Responsabilità liquidatore: necessario l'avviso

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, ha stabilito un principio fondamentale sulla responsabilità del liquidatore per i debiti fiscali della società. La Corte ha chiarito che tale responsabilità non è automatica ma deve essere accertata dall’Agenzia delle Entrate tramite un avviso di accertamento specifico e motivato, notificato personalmente al liquidatore. Un atto impositivo rivolto solo alla società non è sufficiente per procedere con azioni esecutive, come l’iscrizione ipotecaria, contro il liquidatore. Di conseguenza, è stato accolto il ricorso del contribuente anche sulla compensazione delle spese legali, precedentemente disposta in appello, condannando l’Amministrazione finanziaria al loro pagamento integrale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

La responsabilità del liquidatore: serve un avviso personale

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ribadisce un principio cruciale a tutela del diritto di difesa: la responsabilità del liquidatore per i debiti fiscali di una società non è automatica né può essere presunta. L’Amministrazione Finanziaria, per poter agire nei confronti personali del liquidatore, ha l’obbligo di notificargli un avviso di accertamento autonomo e motivato, che contesti specificamente la sua condotta. Vediamo nel dettaglio i contorni di questa importante decisione.

I Fatti del Caso

La vicenda trae origine dall’impugnazione, da parte del liquidatore di una società a responsabilità limitata, di una comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria per un debito fiscale complessivo di oltre 5,7 milioni di euro. Il debito era riferibile alla società per imposte (IVA, IRAP, IRES), interessi e sanzioni relative a diverse annualità. Il liquidatore lamentava di non aver mai ricevuto una notifica delle cartelle di pagamento sottostanti e, soprattutto, l’assenza di un atto specifico che accertasse la sua responsabilità personale solidale ai sensi dell’art. 36 del D.P.R. n. 602/1973. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale accoglievano le ragioni del contribuente, dichiarando illegittima l’iscrizione ipotecaria. Tuttavia, il giudice d’appello aveva disposto la compensazione delle spese legali, motivandola sulla base di una “astratta sussistenza di una condizione di responsabilità solidale”. Contro questa statuizione il liquidatore proponeva ricorso in Cassazione, mentre l’Agenzia delle Entrate presentava un ricorso incidentale per contestare la necessità di un avviso di accertamento ad hoc.

La Decisione della Corte sulla responsabilità del liquidatore

La Corte di Cassazione, esaminando prioritariamente il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, lo ha respinto in toto, fornendo chiarimenti decisivi sulla natura della responsabilità del liquidatore.

I giudici hanno affermato che la responsabilità prevista dall’art. 36 del D.P.R. n. 602/1973 è un’ipotesi di responsabilità propria e personale del liquidatore. Essa non deriva da una semplice coobbligazione per il debito tributario della società, ma scaturisce da un fatto proprio del liquidatore: l’aver pagato crediti di rango inferiore a quelli tributari o aver assegnato beni ai soci senza prima aver saldato i debiti con l’Erario.

Questa responsabilità, hanno precisato i giudici richiamando anche precedenti pronunce delle Sezioni Unite, ha natura civilistica e non tributaria. Di conseguenza, per essere fatta valere, deve essere formalmente accertata dall’Ufficio con un atto motivato e notificato al liquidatore. Tale atto consente al liquidatore di esercitare pienamente il proprio diritto di difesa, contestando non solo i presupposti della sua responsabilità personale, ma anche l’esistenza stessa del debito fiscale a carico della società.

La Questione della Compensazione delle Spese Legali

Accolto, invece, il ricorso principale del contribuente. La Corte ha censurato la decisione del giudice d’appello di compensare le spese legali. La legge (art. 15 del D.Lgs. n. 546/1992) consente la compensazione, in assenza di soccombenza reciproca, solo per “gravi ed eccezionali ragioni”, che devono essere esplicitate in sentenza. La motivazione addotta dalla Commissione Tributaria Regionale – l'”astratta sussistenza di una condizione di responsabilità solidale” – è stata ritenuta inidonea, in quanto non rientra nell’alveo delle ragioni concrete ed eccezionali richieste dalla norma. Poiché l’appello dell’Agenzia era stato integralmente respinto, la Corte ha concluso che le spese dovevano essere poste a carico della parte soccombente.

