Responsabilità solidale sostituito: quando è esclusa

Una professionista si è vista negare un rimborso IRPEF perché i suoi clienti (sostituti d’imposta), pur avendo operato le ritenute d’acconto sui suoi compensi, non le avevano versate all’Erario. L’Agenzia delle Entrate invocava la responsabilità solidale del sostituito. La Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione, stabilendo un principio fondamentale: la responsabilità solidale del sostituito sorge solo se la ritenuta non viene operata. Se il professionista subisce la trattenuta, ha pieno diritto a scomputarla dalle proprie imposte, indipendentemente dall’effettivo versamento da parte del sostituto.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 28 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Ritenuta non versata? La responsabilità solidale del sostituito non è automatica

Una delle questioni più dibattute nel diritto tributario riguarda le conseguenze del mancato versamento delle ritenute d’acconto da parte del sostituto d’imposta. Se un cliente opera la ritenuta sulla fattura di un professionista ma poi non la versa all’Erario, chi ne risponde? Il Fisco può chiedere il pagamento al professionista? La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, ha fornito un chiarimento decisivo, escludendo la responsabilità solidale del sostituito in questi casi e ponendo fine a un’incertezza che pesava su professionisti e imprese.

I fatti del caso: la richiesta di rimborso negata

Il caso nasce dalla richiesta di rimborso IRPEF presentata da una professionista associata. Il credito derivava in parte dalle ritenute d’acconto che lo studio associato aveva subito sui compensi ricevuti. L’Agenzia delle Entrate, tuttavia, riconosceva solo una frazione del rimborso richiesto. La motivazione? Alcuni clienti dello studio, pur avendo correttamente ‘operato’ la ritenuta (cioè pagando allo studio l’importo al netto), non avevano poi provveduto a versare tali somme allo Stato.

Secondo l’Ufficio, in virtù dell’art. 35 del d.P.R. 602/73, si configurava una responsabilità solidale tra il sostituto (il cliente) e il sostituito (lo studio), legittimando il Fisco a negare il diritto del contribuente a scomputare le ritenute non incassate dall’Erario.

Il contenzioso vedeva la Commissione Tributaria Provinciale dare ragione alla contribuente, mentre la Commissione Tributaria Regionale riformava la decisione, accogliendo la tesi dell’Agenzia delle Entrate sulla base della presunta responsabilità solidale. La questione è quindi approdata in Cassazione.

La questione della responsabilità solidale del sostituito

Il nodo centrale del contendere era l’interpretazione dell’art. 35 del d.P.R. n. 602/1973. Questa norma stabilisce una responsabilità solidale tra sostituto e sostituito. La domanda cruciale, la quaestio iuris, era la seguente: questa solidarietà si applica sempre o solo in circostanze specifiche? In particolare, vale anche quando il sostituito ha effettivamente subito la decurtazione del suo compenso, confidando nel corretto adempimento del sostituto?

La tesi del Fisco, avallata in secondo grado, sosteneva un’applicazione ampia della norma, rendendo il professionista corresponsabile dell’inadempimento del proprio cliente. La difesa della contribuente, al contrario, sosteneva che la responsabilità solidale potesse scattare solo nel caso in cui la ritenuta non fosse stata nemmeno operata, e non quando fosse stata operata ma non versata.

Le motivazioni della Corte di Cassazione e il principio di diritto

La Corte di Cassazione ha accolto pienamente le ragioni della professionista, fondando la sua decisione su un principio già consolidato dalle Sezioni Unite con la sentenza n. 10378 del 2019. I giudici hanno chiarito la distinzione fondamentale tra due momenti:

1. L’operazione della ritenuta: il momento in cui il sostituto trattiene una parte del compenso dovuto al sostituito.
2. Il versamento della ritenuta: il momento successivo in cui il sostituto riversa all’Erario la somma trattenuta.

Il diritto del sostituito a scomputare la ritenuta dal proprio debito d’imposta, previsto dall’art. 22 del TUIR (D.P.R. 917/1986), sorge nel momento in cui la ritenuta viene operata. Da quel momento, il professionista ha subito una decurtazione del reddito a titolo di anticipo sulle imposte. L’obbligo di versare quella somma è un’obbligazione autonoma che grava unicamente sul sostituto d’imposta.

La Corte ha specificato che la responsabilità solidale del sostituito, prevista dall’art. 35, è una norma eccezionale, che si attiva esclusivamente se la ritenuta non è stata effettuata. Se, invece, come nel caso di specie, il compenso è stato pagato al netto, la ritenuta è stata a tutti gli effetti ‘subita’ dal contribuente. Sarebbe, secondo la Corte, ‘legislativamente contraddittorio’ riconoscere al sostituito il diritto allo scomputo e, allo stesso tempo, renderlo responsabile per il mancato versamento da parte del sostituto.

Il principio di diritto affermato è quindi il seguente: “nel caso in cui il sostituto ometta di versare le somme, per le quali però ha operato le ritenute d’acconto, il sostituito non è tenuto in solido in sede di riscossione, atteso che la responsabilità solidale prevista dall’art. 35 d.p.r. n. 602/1973 è espressamente condizionata alla circostanza che non siano state effettuate le ritenute”.

