Responsabilità notaio: no per imposta complementare

Un notaio ha impugnato una cartella di pagamento relativa a un’imposta di registro su una complessa permuta immobiliare. L’Agenzia delle Entrate aveva revocato un’agevolazione “prima casa”, ritenendo che fosse stata indebitamente cumulata. La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso del professionista, stabilendo che la responsabilità del notaio è limitata al versamento dell’imposta principale, ovvero quella desumibile direttamente dall’atto. L’imposta derivante dalla revoca di benefici fiscali, che richiede valutazioni giuridiche complesse, è invece di natura “complementare” e non può essere addebitata al notaio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 30 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Responsabilità notaio: esclusa per imposta complementare da agevolazioni revocate

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha tracciato una linea netta sui limiti della responsabilità del notaio in materia di imposta di registro. La pronuncia stabilisce un principio fondamentale: il professionista non risponde del pagamento dell’imposta “complementare”, ovvero quella accertata dall’Amministrazione Finanziaria in un secondo momento a seguito di complesse valutazioni giuridiche, come nel caso della revoca di agevolazioni fiscali. Analizziamo insieme la vicenda.

I fatti del caso

La controversia nasce da una complessa operazione immobiliare strutturata come una serie di permute. Due coniugi, proprietari di un appartamento, lo trasferivano in permuta alla figlia, ricevendo in cambio un altro immobile nello stesso edificio. Contestualmente, i coniugi permutavano quest’ultimo immobile con l’altra figlia, ottenendo in cambio l’usufrutto su un’abitazione situata in un altro comune.

L’Agenzia delle Entrate, analizzando l’operazione, contestava l’indebito cumulo delle agevolazioni “prima casa” e notificava un avviso di liquidazione e una successiva cartella di pagamento al notaio che aveva redatto gli atti. Secondo il Fisco, il professionista era solidalmente responsabile per il versamento della maggiore imposta dovuta a seguito della revoca del beneficio fiscale.

Il notaio impugnava la cartella, sostenendo che la sua responsabilità fosse circoscritta alla sola imposta principale, e non a quella complementare derivante da una valutazione successiva dell’Ufficio.

La questione giuridica e i limiti della responsabilità del notaio

Il cuore della questione legale ruota attorno alla distinzione tra “imposta principale” e “imposta complementare” e a come questa distinzione influisce sulla responsabilità solidale del notaio.

Secondo la normativa (in particolare l’art. 57 del D.P.R. 131/1986), il notaio è obbligato in solido con le parti per il pagamento dell’imposta principale. Questa è l’imposta che risulta direttamente dal contenuto dell’atto registrato, liquidata sulla base di elementi immediatamente desumibili dal rogito, senza necessità di accertamenti fattuali esterni o di complesse interpretazioni giuridiche.

Al contrario, l’imposta complementare è quella che l’Ufficio liquida successivamente, quando accerta un’insussistenza di presupposti per un trattamento agevolato o riqualifica giuridicamente l’atto. Questo tipo di accertamento richiede un’analisi che va oltre il mero dato testuale del documento.

La decisione della Cassazione sulla responsabilità del notaio

La Corte di Cassazione ha accolto pienamente le ragioni del ricorrente, cassando la sentenza della Commissione Tributaria Regionale e decidendo nel merito a favore del notaio.

Le motivazioni

I giudici hanno chiarito che l’imposta richiesta dall’Agenzia delle Entrate, derivante dalla revoca dell’agevolazione “prima casa”, deve essere qualificata come complementare. La ragione è semplice: per stabilire se i benefici fiscali fossero stati indebitamente duplicati attraverso una “permuta a catena”, era necessaria una valutazione giuridico-interpretativa dell’intera operazione negoziale. Non si trattava di un semplice controllo cartolare, ma di un’analisi complessa della volontà delle parti e degli effetti concatenati dei singoli atti.

La Corte ha specificato che stabilire se i coniugi fossero diventati proprietari effettivi dell’immobile intermedio, anche solo per un istante, prima di cederlo all’altra figlia, presupponeva una valutazione giuridica sulla natura unitaria o frazionata del regolamento negoziale. Tale valutazione esula dal perimetro dell’imposta principale, l’unica per la quale sussiste la responsabilità del notaio.

La Suprema Corte ha ribadito che, quando l’ufficio disconosce un’agevolazione applicata al momento della registrazione, la maggiore imposta liquidata ha natura complementare. Di conseguenza, il notaio rogante non può essere chiamato a risponderne, poiché la sua responsabilità è limitata per legge alla sola imposta principale.

