Responsabilità depositario fiscale: nuova sentenza UE

La Corte di Cassazione ha esaminato un caso di frode sulle accise relative a carburante agricolo. Una società venditrice è stata accusata di evasione fiscale dopo che il prodotto è stato illecitamente deviato da un intermediario fittizio. Il punto cruciale era determinare se la società venditrice dovesse provare la propria buona fede o se l’Amministrazione finanziaria dovesse dimostrarne la complicità. L’ordinanza interlocutoria non decide nel merito ma, a causa di una recente e dirimente sentenza della Corte di Giustizia dell’Unione Europea che introduce un principio di responsabilità quasi oggettiva del depositario, rinvia la causa a una pubblica udienza per approfondire la questione, data la sua importanza per l’ordinamento. La nuova pronuncia europea, qualificata come ius superveniens, potrebbe cambiare radicalmente l’interpretazione della responsabilità depositario fiscale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 18 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Responsabilità depositario fiscale: la Cassazione fa il punto dopo una sentenza UE

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza interlocutoria, ha sospeso la decisione su un complesso caso di frode sulle accise, evidenziando come una nuova sentenza della Corte di Giustizia Europea possa ridefinire i contorni della responsabilità depositario fiscale. Questa pronuncia si inserisce in un dibattito cruciale sull’onere della prova nelle frodi fiscali e sulla diligenza richiesta agli operatori commerciali.

I Fatti del Caso: La Frode sul Carburante Agricolo

Al centro della vicenda vi è una società fornitrice di carburante, poi fallita, a cui l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli ha notificato un avviso di pagamento per accise non versate. L’accusa si fondava su una presunta frode: la società avrebbe venduto ingenti quantità di gasolio agricolo a un soggetto che, sebbene formalmente titolare di un deposito fiscale, era in realtà un intermediario fittizio, privo di una reale organizzazione.

Secondo le indagini, questo schema serviva a camuffare la vendita del carburante a soggetti che non avevano diritto all’agevolazione fiscale. Il prodotto, quindi, veniva immesso in consumo evadendo l’imposta dovuta. La difesa della società fallita sosteneva di aver regolarmente consegnato il carburante all’acquirente autorizzato e di essere all’oscuro della successiva destinazione illecita.

Il Percorso Giudiziario e l’Onere della Prova

Il caso ha attraversato diversi gradi di giudizio. Inizialmente, la Corte di Cassazione aveva stabilito un principio di diritto secondo cui il primo cedente è responsabile del pagamento dell’imposta se sapeva, o avrebbe dovuto sapere secondo la normale diligenza professionale, dell’irregolarità nella circolazione dei prodotti.

Tuttavia, la Corte di giustizia tributaria, nel giudizio di rinvio, ha accolto le tesi della società fallita, ritenendo che l’Amministrazione finanziaria non avesse fornito prove sufficienti a dimostrare tale conoscenza o conoscibilità della frode. In sostanza, ha scaricato sull’Agenzia delle Dogane l’onere di provare la malafede del venditore.

La Svolta: L’Impatto della Giurisprudenza Europea sulla responsabilità depositario fiscale

L’Agenzia delle Dogane ha nuovamente presentato ricorso in Cassazione, sostenendo che la legge prevede una presunzione di responsabilità a carico del titolare del deposito fiscale cedente. Sarebbe quindi quest’ultimo a dover dimostrare la propria buona fede e di aver agito con la massima diligenza.

Proprio su questo punto si innesta l’elemento di novità. La Corte di Cassazione rileva l’esistenza di una sentenza della Corte di Giustizia dell’Unione Europea (causa C-323/22 del 7 settembre 2023), successiva all’ordinanza di rinvio. Questa sentenza ha stabilito un principio molto rigoroso: il depositario autorizzato è responsabile del pagamento dell’imposta anche se è totalmente estraneo all’atto illecito che ha causato l’irregolare immissione in consumo, e anche se nutriva un legittimo affidamento sulla regolarità dell’operazione. Questo nuovo principio, qualificato come ius superveniens, ha il potere di influenzare e persino modificare l’esito del giudizio in corso.

Le Motivazioni della Cassazione

Di fronte a questo nuovo e dirompente quadro interpretativo fornito dalla Corte di Giustizia UE, la Suprema Corte ha ritenuto opportuno non decidere immediatamente. Le questioni sollevate hanno una natura ‘nomofilattica’, ovvero sono in grado di creare un precedente importante per tutti i casi simili. La Corte ha quindi deciso di rinviare la causa a una pubblica udienza.