Le Motivazioni

La Corte ha stabilito un chiaro presidio procedurale a garanzia dei liquidatori. La responsabilità del liquidatore non è un’automatica conseguenza del debito della società. Essa richiede un’azione amministrativa formale, che si concretizza in un avviso di accertamento specifico. Questo atto è fondamentale perché permette al liquidatore di difendersi su due fronti: contestando le accuse di cattiva gestione (malagestio) e mettendo in discussione la legittimità del debito tributario originario della società. La decisione rafforza il diritto di difesa, impedendo all’amministrazione finanziaria di procedere con azioni esecutive basate su semplici presunzioni. Inoltre, in materia di spese legali, la Corte ha ribadito che, in caso di vittoria completa di una parte, la compensazione è un’eccezione che deve essere giustificata da circostanze concrete e straordinarie, non da principi astratti.

Le Conclusioni

Questa pronuncia offre una chiarezza fondamentale: i liquidatori non possono essere ritenuti personalmente responsabili dei debiti fiscali di una società attraverso una mera estensione dell’accertamento societario. L’Agenzia delle Entrate deve avviare un procedimento separato nei loro confronti, dimostrando la loro specifica colpa nella gestione del patrimonio in liquidazione. Questa decisione tutela i liquidatori da azioni di riscossione aggressive e garantisce loro la piena possibilità di difendersi. Per i professionisti del settore, essa sottolinea l’importanza di contestare i vizi procedurali e di insistere sulla corretta applicazione delle norme che regolano l’addebito delle spese di giudizio.

La responsabilità del liquidatore per i debiti fiscali della società è automatica?
No, non è automatica. Secondo la Corte, la responsabilità del liquidatore è personale, di natura civilistica e non tributaria, e deriva da una gestione non corretta dei beni della società in liquidazione. Pertanto, non è una semplice estensione del debito della società.

L’Agenzia delle Entrate può iscrivere un’ipoteca sui beni del liquidatore senza prima notificargli un atto specifico?
No. La Corte ha stabilito che l’Agenzia delle Entrate deve prima accertare la responsabilità del liquidatore attraverso un atto motivato e specifico, notificato personalmente a quest’ultimo. Un avviso di accertamento emesso solo nei confronti della società non è sufficiente.

È possibile compensare le spese legali se una parte vince completamente la causa?
È possibile solo in presenza di “gravi ed eccezionali ragioni” che devono essere espressamente motivate dal giudice. In questo caso, la Corte ha ritenuto che la motivazione del giudice d’appello (“astratta sussistenza di una condizione di responsabilità solidale”) non fosse una ragione valida, e ha quindi condannato la parte soccombente al pagamento delle spese.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 30515 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 30515 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 19/11/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 16857/2021 R.G. proposto da : COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO DOMICILIO DIGITALE, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALECODICE_FISCALE che lo rappresenta e difende

-ricorrente controricorrente

principale, incidentale- al

ricorso contro

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA che la rappresenta e difende

-ricorrente incidentale, controricorrente al ricorso principale-

RISCOSSIONE RAGIONE_SOCIALE

-intimata- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA RAGIONE_SOCIALE depositata il 14/12/2020, recante il numero 7325NUMERO_DOCUMENTO.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15/10/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con ricorso depositato in data 16 aprile 2015, COGNOME NOME impugnava dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Messina la comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria n. 2957521500000107, notificata il 30 gennaio 2015, nonché le cartelle e gli avvisi di pagamento presupposti, per un importo complessivo di € 5.761.815,85, relativo a imposte (IVA, IRAP, IRES), interessi e sanzioni riferiti agli anni d’imposta dal 2008 al 2011.

Il contribuente deduceva l’omessa notifica RAGIONE_SOCIALE cartelle sottese alla comunicazione impugnata, nonché l’assenza di un autonomo accertamento della responsabilità solidale ai sensi dell’art. 36 del D.P.R. n. 602/1973, in quanto le somme richieste erano riferibili alla società RAGIONE_SOCIALE liquidazione, della quale egli era socio liquidatore.

