Responsabilità intermediario fiscale: la Cassazione

Un contribuente, sanzionato per violazioni fiscali commesse dal proprio consulente, veniva inizialmente esentato dalle sanzioni dai giudici di merito. La Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione, affermando che la responsabilità per l’operato dell’intermediario fiscale non viene meno con la sola denuncia penale. Il contribuente ha l’onere di dimostrare di aver agito con diligenza sia nella scelta (culpa in eligendo) sia nella vigilanza (culpa in vigilando) del professionista, non potendo addurre a scusante la propria incompetenza tecnica. La causa è stata rinviata per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Responsabilità Intermediario Fiscale: Quando il Contribuente Paga per gli Errori del Commercialista

Affidarsi a un commercialista o a un consulente per la gestione degli adempimenti fiscali è una prassi comune per imprese e professionisti. Ma cosa succede se l’intermediario commette errori che portano a sanzioni da parte dell’Agenzia delle Entrate? La recente ordinanza della Corte di Cassazione fa luce sulla responsabilità dell’intermediario fiscale e, soprattutto, su quella del contribuente, chiarendo che delegare non significa essere esenti da colpe. Vediamo insieme cosa ha stabilito la Suprema Corte.

I Fatti di Causa

Un imprenditore riceveva un avviso di accertamento e un atto di contestazione da parte dell’Amministrazione Finanziaria per l’anno d’imposta 2012. Le violazioni contestate includevano l’utilizzo in compensazione di crediti fiscali inesistenti e la presentazione di dichiarazioni di ritenute non veritiere.

Il contribuente si difendeva sostenendo di non essere responsabile, poiché le irregolarità erano state commesse dai suoi intermediari. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado accoglievano, in parte, la sua tesi, annullando le sanzioni per un presunto difetto dell’elemento psicologico, ovvero la mancanza di colpa da parte del contribuente.

L’Amministrazione Finanziaria, non soddisfatta, ricorreva in Cassazione, sostenendo che la responsabilità del contribuente non fosse stata correttamente valutata.

La Decisione della Corte e la Responsabilità dell’Intermediario Fiscale

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ribaltando la prospettiva dei giudici di merito. Il punto centrale della decisione è che il contribuente non può essere automaticamente esonerato dalle sanzioni solo perché le violazioni sono state materialmente commesse da un terzo da lui incaricato.

La Suprema Corte ha ribadito che sul contribuente grava un onere probatorio stringente. Non basta dimostrare di aver delegato gli adempimenti, ma è necessario provare l’assenza di una propria colpa, sia nella scelta del professionista (culpa in eligendo) sia, e soprattutto, nella supervisione del suo operato (culpa in vigilando).

Le Motivazioni

La Corte ha fondato la sua decisione su diversi pilastri argomentativi:

1. L’Onere della Prova: Secondo i principi generali, spetta al contribuente che vuole evitare le sanzioni dimostrare di aver agito senza colpa. Questo include la prova di aver vigilato sull’operato del professionista incaricato.

2. L’Irrilevanza della Sola Denuncia: La normativa (art. 6, comma 3, D.Lgs. 472/1997) prevede una causa di non punibilità se il fatto è addebitabile esclusivamente a terzi e se è stato denunciato all’autorità giudiziaria. La Cassazione ha chiarito che questi due requisiti devono coesistere. Tuttavia, la semplice presentazione di una denuncia penale nei confronti del consulente non è di per sé sufficiente. Nel caso specifico, la denuncia era stata presentata con notevole ritardo (quasi un anno e mezzo dopo la notifica del verbale di constatazione), un elemento che indeboliva la posizione del contribuente.

3. Il Dovere di Vigilanza: Il cuore della motivazione risiede nel concetto di culpa in vigilando. Il contribuente ha il dovere di controllare, nei limiti delle sue possibilità, che il consulente stia adempiendo correttamente ai suoi obblighi. L’ordinanza sottolinea come la corte d’appello non avesse chiarito in che modo il contribuente avesse concretamente tentato di ottenere informazioni e documentazione, né come avesse fornito prova di tali attività.

