Responsabilità liquidatore: la Cassazione chiarisce

Un atto di recupero per compensazioni fiscali indebite viene notificato a una società estinta e alla sua ex amministratrice. I giudici di merito annullano l’atto. La Cassazione ribalta la decisione, affermando la personale responsabilità del liquidatore quale autore delle violazioni, a prescindere dall’estinzione della società, e rinvia il caso per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 31 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Responsabilità Liquidatore per Debiti Fiscali: La Cassazione Fa Chiarezza Anche per Società Estinte

Con la Sentenza n. 3866 del 12 febbraio 2024, la Corte di Cassazione affronta un tema cruciale: la responsabilità liquidatore per i debiti fiscali di una società cancellata dal Registro delle Imprese. La pronuncia chiarisce che l’estinzione della società non costituisce uno scudo per l’amministratore che ha commesso illeciti fiscali, il quale può essere chiamato a risponderne personalmente. Questo principio rafforza la tutela del credito erariale e la accountability di chi gestisce un’impresa.

I Fatti del Caso

L’Agenzia delle Entrate notificava un atto di recupero a una S.r.l. unipersonale e, contestualmente, alla sua ex amministratrice e liquidatrice. L’atto contestava l’indebita compensazione di debiti erariali, per gli anni dal 2011 al 2013, con crediti fiscali ritenuti inesistenti. Un dettaglio fondamentale è che la società, al momento della notifica, risultava già estinta, essendo stata cancellata dal Registro delle Imprese.

L’amministratrice impugnava l’atto, sostenendone la nullità proprio perché indirizzato a un soggetto giuridico non più esistente. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale accoglievano le sue ragioni, annullando le pretese tributarie. Secondo i giudici di merito, l’estinzione della società e l’assenza di prova di distribuzione di attivo ai soci impedivano di procedere contro la liquidatrice.

La Decisione della Corte e la Responsabilità del Liquidatore

L’Agenzia delle Entrate ha presentato ricorso in Cassazione, lamentando che i giudici di merito avessero erroneamente ignorato la questione della responsabilità personale e diretta dell’amministratrice. L’atto di recupero, infatti, la individuava non solo come rappresentante della società, ma anche come “autore delle violazioni”.

La Suprema Corte ha accolto i motivi del ricorso, cassando la sentenza impugnata. I giudici hanno sottolineato come la decisione della Commissione Tributaria Regionale fosse lacunosa per non aver distinto tra la posizione della società (ormai estinta) e quella, autonoma, della liquidatrice. La responsabilità di quest’ultima non deriva da una successione nel debito della società, ma sorge direttamente dalle sue azioni personali in violazione delle norme fiscali.

Le Motivazioni della Sentenza

La Corte di Cassazione ha basato la sua decisione su principi giuridici consolidati, distinguendo nettamente i piani di responsabilità. La notifica dell’atto alla società estinta è certamente inefficace, ma ciò non invalida la notifica fatta personalmente all’amministratrice/liquidatrice per far valere la sua responsabilità personale.

Il fulcro della motivazione risiede nell’interpretazione dell’art. 36 del D.P.R. n. 602/1973. Questa norma configura una responsabilità liquidatore di natura civilistica, che sorge per “fatto proprio ex lege” quando, con la propria condotta, ha pregiudicato il pagamento dei tributi dovuti dalla società. Si tratta di una responsabilità per la gestione del patrimonio sociale, che prescinde dalla distribuzione di utili ai soci e si fonda sulla colpa nella gestione.

La Corte ha richiamato una recente pronuncia delle Sezioni Unite (n. 32790/2023), la quale ha confermato che questa responsabilità è di natura civilistica e non tributaria. Di conseguenza, l’Amministrazione Finanziaria può agire direttamente nei confronti del liquidatore senza dover prima iscrivere a ruolo il debito a nome della società.

Le Conclusioni e le Implicazioni Pratiche

La sentenza stabilisce un principio di diritto di notevole importanza: l’estinzione della società non cancella le responsabilità personali di chi l’ha amministrata e liquidata. L’amministratore che, durante il suo mandato, compie operazioni illecite come l’utilizzo di crediti inesistenti per compensare debiti fiscali, risponde personalmente di tali violazioni. La sua responsabilità è diretta e autonoma rispetto a quella della società.