La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso, ritenendo illegittima l’iscrizione ipotecaria per difetto di notifica RAGIONE_SOCIALE cartelle e per l’assenza di un atto motivato di accertamento della responsabilità del liquidatore, condannando l’RAGIONE_SOCIALE al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

La Commissione Tributaria Regionale della Sicilia, Sezione staccata di Messina, con sentenza n. 7325/2020/02, ha rigettato l’appello dell’RAGIONE_SOCIALE, confermando l’illegittimità dell’iscrizione ipotecaria: a fondamento della decisione ha sottolineato che, al cospetto di un debito oggetto di accertamenti esecutivi nei confronti della sola società, l’amministrazione non può avviare la riscossione nei confronti del liquidatore, né può compiere altre attività funzionali all’esecuzione, come l’iscrizione ipotecaria, ma deve procedere ad emettere autonomo avviso di accertamento nei confronti del liquidatore, volto a contestare e accertare la sua responsabilità, laddove nel caso in esame l’RAGIONE_SOCIALE non ha provato -e neppure affermato -di aver indirizzato al liquidatore alcuna cartella di pagamento o avviso di accertamento. Con la sentenza, tuttavia, il giudice d’appello ha disposto la compensazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di secondo grado, sul presupposto della ‘ astratta sussistenza di una condizione di responsabilità solidale ‘.
Il contribuente propone ricorso per cassazione incentrato su un unico motivo, che illustra con memoria.

L’RAGIONE_SOCIALE, costituendosi con controricorso, ha presentato ricorso incidentale, contrastato da COGNOME con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo, il contribuente deduce la violazione dell’art. 15 del D.Lgs. n. 546/1992 e dell’art. 92 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, nn. 3 e 4 c.p.c., per avere la sentenza impugnata disposto la compensazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di appello, nonostante l’integrale rigetto dell’appello dell’RAGIONE_SOCIALE e l’accertata illegittimità dell’iscrizione ipotecaria.

Con il motivo unico del ricorso incidentale, l’RAGIONE_SOCIALE lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art. 11 del d.Lgs. n. 472/1997 e dell’art. 36 del d.P.R. n. 602/73, sostenendo che,

giusta l’art. 36 del d.P.R. n. 602/73, i liquidatori soci sono chiamati a una responsabilità personale per il pagamento di tutte le imposte dovute dalla società, con interessi e sanzioni, in base anche all’art. 11 del d.lgs. n. 472/97. Nel caso in esame, specifica, negli avvisi di accertamento prodromici ‘è espressamente e testualmente precisato che il signor COGNOME, liquidatore della società RAGIONE_SOCIALE in liquidazione volontaria, è obbligato in solido al pagamento RAGIONE_SOCIALE somme dovute’, per cui la CTR avrebbe erroneamente ritenuto necessaria la notifica di un autonomo avviso di accertamento ex art. 36, comma 1, del D.P.R. n. 602/1973.
Va anteposto per ragioni di ordine logico l’esame del ricorso incidentale, il cui motivo unico non coglie nel segno e va disatteso.