Questa scelta è dettata dalla necessità di esaminare a fondo la natura della responsabilità depositario fiscale alla luce della nuova sentenza europea. Si deve comprendere se la responsabilità del depositario sia oggettiva, prescindendo quindi da qualsiasi colpa o dolo, o se permangano margini per una valutazione della diligenza dell’operatore. La decisione che verrà presa avrà un impatto significativo su tutto il settore dei prodotti soggetti ad accisa.

Le Conclusioni

L’ordinanza interlocutoria lascia la questione aperta, ma segna un momento di riflessione fondamentale per il diritto tributario. La pronuncia finale della Cassazione dovrà bilanciare la necessità di contrastare le frodi fiscali con la tutela dell’affidamento degli operatori economici che agiscono in buona fede. Il principio espresso dalla Corte di Giustizia UE sembra propendere per una linea di estremo rigore, che potrebbe rendere la posizione dei depositari fiscali molto più onerosa, imponendo loro un dovere di controllo e vigilanza quasi assoluto sull’intera filiera distributiva.

Chi è responsabile per il pagamento delle accise se il carburante viene illecitamente deviato da un acquirente fittizio?
Secondo una recente sentenza della Corte di Giustizia UE, richiamata nell’ordinanza, la responsabilità per il pagamento dell’imposta ricade sul depositario autorizzato che ha effettuato la prima cessione, anche se è totalmente estraneo all’atto illecito e agiva in buona fede.

Cosa significa ‘ius superveniens’ e perché è importante in questo caso?
‘Ius superveniens’ indica una nuova norma o una nuova interpretazione giurisprudenziale che sorge durante un processo. In questo caso, la sentenza della Corte di Giustizia UE del 2023 è considerata ius superveniens e, avendo efficacia immediata, deve essere applicata dalla Cassazione per decidere il caso, potenzialmente modificando l’orientamento precedente.

Perché la Corte di Cassazione non ha deciso subito il caso?
La Corte ha rinviato la causa a una pubblica udienza perché le questioni da risolvere sono di natura ‘nomofilattica’, cioè hanno il potenziale per stabilire un principio di diritto vincolante per casi futuri. Data la portata della nuova sentenza UE sulla responsabilità depositario fiscale, è necessario un esame più approfondito prima di emettere una decisione definitiva.

Testo del provvedimento

Ordinanza interlocutoria di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6897 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 6897 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 14/03/2025

ORDINANZA INTERLOCUTORIA

sul ricorso n. 15346/2024 proposto da:

Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, INDIRIZZO

– ricorrente –

contro

Curatela del fallimento RAGIONE_SOCIALE in liquidazione, nella persona del curatore, rappresentata e difesa dall’Avv. NOME COGNOME (pec: EMAIL, giusta procura rilasciata su foglio separato della quale è stata estratta copia informatica per immagine allegata al presente atto ex art. 83, comma 3, c.p.c.

– controricorrente –

avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della CALABRIA, n. 665/2024, depositata in data 4 marzo 2024 e notificata in data 6 maggio 2024;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 25 febbraio 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

RITENUTO CHE

La Commissione tributaria regionale, in sede di rinvio disposto da questa Corte, giusta ordinanza n. 13305 del 15 maggio 2023, ha accolto l’appello principale della Curatela del fallimento RAGIONE_SOCIALE in liquidazione, e, in riforma della sentenza impugnata, ha annullato l’avviso di pagamento n. 30733/RU , rigettando l’appello incidentale proposto dall’Agenzia delle Dogane , sulla base delle seguenti argomentazioni:

-) la Suprema Corte, con l’ordinanza n. 13305 del 2023, aveva cassato con rinvio la sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabria n. 3198 del 2019, affermando il seguente principio: « In tema di accise, nel caso in cui un soggetto titolare di deposito fiscale effettui una cessione intermedia fittizia ad altro soggetto solo formalmente titolare di deposito fiscale, ma in realtà privo di concreta organizzazione, l’obbligazione di pagamento dell’imposta sorge in capo al primo cedente in via diretta per il fatto di doversi a lui imputare l’immissione in consumo, a condizione che il medesimo sapesse o, secondo criteri di diligenza professionale, fosse nelle condizioni di poter sapere dell’irregolarità nella circolazione dei prodotti »;
-) nel p.v.c. posto a base dell’atto impugnato , si riferisce nella sentenza impugnata, si leggeva che: la ditta COGNOME NOME, nel periodo interessato dalle indagini, gestiva due depositi commerciali di gasolio agricolo, tra cui quello di Spezzano della Sila (Cs); a conclusioni delle indagini era emerso che quest’ultimo deposito era, di fatto, gestito da NOME NOME, il quale aveva «reclutato» COGNOME NOME