Questa pronuncia rappresenta un forte monito per amministratori e liquidatori, i quali sono tenuti a gestire il patrimonio sociale con la massima diligenza, specialmente per quanto riguarda l’adempimento degli obblighi fiscali. Essi non possono fare affidamento sulla successiva estinzione della società per eludere le conseguenze dei propri illeciti. La causa è stata quindi rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per un nuovo esame che tenga conto di questi principi e valuti nel merito la condotta della liquidatrice.

L’amministratore di una società estinta può essere ritenuto personalmente responsabile per debiti fiscali derivanti da compensazioni illecite?
Sì, la Corte di Cassazione ha stabilito che la responsabilità personale dell’amministratore o liquidatore, in qualità di “autore delle violazioni”, sussiste indipendentemente dall’estinzione della società. La sua responsabilità deriva dalle azioni illecite compiute durante il suo mandato.

La notifica di un atto di recupero a una società già cancellata dal registro delle imprese è valida?
No, la notifica a una società estinta è inefficace. Tuttavia, secondo la Corte, se lo stesso atto è notificato anche personalmente all’amministratore/liquidatore, la notifica nei suoi confronti rimane valida per far valere la sua responsabilità personale per le violazioni commesse.

Qual è la natura della responsabilità del liquidatore secondo l’art. 36 del d.P.R. n. 602/1973?
La Corte, richiamando una pronuncia delle Sezioni Unite, afferma che la responsabilità del liquidatore prevista dall’art. 36 ha natura civilistica e non tributaria, derivando da un “fatto proprio ex lege”. Di conseguenza, l’azione nei suoi confronti non richiede la preventiva iscrizione a ruolo del debito a carico della società.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3866 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 3866 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 12/02/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’RAGIONE_SOCIALE, e domiciliata presso i suoi uffici, alla INDIRIZZO in Roma;

-ricorrente –

contro

COGNOME NOME ;

Oggetto: Atto di recupero 2011-2013 – Compensazioni fiscali ingiustificate – Società estinta – Responsabilità dell’ex amministratore- liquidatore – Regime.

-intimata –

avverso

la sentenza n. 125, pronunciata dalla Commissione Tributaria Regionale dell’Abruzzo il 14.12.2017, e pubblicata il 6.2.2018; ascoltata la relazione svolta dal AVV_NOTAIO NOME COGNOME; raccolte le conclusioni del AVV_NOTAIO.M., sAVV_NOTAIO, il quale ha confermato la richiesta di accogliere il secondo ed il terzo motivo del ricorso;

ascoltate le conclusioni rassegnate, per la ricorrente, dall’AVV_NOTAIO, che ha domandato l’accoglimento del ricorso;

la Corte osserva:

Fatti di causa

A seguito di verifiche condotte congiuntamente alla Guardia di Finanza, l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE notificava, con unico atto, alla RAGIONE_SOCIALE, cessata il 25.9.2014 (sent. CTR, p. 2), ed a COGNOME NOME, amministratore e poi liquidatore della società che riceveva il documento, l’atto di recupero n. NUMERO_DOCUMENTO, avente ad oggetto gli anni dal 2011 al 2013, contestando l’Ente impositore il debito erariale maturato invocando la compensazione con crediti fiscali ritenuti inesistenti.

NOME COGNOME impugnava la pretesa fiscale innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di RAGIONE_SOCIALE, contestando innanzitutto la nullità dell’atto, perché indirizzato a società pacificamente già estinta. In corso di causa l’Amministrazione finanziaria procedeva all’iscrizione a titolo provvisorio RAGIONE_SOCIALE somme contestate, ed emetteva la cartella di pagamento n. 108 NUMERO_CARTA. La contribuente impugnava anche l’atto esattivo. La CTP riuniva i due ricorsi, avverso l’atto impositivo e la cartella esattoriale, e li accoglieva ritenendo che, in conseguenza dell’estinzione della società, e non risultando dal bilancio di liquidazione che fossero state distribuite somme ai soci, le pretese tributarie dovessero essere annullate.
L’RAGIONE_SOCIALE spiegava appello avverso la decisione assunta dai primi giudici, innanzi alla Commissione Tributaria Regionale dell’Abruzzo, che confermava la decisione adottata dalla CTP.