Come questa Corte ha già affermato in relazione all’altro socio e liquidatore della medesima società e in relazione ad analoga vicenda processuale (v. Cass. n. 15580/24, erroneamente indicata in memoria come Cass. n. 11580/24), l’art. 36, comma 1, cit. non prevede alcuna coobbligazione dei liquidatori nei debiti tributari della società, ma un’autonoma ipotesi di responsabilità attribuibile ai liquidatori che non abbiano pagato le imposte del periodo della liquidazione o dei periodi antecedenti, salva la prova del pagamento, con le attività di liquidazione, di crediti di rango superiore.
Come hanno recentemente ribadito anche le Sezioni Unite di questa Corte (Cass. n. 32790 del 2023), la responsabilità di cui all’art. 36 del d.P .R. n. 602 del 1973 è responsabilità propria, ex lege , di natura civilistica e non tributaria del liquidatore che, venendo meno agli obblighi che sono propri della carica rivestita, ha utilizzato l’attività di liquidazione per l’assegnazione dei beni ai soci oppure per soddisfare crediti di ordine inferiore a quelli tributari che perciò sono rimasti insoluti, con l’ulteriore precisazione che, « in materia di responsabilità del liquidatore ex art. 36 del d.P.R. 29 settembre 1973 n. 602, traente titolo per fatto proprio,
ex lege, di natura civilistica e non tributaria, la preventiva iscrizione a ruolo del credito tributario societario non costituisce condizione necessaria per la legittimità dell’atto di accertamento emesso, ai sensi del quinto comma dello stesso art. 36, nei confronti del liquidatore, il quale, in sede di ricorso avverso tale avviso, potrà contestare, innanzi agli organi della giustizia tributaria la sussistenza dei presupposti dell’azione intrapresa nei suoi confronti, ivi compresa la debenza di imposte a carico della società ». La medesima RAGIONE_SOCIALE, d’altronde, riconosce in ricorso che il credito vantato, al quale afferirebbero le sanzioni, ha natura civilistica, «che trova titolo autonomo rispetto all’obbligazione fiscale vera e propria, costituente mero presupposto della responsabilità stessa, ancorché detta responsabilità debba essere accertata dall’Ufficio».
La responsabilità del liquidatore deve essere, dunque, accertata dall’Ufficio con atto motivato da notificare ai sensi del d.P.R. n. 600 del 1973, art. 60, avverso il quale è ammesso ricorso, secondo le disposizioni relative al contenzioso tributario ex art. 36, commi 5 e 6, del d.P .R. n. 602 del 1973, e in tale sede il liquidatore potrà esercitare pienamente il proprio diritto di difesa, contestando la sussistenza dei presupposti della propria responsabilità, ivi compresa l’esistenza a carico della società di imposte dovute per il periodo della liquidazione e per quelli anteriori. Nel giudizio instaurato avverso l’atto motivato con il quale viene contestata la responsabilità del liquidatore ex art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973, quest’ultimo può, quindi, legittimamente opporsi anche alla sussistenza di imposte a carico della società, al fine di escludere l’asserito inadempimento agli obblighi connaturati alla carica dallo stesso ricoperta (Cass. n. 32790 del 2023 cit.); ad ulteriore conferma circa l’ampiezza del diritto di difesa del liquidatore al quale viene contestata la responsabilità ai sensi dell’art. 36 cit., va richiamata, sotto un profilo sistematico, la recente decisione della
Corte di Giustizia dell’UE (CGUE 27 febbraio 2025, causa C -277/24, M.B ., punto 56; ne fa applicazione, da ultimo, Cass. n. 19975 del 2025), secondo la quale « il carattere definitivo di una decisione amministrativa non può giustificare una lesione della sostanza stessa dei diritti della difesa. In tal senso, non si può ammettere che, a causa del carattere definitivo RAGIONE_SOCIALE decisioni adottate in esito a tali procedimenti amministrativi collegati, l’amministrazione finanziaria sia esentata dal far conoscere al soggetto passivo gli elementi di prova, compresi quelli provenienti da detti procedimenti, in base ai quali essa intende prendere una decisione, e che il soggetto passivo di cui trattasi sia così privato del diritto di rimettere in discussione utilmente, nel corso del procedimento di cui è parte, tali constatazioni di fatto e tali qualificazioni giuridiche (v., in tal senso, sentenza del 16 ottobre 2019, RAGIONE_SOCIALE , C -189/18, EU:C:2019:861, punti 47 e 49)».
Se l’Amministrazione finanziaria vuole fare valere nei confronti del liquidatore la responsabilità ex art. 36, comma 1, del d.P.R. n. 602 del 1973 deve, dunque, attivare nei suoi confronti un autonomo ed originario procedimento amministrativo di accertamento ex art. 36, comma 5, cit. (cfr. per l’analoga responsabilità, a titolo sussidiario, dell’ex socio, Cass. Sez. U. n. 3625 del 2025); in tal caso può notificare al liquidatore anche una cartella di pagamento, in luogo di un avviso di accertamento, purché l’atto notificato sia specificatamente motivato in relazione alla ragione giuridica e al presupposto fattuale della pretesa per la prima volta azionata (al riguardo, cfr. Cass. n. 21026 del 2024, secondo cui, in tema di obblighi e responsabilità degli amministratori, dei liquidatori e dei soci di cui all’art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973, l’avviso di accertamento assolve l’obbligo generale di motivazione e l’espressa previsione di cui al quinto comma dello stesso articolo, quando l’Amministrazione individua la specifica fattispecie di responsabilità, nell’ambito di quelle tipicamente previste, alla quale intende fare
riferimento ed esplicita la sussistenza di tutti gli elementi costitutivi della medesima, come previsti dai commi 1, 2 e 3 del citato art. 36; in linea, Cass. n. 16811 del 2025, punto 17).