4. L’Incompetenza Tecnica non è una Scusante: I giudici di merito avevano dato peso al fatto che il contribuente, essendo un perito meccanico, non avesse le competenze per verificare la correttezza delle operazioni fiscali. La Cassazione ha smontato questa argomentazione, affermando che chi esercita un’attività imprenditoriale risponde degli adempimenti fiscali anche se non è un esperto della materia. Il dovere di vigilanza non richiede una competenza da specialista, ma un interesse attivo e un controllo diligente sulla gestione dei propri affari fiscali.

Conclusioni

L’ordinanza della Cassazione lancia un messaggio chiaro a tutti i contribuenti: delegare la gestione fiscale a un professionista non è un’esenzione totale da responsabilità. Per evitare di pagare le sanzioni per errori altrui, è fondamentale non solo scegliere con cura il proprio consulente, ma anche mantenere un controllo attivo e costante sul suo operato. Conservare la documentazione, chiedere riscontri periodici e non esitare a sollecitare chiarimenti sono tutte azioni che dimostrano quella diligenza richiesta per provare l’assenza di culpa in vigilando. In definitiva, la responsabilità ultima degli obblighi tributari resta saldamente in capo al contribuente.

Denunciare il proprio commercialista per errori fiscali è sufficiente per evitare le sanzioni?
No. Secondo la Corte di Cassazione, la sola denuncia penale nei confronti dell’intermediario non basta a escludere la responsabilità del contribuente. È necessario che la denuncia sia tempestiva e che il contribuente dimostri di non avere alcuna colpa, specialmente per quanto riguarda la mancata vigilanza sull’operato del professionista.

Il contribuente è sempre responsabile per gli errori commessi dal suo intermediario fiscale?
Di norma sì. Il contribuente risponde delle condotte evasive attuate in suo nome dal consulente che ha scelto. Può essere esonerato solo se riesce a provare l’assenza totale della propria colpa, dimostrando di aver agito con diligenza sia nella scelta del professionista (culpa in eligendo) sia nel controllo del suo lavoro (culpa in vigilando).

La mancanza di competenze tecniche in materia fiscale può essere usata come scusa per non aver controllato l’operato del consulente?
No. La Corte ha stabilito che chi esercita un’attività d’impresa è tenuto a rispondere degli adempimenti fiscali anche se non è un esperto della materia. La propria incompetenza tecnica non è una giustificazione valida per omettere il dovere di supervisione e controllo sul professionista incaricato.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 13549 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 13549 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 15/05/2024

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’RAGIONE_SOCIALE, ed elettivamente domiciliata presso i suoi uffici, alla INDIRIZZO in Roma;

-ricorrente –

contro

NOME COGNOME , rappresentato e difeso, giusta procura speciale allegata al ricorso, dall’AVV_NOTAIO del Foro di Bari, che ha indicato recapito EMAIL, non avendo il controricorrente eletto domicilio fisico;

-controricorrente –

avverso

la sentenza n. 2667, pronunciata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia il 22.9.2022, e pubblicata il 17.10.2022;

ascoltata la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME; la Corte osserva:

Fatti di causa

Oggetto: Sanzioni 2012 –

Atti

dell’intermediario –

Elemento

psicologico –

Culpa in eligendo ed in vigilando .

L’RAGIONE_SOCIALE a seguito di attività di verifica conclusa con Processo Verbale di Costatazione regolarmente consegnato al contribuente, notificava a COGNOME NOME l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO e l’atto di contestazione n. NUMERO_DOCUMENTO, mediante i quali contestava un maggior reddito ai fini Irpef, Iva ed Irap, con riferimento all’anno 2012, ed irrogava sanzioni con entrambi gli atti. In particolare era ritenuta accertata l’utilizzazione in compensazione di crediti fiscali inesistenti e la dichiarazione di ritenute per importi non congrui.
Il contribuente impugnava gli atti impositivi innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Bari, proponendo plurime censure e censurando in primo luogo di non essere responsabile RAGIONE_SOCIALE violazioni tributarie, le quali erano state commesse dagli intermediari che aveva nominato. La CTP riuniva i ricorsi e li accoglieva parzialmente, annullando le sanzioni per ritenuto difetto dell’elemento psicologico.

L’RAGIONE_SOCIALE finanziaria spiegava appello avverso la decisione assunta dai giudici di primo grado, nella parte in cui era rimasta soccombente, innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, ed il contribuente proponeva ricorso incidentale. La CTR rigettava sia il ricorso principale sia l’impugnazione incidentale.