Le conclusioni

Questa ordinanza consolida un orientamento giurisprudenziale di fondamentale importanza pratica. La decisione tutela la figura del notaio, evitando di caricarlo di una responsabilità oggettiva per valutazioni complesse e potenzialmente opinabili effettuate a posteriori dall’Amministrazione Finanziaria. Per i contribuenti, la sentenza chiarisce che, sebbene restino i soggetti passivi dell’imposta complementare, il recupero di quest’ultima non può coinvolgere il professionista che ha redatto l’atto, il quale ha correttamente liquidato l’imposta principale sulla base di quanto dichiarato dalle parti.

Quando un notaio è responsabile per il pagamento dell’imposta di registro?
Il notaio è responsabile in solido con le parti esclusivamente per il pagamento dell’imposta principale, ovvero quella che risulta dal controllo dell’autoliquidazione e da elementi immediatamente desumibili dall’atto, senza necessità di accertamenti fattuali o valutazioni giuridico-interpretative complesse.

L’imposta derivante dalla revoca di un’agevolazione fiscale, come quella “prima casa”, è considerata principale o complementare?
Secondo la Corte di Cassazione, l’imposta liquidata dall’ufficio a seguito dell’accertata insussistenza dei presupposti per un trattamento agevolato va qualificata come imposta “complementare”, in quanto non rientra nelle definizioni di imposta principale o suppletiva.

Perché in questo caso specifico è stata esclusa la responsabilità del notaio?
La responsabilità è stata esclusa perché la rettifica dell’imposta si basava su una complessa valutazione giuridica dell’operazione (una “permuta a catena”), che andava oltre il semplice controllo dei dati presenti nell’atto. Tale valutazione ha dato origine a un’imposta complementare, per la quale l’art. 57 del d.P.R. 131/1986 esclude la responsabilità solidale del notaio rogante.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 25845 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 25845 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 22/09/2025

ORDINANZA

sul ricorso 1466/2021 proposto da:

COGNOME NOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME del foro di Pescara (pec: EMAIL, giusta procura in calce al ricorso;

-ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate (C.F.: 06363391001), in persona del Direttore Generale pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato (C.F.: NUMERO_DOCUMENTO) e presso la stessa domiciliata in Roma alla INDIRIZZO

-controricorrente –

-avverso la sentenza n. 265/03/2020 emessa dalla CTR Abruzzo in data 05/06/2020 e non notificata;

udita la relazione della causa svolta dal Consigliere Dott. NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Cartella pagamento imposta registro -Trasferimento a titolo di permuta di appartamenti -Responsabilità notaio

1. Il notaio NOME COGNOME impugnava la cartella di pagamento conseguente all’avviso di liquidazione (Avviso n. 17/IT/000612/000P00I-2-4-5) notificatogli in data 9.8.2017 dall’Agenzia delle Entrate per il recupero, ai sensi degli artt. 20 e 43, comma 1, let t. b), dPR n. 121/1986, dell’imposta di registro in misura proporzionale del 9% sul trasferimento a titolo di permuta di un appartamento al primo piano (sub 10), sito in Pescara alla INDIRIZZO in favore di NOME NOME e NOME Italia, in quanto gli stessi avevano già richiesto nello stesso atto le agevolazioni prima casa per altri immobili siti in Collecorvino.
2. La CTP di Pescara accoglieva il ricorso, pronunciando l’estinzione del giudizio di opposizione avverso la cartella esattoriale per intervenuto sgravio della premessa cartella, con condanna dell’Ufficio alla refusione delle spese in favore del notaio, sulla base del rilievo secondo cui, all’indomani della pubblicazione della sentenza di annullamento dell’avviso di accertamento a questi indirizzato (per avere l’imposta richiesta natura complementare, con la conseguenza che l’atto di recupero notificato al notaio era illegittimo per violazione dell’art. 57, comma 2, TUR), lo stesso Ufficio aveva disposto lo sgravio della cartella esattoriale, dandone atto con il deposito delle controdeduzioni depositate in giudizio il 30.11.2018 con le quali aveva chiesto la cessazione della materia del contendere.
3. Sull’impugnazione dell’Agenzia delle Entrate, la CTR dell’Abruzzo accoglieva il gravame, affermando che l’iscrizione a ruolo in pendenza di giudizio dell’importo dovuto in materia di imposte di registro è prevista dall’art. 56 TUR (che stabilisce l’esecutività provvisoria dell’atto impositivo e tenuto conto che tale esecutività cessa quando lo stesso atto sia annullato dalla CTP adita, anche se con sentenza non ancora definitiva, ex art. 67 bis d.lgs. n. 564), che nel caso di specie l’Agenzia aveva legittimamente prima iscritto a ruolo e poi sgravato la partita dì ruolo, che la cartella era giustificata poiché, al momento dell’acquisizione dell’appartamento sito in Pescara al primo piano, NOME NOME e NOME avevano già fruito dell’agevol azione per l’acquisto dell’usufrutto in Collecorvino, che se i coniugi NOME non fossero mai divenuti proprietari del bene in Pescara,
non avrebbero potuto disporne in favore di NOME (rectius, NOME in permuta con l’usufrutto in Collecorvino e che l’Ufficio aveva riscontrato un errore giuridico oggettivo immediatamente desumibile dal rogito, senza sconfinare in una valutazione o apprezzamento sulla portata degli atti registrati.