Le conclusioni: implicazioni pratiche per professionisti e imprese

Questa ordinanza consolida un orientamento di fondamentale importanza per la tutela dei contribuenti. Le implicazioni pratiche sono chiare:

* Certezza del diritto: Un professionista o un’impresa che riceve un pagamento al netto della ritenuta d’acconto può legittimamente considerare quella somma come un credito d’imposta da utilizzare in compensazione o a rimborso.
* Traslazione del rischio: Il rischio dell’insolvenza o dell’inadempimento del sostituto d’imposta ricade interamente sull’Amministrazione Finanziaria, che dovrà agire esclusivamente nei confronti di quest’ultimo per recuperare le somme non versate.
* Tutela della capacità contributiva: Viene tutelato il principio costituzionale della capacità contributiva (art. 53 Cost.), evitando che il sostituito sia tassato su somme che non ha mai effettivamente incassato e, allo stesso tempo, sia chiamato a rispondere di un debito altrui.

Se il mio cliente opera la ritenuta d’acconto ma non la versa allo Stato, sono comunque responsabile per quel pagamento?
No. Secondo la Corte di Cassazione, la responsabilità solidale del sostituito (il professionista) è esclusa. Se la ritenuta è stata operata, cioè trattenuta dal compenso, il professionista ha diritto a scomputarla dalle proprie imposte, anche se il cliente (sostituto) non l’ha versata.

Cosa significa che la responsabilità solidale del sostituito è condizionata?
Significa che la responsabilità solidale tra chi paga (sostituto) e chi riceve il compenso (sostituito) scatta solo a una condizione specifica: che la ritenuta d’acconto non sia stata affatto operata. Se invece è stata trattenuta, la responsabilità per il versamento è solo del sostituto.

Qual è il fondamento giuridico di questa decisione?
La decisione si basa sull’interpretazione dell’art. 35 del d.P.R. n. 602/1973, alla luce di quanto previsto dall’art. 22 del d.P.R. n. 917/1986. Quest’ultimo riconosce al contribuente il diritto di scomputare le ritenute subite. La Corte ritiene che sarebbe una contraddizione legislativa riconoscergli questo diritto e allo stesso tempo renderlo responsabile per il mancato versamento da parte di un altro soggetto.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 23 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 23 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 01/01/2026

–

Oggetto :

Ritenute

d’acconto

Operate ma non versate

Responsabilità solidale del sostituito

d’imposta ex art. 35 d.P.R. n. 602/73

Esclusione

Principio di diritto

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2798/2017 R.G. proposto da:

COGNOME, rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale rilasciata su foglio separato ed allegato al r icorso, dall’AVV_NOTAIO;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO, domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania, Sezione Staccata di Salerno, n. 6023/09/2016, depositata in data 23 giugno 2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del l’11 dicembre 2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

1. La ricorrente richiedeva, in seno alla dichiarazione dei redditi per l’anno 2010, il rimborso di Euro 15.000,00, quale quota del credito IRPEF (Euro 32.436,00) risultante dalla medesima dichiarazione e derivante dall’attribuzione del reddito di partecipazione nello studio RAGIONE_SOCIALE e dall’attribuzione proporzionale RAGIONE_SOCIALE ritenute d’acconto subite dallo studio.

L’RAGIONE_SOCIALE, richiedeva alla contribuente la documentazione attestante l’esecuzione RAGIONE_SOCIALE ritenute e, all’esito della ricezione di detta documentazione, rigettava in parte la domanda di rimborso, riconoscendo unicamente il diritto alla restituzione di Euro 1.646,00. L’Ufficio rilevava, al riguardo, che non tutte le ritenute subite dallo studio associato erano state versate dai sostituti d’imposta e quelle non versate non potevano, quindi, essere detratte.
Avverso il diniego di rimborso la ricorrente proponeva ricorso innanzi alla Commissione tributaria provinciale di RAGIONE_SOCIALE, che accoglieva la tesi della contribuente: l’importo RAGIONE_SOCIALE fatture era stato percepito al netto RAGIONE_SOCIALE ritenute, operate dal sostituto di imposta ma da questo poi non versate; al fine dello scomputo RAGIONE_SOCIALE ritenute era sufficiente l’effettuazione RAGIONE_SOCIALE ritenute da parte del sostituto non anche il versamento RAGIONE_SOCIALE stesse.

L’Ufficio proponeva gravame innanzi alla Commissione tributaria regionale della Campania, Sezione Staccata di Salerno, che riformava la dec isione di primo grado ‘sull’assorbente rilievo del mancato versamento RAGIONE_SOCIALE ritenute d’acconto di che trattasi ad opera del sostituto d’imposta, il che radica, ex art. 35 dpr 602/73, la responsabilità solidale del sostituto e del sostituito in ordine al pa gamento dell’imposta dovuta’ .

Per la cassazione della citata sentenza la contribuente ha proposto ricorso affidato ad un motivo. L’Ufficio resiste con controricorso.