Avverso la decisione assunta dal giudice dell’appello ha proposto ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE, affidandosi ad uno strumento di impugnazione. Il contribuente resiste mediante controricorso.

4.1. In relazione a questo giudizio era formulata dal Consigliere delegato proposta di definizione accelerata della controversia ai sensi dell’art. 380 bis cod. proc. civ. La ricorrente presentava allora istanza di trattazione del ricorso, e si è perciò proceduto alla fissazione dell’udienza.

Motivi della decisione

Con il suo motivo di impugnazione, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’RAGIONE_SOCIALE finanziaria contesta la violazione dell’art. 5, commi 1 e 6, del D.Lgs. n. 472 del 1997, e dell’art. 2697 cod. civ., per avere il giudice del gravame erroneamente ritenuto non sussistere la responsabilità del contribuente e pertanto aver negato la legittimità RAGIONE_SOCIALE sanzioni irrogate.

Il controricorrente ha eccepito plurime ragioni di inammissibilità del ricorso introdotto dall’Ente impositore. Ha contestato, in proposito, che l’RAGIONE_SOCIALE avrebbe omesso di riportare elementi rilevanti per la ricostruzione dei fatti di causa, in particolare non trascrivendo le difese proposte dal contribuente. Inoltre, lamenta il controricorrente, il ricorso domanda inammissibilmente di riesaminare il giudizio sul fatto espresso dal giudice del merito.

Invero il ricorso proposto dall’RAGIONE_SOCIALE finanziaria espone con chiarezza i fatti di causa, e propone un’impugnazione correttamente circoscritta a domandare di valutare se sia conforme al diritto applicabile la decisione del giudice dell’appello che ha ritenuto di poter escludere ogni responsabilità del contribuente in ordine alle violazioni tributarie commesse dagli intermediari che aveva scelto. Un giudizio di diritto, pertanto.

La CTR ha motivato la sua pronuncia ricordando come l’art. 6, comma 3, del D.Lgs. n. 472 del 1997, preveda che ‘non è punibile il contribuente che dimostri che il pagamento del tributo non è stato eseguito per fatto denunciato all’Autorità giudiziaria e addebitabile esclusivamente a terzi. La norma richiede che debbano ricorrere congiuntamente due condizioni per la non punibilità: che il fatto sia stato denunciato all’Autorità Giudiziaria e che il comportamento sia addebitabile esclusivamente a terzi. Nel caso di specie, secondo l’appellante’ RAGIONE_SOCIALE finanziaria ‘l’irrogazione della sanzione è legittima perché il contribuente non
avrebbe dimostrato di aver posto in essere un’adeguata attività di controllo dell’effettivo assolvimento dell’obbligo tributario da parte del consulente … tali prove sono state adeguatamente fornite, nel caso di specie, atteso che l’atteggiamento fraudolento del professionista è stato oggetto di tempestiva denuncia da parte del contribuente’. Quest’ultimo, inoltre, ‘si è attivato immediatamente per contattare i professionisti, ottenendo rassicurazioni dagli stessi … attivandosi per procurarsi la documentazione fiscale che lo riguardava, chiedendola, inutilmente, agli stessi consulenti, e successivamente, traendola dal proprio cassetto fiscale … vi è da considerare che i Giudici di prime cure correttamente hanno considerato che proprio il rapporto fiduciario instauratosi tra consulente ed appellato, unito all’incapacità di questi di verificare la correttezza dell’operato del consulente, in ragione del titolo di studio conseguito dallo stesso, non idoneo a consentirgli un penetrante controllo e capacità di verifica del corretto operato del professionista cui aveva affidato il mandato, hanno determinato la sua inconsapevolezza sulle operazioni fiscali oggetto di rettifica da parte dell’Ufficio’ (sent. CTR, p. 3 ss.).
3.1. Sembra innanzitutto opportuno ricordare che, ai sensi dell’art. 6, comma 3, del D.Lgs. n. 472 del 1997, ‘ 3. Il contribuente, il sostituto e il responsabile d’imposta non sono punibili quando dimostrano che il pagamento del tributo non è stato eseguito per fatto denunciato all’autorità giudiziaria e addebitabile esclusivamente a terzi’ (evidenza aggiunta).