allo scopo di farlo apparire qual responsabile del citato deposito; proseguiva il p.v.c. indicando le verifiche (in particolare quella relativa all’assenza di intestazione di mezzi di traporto di prodotti petroliferi ) che avevano consentito di accertare l’impossibilità della Ditta COGNOME di procedere alla vendita di grosse quantità di gasolio e concludeva che gli elementi raccolti, che disattendevano nettamente le risultanze contabili, sostanzialmente erano caratterizzati dalla totale fittizietà dei rapporti commerciali documentati e contabilizzati a cura della RAGIONE_SOCIALE per le forniture di gasolio agricolo destinate alla ditta riconducibile ad COGNOME NOME; l ‘emissione di documenti falsi era servita a camuffare cessioni di gasolio destinato ad impieghi agevolati, a soggetti che, verosimilmente, non potevano avere accesso a questo tipo di agevolazione; il prodotto petrolifero interessato dalle fittizie forniture in argomento non era stato realmente destinato ad usi agevolati d’accisa ; a tal proposito era eloquente l’affermazione rilasciata da NOME COGNOME in data 29 novembre 2011 durante le dichiarazioni spontanee rese da persona sottoposta ad indagine (« Posso affermare che tutto il gasolio agricolo destinato sulla carta alle ditte COGNOME e COGNOME non é stato destinato agli agricoltori che ne avevano diritto »);
-) tali circostanze, sulle quali l’appellata aveva fondato l’atto impugnato, erano insufficienti a provare che l’appellante sapesse o, secondo criteri di diligenza professionale, fosse nelle condizioni di poter sapere dell’irregolarità nella circolazione dei prodotti ; la Guardia di Finanza, infatti, dopo aver verificato la regolare emissione e tenuta da parte dell’appellante della documentazione relativa alla cessione del gasolio agricolo, aveva sostenuto che tale documentazione era « servita a camuffare cessioni di gasolio destinato ad impieghi agevolati, a soggetti che, verosimilmente, non potevano avere accesso a questo tipo di agevolazion e», senza fornire alcun indizio a suffragio di tale conclusione; né, al riguardo, poteva ritenersi utile la dichiarazione di
NOME NOME, perché tale dichiarazione era idonea a provare soltanto il fatto che il gasolio, dopo essere stato regolarmente consegnato dall’appellante alla Ditta COGNOME, era stato destinato ad agricoltori che non ne avevano diritto;

-) sulla base di questi elementi, e considerato che la Ditta COGNOME risultava, comunque, titolare del deposito di gasolio di Spezzano della Sila, non poteva ritenersi provato il fatto che l’appellante fosse in grado di conoscere dell’eventuale attività fraudolenta posta in essere dalla Ditta COGNOME; conclusione questa che trovava conferma anche nella richiesta di archiviazione del procedimento penale a carico dell’appellante, sorto dagli stessi fatti, dove risulta va che l’attività dell’indagato si era « esaurita nella consegna del carburante a trasportatori incaricati dall’acquirente, con emissione dei documenti di accompagnamento e con destinatario un soggetto autorizzato; l’eventuale fraudolenta diversa destinazione della merce è vicenda che non vede pe r nulla implicato l’indagato ».
L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a due motivi.

La Curatela del fallimento RAGIONE_SOCIALE in liquidazione, resiste con controricorso.