Nel caso di specie, non è risultato che l’RAGIONE_SOCIALE avesse notificato a COGNOME un avviso di accertamento personale descrittivo della fattispecie di responsabilità a lui ascrivibile; l’Amministrazione non ha, d’altronde, prodotto in giudizio documentazione idonea a dimostrare l’esistenza dell’avviso in parola. Gli avvisi di accertamento si palesano, per converso, intestati alla società RAGIONE_SOCIALE, non al COGNOME in proprio.

Nel caso di specie in definitiva il ricorso incidentale s’infrange vistosamente proprio sull’assenza appurata di uno specifico avviso personale a NOME COGNOME relativo agli specifici profili della sua responsabilità dinanzi illustrati.

Tanto premesso il motivo unico di ricorso principale è, invece, fondato.

Ai sensi dell’art. 15, comma 2, del D.Lgs. n. 546/1992, le spese del giudizio possono essere compensate solo in caso di soccombenza reciproca o qualora sussistano gravi ed eccezionali ragioni, che devono essere espressamente motivate. Questa Corte ha incisivamente affermato che ‘ Nel processo tributario, la compensazione RAGIONE_SOCIALE spese processuali, prevista dall’art. 15, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, nel testo modificato dall’art. 9, comma 1, lett. f), n. 2) del d.lgs. n. 156 del 2015, è consentita, oltre che nell’ipotesi di soccombenza reciproca, solo in presenza di ragioni gravi ed eccezionali, da enunciare espressamente nella decisione, quali la condotta processuale della parte soccombente nell’agire e resistere in giudizio, nonché l’incidenza di fattori esterni e non controllabili, tali da rendere, nel caso concreto, contraria al principio di proporzionalità l’applicazione del criterio generale della soccombenza ‘ (Cass. 3 settembre 2024, n. 23592; Cass. 8 aprile 2024, n. 9312). La motivazione adottata dalla RAGIONE_SOCIALE, fondata sulla
‘ astratta sussistenza di una condizione di responsabilità solidale ‘ non rientra nell’alveo ora illustrato, ponendosi in urto con la norma evocata nel mezzo di ricorso, alla luce dell’interpretazione resane dalla giurisprudenza. Nel caso di specie, il giudice d’appello ha, infatti, respinto integralmente l’appello dell’Ufficio, confermando la sentenza di primo grado favorevole al contribuente, senza che vi sia stata soccombenza reciproca e senza che siano state indicate ragioni eccezionali idonee a giustificare la compensazione. Ciò rende la censura meritevole d’accoglimento. Non occorrono ulteriori accertamenti di fatto, il che postula la decisione nel merito della causa, con l’accoglimento dell’originario ricorso di NOME COGNOME. Le spese del giudizio di appello nonché quelle del giudizio di legittimità vanno coerentemente poste a carico dell’RAGIONE_SOCIALE soccombente, nella misura esposta in dispositivo. Va disposta, altresì, la distrazione RAGIONE_SOCIALE stesse in favore del difensore del contribuente, il quale, nel controricorso al ricorso incidentale, si è dichiarato antistatario.

P.Q.M.

La Corte, respinto il ricorso incidentale, accoglie il ricorso principale. Cassa la sentenza impugnata in relazione alla statuizione concernente la compensazione RAGIONE_SOCIALE spese e condanna l’RAGIONE_SOCIALE al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del grado di appello, che liquida in euro 14.000,00 per compensi, oltre agli accessori se dovuti, nonché a quelle del giudizio di legittimità, che liquida in euro 16.000,00 per compensi, oltre a euro 200,00 per esborsi, al 15% a titolo di rimborso forfettario spese generali, IVA e CPA come per legge. Dispone la distrazione RAGIONE_SOCIALE spese liquidate in favore del difensore antistatario.
Così deciso in Roma, il 15/10/2025.

La Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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