3.2. Tanto premesso, questa Corte regolatrice ha già avuto occasione di chiarire che ‘in tema di sanzioni amministrative tributarie, l’esimente di cui all’art. 6, comma 3, del d.lgs. n. 472 del 1997 si applica in caso di inadempimento al pagamento di un tributo imputabile esclusivamente ad un soggetto terzo (di regola l’intermediario cui è stato attribuito l’incarico, oltre che della tenuta della contabilità e dell’effettuazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni fiscali, di

provvedere ai pagamenti), purché il contribuente abbia adempiuto all’obbligo di denuncia all’autorità giudiziaria e non abbia tenuto una condotta colpevole ai sensi dell’art. 5, comma 1, del detto decreto, nemmeno sotto il profilo della culpa in vigilando “, Cass. sez. V, 7.11.2018, n. 28359 (evidenza aggiunta).

Non si è neppure mancato di precisare che ‘in tema di sanzioni per le violazioni di disposizioni tributarie, la prova dell’assenza di colpa grava, secondo le regole generali dell’illecito amministrativo, sul contribuente, il quale, dunque, risponde per l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi da parte del professionista incaricato della relativa trasmissione telematica ove non dimostri di aver vigilato sullo stesso, nonché il comportamento fraudolento del medesimo professionista, finalizzato a mascherare il proprio inadempimento, mediante la falsificazione di modelli F24 ovvero di altre modalità di difficile riconoscibilità da parte del mandante. (Nella specie, in applicazione del principio, la RAGIONE_SOCIALE.C. ha ritenuto che il contribuente non avesse assolto a tale onere probatorio, essendosi limitato a presentare una denuncia nei confronti del commercialista, senza neppure allegare le modalità con le quali avrebbe celato il proprio comportamento fraudolento)’, Cass. sez. V, 20.7.2018.
Sebbene non sia stato l’autore materiale RAGIONE_SOCIALE condotte, pertanto, ai fini fiscali il contribuente risponde RAGIONE_SOCIALE condotte evasive attuate in suo nome dai consulenti che si è scelto, a meno che non provi l’assenza della propria colpa, in eligendo così come in vigilando .

3.3. Tanto premesso la valutazione espressa dal giudice del gravame non si è attenuta a questi criteri.

Come evidenziato anche dalla ricorrente, la CTR sottolinea che il contribuente ha sporto denunzia penale nei confronti dei suoi consulenti, come richiesto dalla norma citata, ma non appare adeguatamente spiegata l’affermazione del giudice di secondo

grado secondo cui lo avrebbe fatto ‘tempestivamente’. Infatti NOME COGNOME ha pacificamente ricevuto la notificazione del Processo Verbale di Costatazione, che già indicava gli addebiti contestati al contribuente, il 12.12.2014, ed ha sporto la sua denuncia solo il 6.5.2016.

Il giudice dell’appello scrive che il contribuente si è sollecitamente attivato richiedendo informazioni e documentazione ai suoi consulenti, ma la CTR non chiarisce quando il contribuente si sia in realtà attivato, e come sia stata fornita la prova di queste attività.

Il giudice del gravame, ancora, sottolinea la difficoltà del contribuente a confrontarsi con i propri consulenti in considerazione della complessità della materia e del suo titolo di studio. NOME COGNOME, però, è ‘titolare di scuola secondaria superiore di perito meccanico’ (controric., p. 16), e chi esercita attività imprenditoriale risponde degli adempimenti fiscali anche se non è un esperto degli stessi.

La CTR, peraltro, non evidenzia quali siano i comportamenti fraudolenti tenuti dai suoi consulenti, finalizzati a mascherare il loro inadempimento, mediante modalità di difficile riconoscibilità da parte del mandante.

In definitiva, in considerazione della normativa applicabile come interpretata da questa Corte di legittimità, il ricorso proposto dall’RAGIONE_SOCIALE finanziaria risulta fondato e deve essere accolto, cassandosi la decisione impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, perché proceda a nuovo giudizio nel rispetto dei principi esposti.

La Corte di Cassazione,

P.Q.M.

accoglie il ricorso proposto dall’ RAGIONE_SOCIALE , cassa la decisione impugnata e rinvia innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia perché, in diversa composizione e nel

rispetto dei principi esposti, proceda a nuovo giudizio, e provveda anche a regolare tra le parti le spese di lite del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma il 9 maggio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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