Ha proposto ricorso per cassazione, avverso la decisione assunta dal giudice del gravame, l’Amministrazione finanziaria, affidandosi a quattro motivi di impugnazione. La contribuente ha

ricevuto notifica del ricorso a titolo personale, presso il domicilio eletto, il 10.9.2018, e presso i difensori costituiti in grado d’appello il 20.8.2018, ma non ha svolto difese nel giudizio di legittimità.

4.1. Ha fatto pervenire le sue conclusioni scritte il AVV_NOTAIO Ministero, nella persona del AVV_NOTAIO, ed ha domandato accogliersi il secondo ed il terzo motivo di ricorso.

Ragioni della decisione

Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l’Ente impositore contesta la nullità della decisione impugnata, in conseguenza della violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., perché la CTR omette di pronunciarsi sulla personale responsabilità della COGNOME, in quanto l’atto di recupero individua la specifica fonte di responsabilità della contribuente quale ‘autore RAGIONE_SOCIALE violazioni’ (ric., p. 5), avendo rivestito le cariche di amministratore unico e poi liquidatore della società RAGIONE_SOCIALE, e nello svolgimento di queste funzioni ha dato causa al debito fiscale, operando compensazioni illegittime con crediti fiscali inesistenti.
Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Amministrazione finanziaria censura la violazione dell’art. 2495 cod. civ., e dell’art. 36 del Dpr n. 602 del 1973, in cui è incorso il giudice del gravame, perché l’atto di recupero è stato notificato alla COGNOME quale autore RAGIONE_SOCIALE violazioni, e responsabile per le cariche sociali rivestite, e risulta pertanto irrilevante l’intervenuta estinzione della società.

Con il terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’RAGIONE_SOCIALE critica la violazione dell’art. 36 del Dpr n. 602 del 1973, dell’art. 2697 cod. civ., e dell’art. 115 cod. proc. civ., per avere il giudice dell’appello errato nella ripartizione dell’onere probatorio tra le parti, perché ai

fini dell’accertamento della responsabilità personale del liquidatore che ha proceduto alla compensazione dei debiti erariali con crediti fiscali inesistenti, ”è irrilevante l’insussistenza di attivo liquidatorio’ (ric., p. 11), in quanto l’unica prova che il liquidatore è legittimato a fornire è quella relativa alla propria assenza di colpa’ (ric., p. 4).

Mediante il quarto mezzo d’impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Ente impositore lamenta la violazione dell’art. 2697 cod. civ., e dell’art. 115 cod. proc. civ., per avere il giudice del gravame ritenuto che l’Ufficio non abbia mai contestato il bilancio di liquidazione, quando invece ne aveva censurato la totale assenza nella produzione di parte privata, che non ne ha mai prodotto la versione depositata, mancanza che è rimasta a seguito della iniziativa d’ufficio assunta dalla RAGIONE_SOCIALE, che ha ottenuto dalla RAGIONE_SOCIALE la consegna di una mera visura e non il bilancio completo.
Con il primo strumento d’impugnazione l’Amministrazione finanziaria contesta la decisione adottata dalla CTR per non aver pronunciato circa l’individuazione nell’atto di recupero della specifica fonte di responsabilità della contribuente in quanto autore RAGIONE_SOCIALE violazioni perché, in qualità di amministratore unico e poi liquidatore della società RAGIONE_SOCIALE, la RAGIONE_SOCIALE ha dato causa al debito fiscale, operando compensazioni illegittime con crediti fiscali inesistenti. Mediante il secondo motivo di ricorso l’Ente impositore censura la decisione assunta dal giudice del gravame perché l’atto di recupero è stato notificato alla COGNOME quale autore RAGIONE_SOCIALE violazioni, nonché responsabile per le cariche sociali rivestite, e risulta pertanto irrilevante l’intervenuta estinzione della società. I due strumenti di impugnazione presentano profili di connessione, e possono essere trattati congiuntamente per ragioni di sintesi e chiarezza espositiva.
5.1. Rileva la CTR che, nella prospettazione dell’RAGIONE_SOCIALE, ‘l’atto impositivo si sarebbe riferito alla responsabilità non