Il ricorso è stato, quindi, fissato per l ‘adunanza camerale del l’11 dicembre 2025.

Il Sostituto Procuratore Generale, nella persona del AVV_NOTAIO. NOME COGNOME, ha depositato memoria con la quale ha chiesto accogliersi il ricorso.

Considerato che:

Con l’ unico motivo la ricorrente deduce , in relazione all’art. 360, comma primo, n. 4), cod. proc. civ., la «violazione o falsa applicazione dell’art. 35 del DPR n. 602/1973 in combinato disposto con l’art. 22 del D.P.R. n. 917/1986 e dell’art. 64 DPR 600/73 violazione dell’art. 53 cost. ». Sostiene , in particolare, che l’ art. 35 cit. prevede la solidarietà tra sostituto e sostituito solo in caso di ritenuta a titolo di imposta (non già anche a titolo di acconto); riporta, poi, la giurisprudenza di legittimità circa la solidarietà passiva, ab initio del rapporto, tra sostituto e sostituito, chiedendone ‘rispettosamente’ il superamento mediante l’affermazione ‘che il diritto allo scomputo RAGIONE_SOCIALE ritenute d’imposta spetti per il solo fatto di averle effettivamente subite in ossequio al principio della e ffettività del reddito e della capacità contributiva sancito dall’art. 53 Cost.’ (pag. 11 del ricorso).
Il motivo è fondato.

1.1. La quaestio iuris posta dal motivo in scrutinio è stata già decisa da questa Corte nel 2019 nel suo supremo consesso; chiamate ‘a decidere se, nel caso in cui il sostituto non abbia versato l’acconto, ma abbia però operato le ritenute sul corrispettivo, il sostituito sia o meno tenuto in solido con il sostituto a subire gli effetti della riscossione in forza dell’art. 35 d.p.r. n. 602 cit.’, le Sezioni Unite, con la sentenza 12/04/2019, n. 10378, hanno affermato che:
la fattispecie è sempre stata risolta dalla Corte nel senso dell’esistenza della solidarietà tra sostituto e sostituito, sul presupposto che l’obbligazione del versamento dell’acconto fosse

unica, per ambedue i soggetti, e, pertanto, alla stessa fosse tenuto anche il sostituto ex art. 1294 cod. civ.;

il detto orientamento non può essere condiviso;

-l’art. 64, comma 2, d.P.R. 600/1973, dimostra che il soggetto passivo dell’obbligazione in caso di sostituzione rimane il sostituito, atteso che al sostituto è riconosciuta unicamente la facoltà di intervenire nel processo; pertanto, il dovere di versamento della ritenuta d’acconto integra un’obbligazione autonoma, rispetto all’imposta, posta ex lege in capo solo al sostituito (v. artt. 23 e ss. d.P.R. cit.);

-l’art. 35 d.P.R. n. 602/1973 conferma tale lettura, prevedendo la solidarietà solo in caso di mancato versamento dell’acconto da parte del sostituito e solo nel caso in cui le ritenute non siano state operate dal sostituito;

questa seconda condizione è in perfetta coerenza con quanto previsto dall’art. 22 d.P.R. n. 917 cit., che riconosce il diritto, in capo al sostituito, allo scomputo RAGIONE_SOCIALE ritenute operate dal sostituto; ‘sarebbe stato legislativamente contraddittorio riconoscere il diritto allo scomputo ma assoggettare il sostituito in via solidale alla riscossione RAGIONE_SOCIALE somme scomputate’.

Le Sezioni Unite hanno, quindi, affermato che nel caso in cui il sostituto ometta di versare le somme, per le quali però ha operato le ritenute d’acconto, il sostitu ito non è tenuto in solido in sede di riscossione, atteso che la responsabilità solidale prevista dall’art. 35 d.p.r. n. 602 cit. è espressamente condizionata alla circostanza che non siano state effettuate le ritenute.

1.2. Il collegio intende dare continuità all’orientamento espresso dalle Sezioni Unite (cfr. negli stessi termini, nella giurisprudenza successiva, Cass. n. 8903/2021).

1.3. La CTR non ha fatto corretta applicazione dei principi sopra enucleati, avendo affermato che la responsabilità solidale del sostituito sussiste ex art. 35 cit. a nche nell’ipotesi in cui i l sostituto d’imposta operi le ritenute.

La sentenza cassata va, pertanto, cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, Sezione Staccata di Salerno, in diversa composizione, perché proceda a nuovo giudizio ed alla liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

Il giudice del rinvio si atterrà al seguente principio di diritto: «nel caso in cui il sostituto ometta di versare le somme, per le quali però ha operato le ritenute d’acconto, il sostitu ito non è tenuto in solido in sede di riscossione, atteso che la responsabilità solidale prevista dall’art. 35 d.p.r. n. 602 /1973 è espressamente condizionata alla circostanza che non siano state effettuate le ritenute».

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, Sezione Staccata di Salerno, in diversa composizione, perché proceda a nuovo giudizio ed alla liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del l’11 dicembre 2025.

Il Presidente

NOME Giudicepietro

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conerence call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.