Avverso la predetta sentenza ha proposto ricorso per cassazione il Faieta sulla base di tre motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.

In prossimità dell’adunanza camerale il ricorrente ha depositato memoria illustrativa.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo il ricorrente deduce la violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto di cui agli artt. 42 TUR e 3 ter d.lgs. n. 463/1997, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c. nella parte in cui la CTR ha ritenuto che l’avviso di liquidazione impugnato dal notaio che costituisce il presupposto della cartella esattoriale notificata allo stesso ed oggetto del presente ricorso – avesse ad oggetto la rettifica dell’imposta principale (e non complementare), perciò legittimamente richiesta al notaio.
1.1. Il motivo è fondato.

La vicenda sostanziale che è alla base, dapprima, dell’avviso di liquidazione e, poi, della cartella di pagamento è la seguente: NOME NOME ed Italia coniugi – ciascuno proprietario nella misura della metà dell’appartamento sito in Pescara alla INDIRIZZO al piano INDIRIZZO, hanno trasferito tale immobile in permuta alla figlia NOME ricevendo da quest’ultima la proprietà dell’appartamento di sua proprietà sito nel medesimo fabbricato al piano 1°; contestualmente, per quanto qui rileva, i coniugi NOME NOME ed NOME hanno accettato l’immobile sito al piano 1° (ricevuto, ripetesi, in permuta dal NOME COGNOME) per permutarlo, a sua volta, in favore dell’altra figlia NOME COGNOME la quale, dal canto suo, ha trasferito ai genitori l’usufrutto dell’abitazione in Santa Lucia Collecorvino.
Ciò debitamente premesso, in tema di imposta ipotecaria e di registro, in

base al combinato disposto degli artt. 42 e 57 del d.P.R. n. 131 del 1986 e 3-ter del d.lgs. n. 463 del 1997, anche in caso di registrazione con procedura telematica, il notaio risponde in via solidale con i contraenti, e salvo rivalsa, unicamente per l’imposta principale, tale dovendosi considerare quella risultante dal controllo dell’autoliquidazione ovvero da elementi desumibili dall’atto con immediatezza e senza necessità di accertamenti fattuali o extratestuali, né di valutazioni giuridicointerpretative (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 15450 del 07/06/2019; conf. Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 15998 del 09/06/2021).
Orbene, già lo stabilire che, se i coniugi NOME non fossero mai divenuti proprietari del bene in Pescara non avrebbero potuto disporne in favore di NOME ( rectius , NOME NOME in permuta con l’usufrutto in Collecorvino e che, quindi, essendosi in presenza di una cd. permuta a catena, il notaio era incorso in una indebita duplicazione delle agevolazioni, comporta di per sé inevitabilmente una valutazione giuridico-interpretativa. Ciò in quanto occorreva scrutinare se l’appartamento di Pescara al primo piano sito nel Condominio di INDIRIZZO ricevuto in permuta dai coniugi fosse o meno stato sostanzialmente acquisito nel loro patrimonio, essendo o meno stato trasferito direttamente al terzo, in corrispettivo e permuta dell’usufrutto dell’abitazione sita in Collecorvino mediante una vera e propria deviazione degli effetti del contratto, dal destinatario ad un terzo. In definitiva, era necessario stabilire se l’appartamento al 1° piano del condominio di INDIRIZZO in Pescara era stato acquisito al patrimonio dei coniugi NOME sia pure per un brevissimo istante – prima di divenire oggetto di permuta in favore della figlia NOME che aveva loro trasferito in corrispettivo l’usufrutto sull’abitazione di Collecorvino. Il tutto presupponeva una valutazione giuridica di unitarietà del regolamento negoziale piuttosto che di una concatenazione di singoli atti dispositivi collegati.
Del resto, in tema di imposta di registro, nel caso di liquidazione della stessa da parte dell’ufficio a seguito del disconoscimento di un’agevolazione applicata al momento della registrazione dell’atto, deve escludersi la responsabilità del notaio rogante, atteso che l’art. 57 del d.P.R. n. 131 del