dei soci ma a quella distinta e parallela del liquidatore ex art. 36 D.P.R. n. 602/1973 … correttamente viene controdedotto che l’RAGIONE_SOCIALE ha operato contro un soggetto estinto, quindi l’atto è nullo e la responsabilità della COGNOME non può derivare da un atto nullo, che fra l’altro non è stato emesso nei suoi confronti. L’art. 36 D.P.R. n. 602/1973 prevede in sostanza la responsabilità dei liquidatori che non provvedono al pagamento dei tributi con l’attività di liquidazione ma … l’applicazione di tale norma operata dalla commissione provinciale appare corretta, avendo accertato l’insussistenza di alcuna attività di liquidazione, come risulta dal Bilancio finale di liquidazione depositato presso la RAGIONE_SOCIALE ai fini dell’ottenimento della richiesta cancellazione, fatto in presenza del quale non vi è stata violazione di detta norma. In effetti direttamente nei confronti della COGNOME, quale liquidatrice, non è stato emesso alcun atto di accertamento, ma solo nei confronti della società già cancellata, con la conseguenza della sua inefficacia nei confronti sia dell’una che dell’altra’ (sent. CTR, p. 5).
5.2. Merita preliminarmente di essere ricordato che la CTP di RAGIONE_SOCIALE, come riportato nel suo ricorso dall’Amministrazione finanziaria, aveva osservato che ‘la notifica dell’atto presupposto deve ritenersi valida, in quanto notificato alla COGNOME nella citata qualità di coobbligato successore nei rapporti giuridici facenti capo alla società e in tal veste la ricorrente come poi ha fatto ha ritualmente impugnato l’intimazione di pagamento’ (ric., p. 3). La questione era stata quindi proposta ed esaminata anche nel primo grado del giudizio, peraltro giungendo i giudici a conclusioni diverse rispetto al giudice del gravame.
5.2.1. Tanto premesso, l’RAGIONE_SOCIALE ha cura di trascrivere nel suo ricorso pure uno stralcio dell’atto di recupero, in cui si legge, che ‘l’Ufficio accerta una responsabilità del liquidatore, già amministratore unico della società RAGIONE_SOCIALE dal 12.09.2012 al

22.08.2014 data in cui è diventata liquidatore della società (pag. 6 dell’avviso che si produce come doc n 1) e che l’atto di recupero è stato notificato alla COGNOME quale autore della violazione’ (ric., p. 5 s.). La ricorrente Amministrazione finanziaria non manca, poi, di trascrivere uno stralcio del proprio atto di appello in cui si legge, tra l’altro, che ‘l’Ufficio ha attivato la responsabilità della Sig. COGNOME non quale socia percettrice di attività societarie post liquidazione, bensì quale amministratore unico pro tempore dal 12/09/2012 al 22/08/2014 poi liquidatore della società fino alla sua cessazione, responsabile del mancato pagamento dei tributi (indebitamente compensati con crediti fittizi …). Da tale errore discende poi la conseguenziale fallace impostazione della sentenza, che si è limitata a riscontrare l’assenza di attività societarie post liquidazione senza sindacare la posizione della Sig. COGNOME quale liquidatrice, responsabile, in tale specifica veste, di aver smobilizzato la RAGIONE_SOCIALE senza soddisfare i debiti erariali (anzi cosa ancor più grave, dopo averli fatti sparire dalle passività sociali approntando crediti fasulli da utilizzare in compensazione a fittizia tacitazione degli obblighi di versamento dei tributi). Sotto questo profilo alcun elemento di prova è stato prodotto da parte avversa su cui incombeva l’onere ex art. 2697 c.c.’ (ric., p. 6). La questione sollevata dall’Ente impositore appare quindi chiaramente proposta.
5.2.2. Terminata la ricostruzione RAGIONE_SOCIALE contestazioni mosse, l’Amministrazione finanziaria osserva che la CTR ‘non esamina questa specifica censura … la Commissione omette di pronunciarsi sullo specifico motivo di appello e conferma la decisione di primo grado incorrendo nell’errore di confondere la posizione dell’ex amministratore e liquidatore della società quale responsabile della violazione con la responsabilità del liquidatore per l’attività da questo svolta e che trova un limite nell’utile che discende dal bilancio finale’ (ric., p. 6 s.).
5.3. La decisione assunta dalla CTR appare in effetti lacunosa, ed in più passaggi meramente apodittica. Il giudice del gravame non chiarisce perché ritenga che l’atto di recupero sia stato notificato soltanto alla società estinta e non anche alla COGNOME, che comunque l’ha ricevuto, in quanto autore RAGIONE_SOCIALE violazioni nella sua qualità di ex amministratore unico e di liquidatore della RAGIONE_SOCIALE.

