere alcuna fattura al riguardo, né conseguentemente a esporvi l’IVA, nemmeno RAGIONE_SOCIALE era tenuta a procedere all’emissione di una nota di variazione, pena l’alterazione della neutralità su cui si fonda il meccanismo di funzionamento dell’imposta, oramai definitivamente segnata sia dal comportamento tenuto dalle parti in relazione all’originaria operazione, sia dalla conseguente inerzia dell’Ufficio.
4.3. La circostanza che RAGIONE_SOCIALE non era tenuta ad emettere nota di variazione implica la non debenza RAGIONE_SOCIALE sanzioni contestate da RAGIONE_SOCIALE.

In conclusione, va accolto il quarto motivo di ricorso, assorbito il terzo e rigettati gli altri; la sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e, non essendovi ulteriori questioni di fatto da esaminare, la causa va decisa nel merito, con l’accoglimento del ricorso della società contribuente.

5.1. Sussistono giusti motivi, in ragione della relativa novità RAGIONE_SOCIALE questioni affrontate, per l’integrale compensazione tra le parti RAGIONE_SOCIALE spese dell’intero giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il quarto motivo di ricorso, assorbito il terzo, rigettati gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso proposto dalla ricorrente; dichiara compensate tra le parti le spese dell’intero giudizio . Così deciso in Roma il 27 settembre 2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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