1986 limita quest’ultima al pagamento della sola imposta principale, mentre, nell’ipotesi suddetta, l’imposta va qualificata come complementare (Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 12257 del 17/05/2017). In particolare, in base all’art. 42, comma 1, del d.P.R. n. 131 del 1986, l’imposta di registro liquidata dall’ufficio a seguito dell’accertata insussistenza dei presupposti del trattamento agevolato previsto dal d.l. n. 12 del 1985, (convertito, con modificazioni, nella l. n. 118 del 1985) in relazione all’acquisto della “prima casa”, applicato al momento della registrazione dell’atto di trasferimento della proprietà di un bene immobile (nella specie, la natura di abitazione non di lusso dell’immobile trasferito), va qualificata come imposta “complementare” (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 13141 del 24/06/2016; Cass., Sez. 5, Sentenza n. 2400 del 31/01/2017; Cass., Sez. 5, Sentenza n. 3360 del 08/02/2017; Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 1802 del 23/01/2019), non rientrando nelle altre specie, positivamente definite, dell’imposta “principale” (in quanto applicata in un momento successivo alla registrazione) e dell’imposta “suppletiva” (in quanto, rivedendo a posteriori il criterio di liquidazione in precedenza seguito, non è rivolta ad emendare errori od omissioni commessi dall’ufficio in sede di registrazione).
Si è esclusa la qualifica di imposta principale anche per la riqualificazione giuridica dell’atto ex art. 20 d.P.R. n. 131/1986 (cfr. Cass. n. 881/2019).

La considerazione che precede non muta per effetto dell’utilizzo della procedura telematica di adempimento di cui all’art. 3 -ter d.lgs. n. 463 del 1997, atteso che l’osservanza di tale procedura incide sulle modalità di liquidazione e pagamento del tributo, ma non sulla natura dell’imposta richiesta.

Pertanto, si ritiene di dover precisare quanto stabilito da Cass. n. 13626/2018; segnatamente là dove in essa si attribuisce alla – pur imprescindibile – bipartizione dell’art. 3 ter d.lgs. n. 463/1997 (tra elementi di imposizione `desumibili’ ed elementi ‘non desumibili’ dall’atto) una valenza assorbente e sostanzialmente sostitutiva, nella modalità automatizzata di registrazione, della tripartizione operata dalla norma-base dell’art. 42 cit. (v., in tal senso, Cass., Sez. 5, Sentenza n. 15450 del
07/06/2019).

Con il secondo motivo il ricorrente denuncia la violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto di cui all’artt. 56 e 57, comma 2, TUR, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c., nella parte in cui la CTR ha ritenuto che l’Ufficio avesse correttamente notificato la cartella di pagamento al notaio in pendenza del giudizio di accertamento circa la validità o meno dell’avviso di accertamento, atteso il principio della provvisoria esecutività dell’avviso di accertamento dell’imposta principale previsto dall’art. 56 TUR.
Con il terzo motivo il ricorrente si duole della violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto di cui agli artt. 20 e 43, comma 1, lett. b), TUR e della Circolare dell’AF n. 6E del 5.2.2003 par. 4, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c., nella parte in cui la CTR ha ritenuto che l’Ufficio avesse operato un mero controllo cartolare e, quindi, rettificato l’imposta avendo riscontrato un errore giuridico oggettivo, consistente nel cumulo indebito delle agevolazioni.
I due motivi restano assorbiti nell’accoglimento del primo .

Alla stregua delle considerazioni che precedono, in accoglimento del primo motivo del ricorso, la sentenza impugnata va cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere decisa nel merito nel senso di accogliere il ricorso originario.

Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo, laddove la circostanza che l’orientamento di questa Corte sulla questione principale si sia consolidato tra il 2019 ed il 2021 giustifica la compensazione di quelle relative ai gradi di merito.

P.Q.M.

accoglie il primo motivo del ricorso, dichiara assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata con riferimento al motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso originario;

compensa le spese relative ai gradi di merito e condanna la controricorrente al rimborso delle spese del presente giudizio, che liquida in euro 2.500,00

per compensi ed € 200,00 per spese, oltre rimborso forfettario nella misura del 15%, Iva e Cap.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio tenutasi in data 16.09.2025

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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