Come correttamente osservato nel suo ricorso dall’Amministrazione finanziaria, non sussiste un divieto normativo di contestare mediante il medesimo atto la diversa responsabilità di più soggetti sottoposti ad imposizione.

5.3.1. Qualora dovesse ritenersi, esprimendo il giudizio sul fatto riservato al giudice del merito, che l’atto di recupero è stato effettivamente notificato anche a NOME COGNOME quale autore RAGIONE_SOCIALE violazioni nelle indicate qualità, poi, ne discenderebbe la non rilevanza, ai fini del presente giudizio, della contemporanea invalida notificazione dell’atto a società estinta, nonché la necessità di verificare se la responsabilità della odierna itimata sussista, innanzitutto in considerazione RAGIONE_SOCIALE previsioni di cui all’art. 36 del Dpr n. 602 del 1973, ed a tal fine potrebbe risultare necessario l’esame dei bilanci della società.
Questa Corte regolatrice ha recentemente avuto modo di rilevare che ‘la responsabilità del liquidatore ex art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973, che trae titolo per fatto proprio ex lege , ha natura civilistica e non tributaria, con la conseguenza che, ai fini della legittimità dell’atto di accertamento emesso nei suoi confronti ai sensi del comma 5 RAGIONE_SOCIALE stesso art. 36, non costituisce condizione necessaria la preventiva iscrizione a ruolo e che il predetto, in sede di ricorso avverso tale avviso, potrà contestare, innanzi agli organi della giustizia tributaria, la sussistenza dei presupposti dell’azione intrapresa nei suoi confronti, ivi compresa la debenza di imposte a carico della società’, Cass. S.U., 27.11.2023, n. 32790; e sempre
di recente non si era mancato di chiarire che ‘in tema di riscossione, gli amministratori di società di capitali, estinte per cancellazione dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese, sono responsabili, ai sensi dell’art. 36, comma 4, del d.P.R. n. 602 del 1973, per le obbligazioni tributarie della società, ove abbiano compiuto, nel corso degli ultimi due periodi di imposta antecedenti alla messa in liquidazione, operazioni di liquidazione o di occultamento di attività sociali, non solo mediante omissioni nella contabilità, ma anche presentando dichiarazioni fiscali infedeli ovvero omettendo di presentarle’, Cass. sez. V, 4.4.2023, n. 9236.
I primi due motivi di ricorso risultano pertanto fondati e devono essere accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo perché proceda a nuovo giudizio. I restanti strumenti di impugnazione rimangono assorbiti.

La Corte di Cassazione,

P.Q.M.

accoglie il primo ed il secondo motivo di ricorso proposti dall’ RAGIONE_SOCIALE , assorbiti gli ulteriori, cassa la decisione impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo perché, in diversa composizione, proceda a nuovo giudizio nel rispetto dei principi esposti, e provveda anche a regolare le spese processuali del giudizio di legittimità tra le parti.

Così deciso in Roma, il 20.12.2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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