CONSIDERATO CHE

Il primo motivo deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 2, comma 4, del d.lgs. n. 504 del 1995, per avere il giudice della riassunzione gravato l’Amministrazione finanziaria dell’onere di provare la conoscenza o la conoscibilità, da parte della C.RAGIONE_SOCIALE, della interposizione fittizia posta in atto dal NOME COGNOME, mentre, l’art. 2, comma 4, del d.lgs. n. 504 del 1995, prevedeva una presunzione legale a carico del titolare del deposito fiscale cedente. La decisione resa dalla Corte territoriale in
sede di rinvio violava il riparto dell’onere della prova, ed in particolare l’onere della prova a carico dell’Amministrazione, avendo gravato l’Amministrazione finanziaria dell’onere di provare la conoscenza o la conoscibilità, da parte della C.RAGIONE_SOCIALE della interposizione fittizia posta in atto dal NOME COGNOME, mentre, da un lato, l’art. 2, comma 4, del d.lgs. n. 504 del 1995, prevedeva una presunzione legale a carico del titolare del deposito fiscale cedente e, dall’altro, l’ordinanza della Corte di Cassazione n. 13305 del 2023 non disponeva espressamente che la prova della conoscenza o conoscibilità della frode fosse a carico dell’Amministrazione finanziaria. Di contro, a fronte del complesso quadro indiziario fornito dall’Amministrazione finanziaria, la società contribuente aveva l’onere di dimostrare la propria buona fede, cioè che, nella specifica situazione accertata nella fase delle indagini, i comportamenti posti in essere integrassero l’ordinaria diligenza richiesta ad un operatore commerciale accorto. Pertanto, la Corte territoriale, nel motivare la sentenza impugnata con l’affermazione secondo cui le circostanze addotte dall’Amministrazione finanziaria erano insufficienti a provare che l’appellante sapesse o, secondo criteri di diligenza professionale, fosse nelle condizioni di poter sapere dell’irregolarità nella circolazione dei prodotti, aveva fatto malgoverno dell’art. 2697 c.c. in relazione alla presunzione legale di cui all’art. 2, comma 4, del d.lgs. n. 504 del 1995.
2. Il secondo motivo deduce, in relazione all’art. 360, comma primo, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 2729 c.c., per avere la Corte territoriale escluso dalla valutazione gli innumerevoli indizi gravi, precisi e concordanti, che deponevano a favore della conoscibilità, mediante l’uso della diligenza professionale, da parte della C.RAGIONE_SOCIALE, della fittizietà dell’interposizione del deposito commerciale del Rossignuolo: l’elevata sproporzione tra le capacità di stoccaggio del deposito della ditta e le quantità di gasolio agricolo acquistato; le risorse finanziarie e patrimoniali del Rossignuolo
palesemente insufficienti rispetto all’onerosità delle transazioni commerciali documentate, tanto che lo stesso non possedeva neppure un conto corrente; l’impossibilità del COGNOME di poter procedere alla vendita di grosse quantità di gasolio agricolo poiché la stessa non risultava intestataria di alcun mezzo per il trasporto di prodotti petroliferi, né risultava averli in disponibilità; la completa inoperatività del deposito commerciale del COGNOME attestata dall’attività di videosorveglianza della Guardia di Finanza. Inoltre, l’Ufficio, nel corso del giudizio, aveva evidenziato che la RAGIONE_SOCIALE non aveva mai avuto rapporti con la ditta COGNOME pur formalmente cedendogli ingenti quantitativi di gasolio e aveva avuto rapporti solo con tale COGNOME NOME. I giudici di secondo grado, dunque, avevano estrapolato talune risultanze isolandole dal complessivo contesto indiziario grave, preciso e concordante fornito dall’Amministrazione finanziaria, peraltro già ritenuto idoneo a fondare la pretesa tributaria dalla Corte di Cassazione con ordinanza n. 31878 del 2024 ( recte: 2022), in relazione alla quale la stessa Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, con sentenze nn. 1824 del 2024 e 1825 del 2024, depositate il 2 luglio 2024, aveva confermato in riassunzione la pretesa tributaria dell’Agenzia delle Entrate scaturente dagli stessi identici fatti e circostanze che erano stati oggetto di attenzione da parte della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria nella sentenza n. 665 del 2024 in cui era stata invece parte l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli.
Osserva il Collegio che la Corte di Giustizia, con sentenza del 7 settembre 2023, resa nella causa C323/22, successiva all’ordinanza di rinvio di questa Corte del 15 maggio 2023, n. 13305, ha affermato che « L’articolo 14, paragrafo 1, primo periodo, della direttiva 92/12/CEE del Consiglio, del 25 febbraio 1992, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa, dev’essere interpretato nel senso che l’abbuono

d’imposta ivi previsto non si applica al depositario, responsabile del pagamento dell’imposta, in caso di svincolo dal regime sospensivo dovuto a un atto illecito, nemmeno qualora il depositario sia totalmente estraneo a tale atto illecito, imputabile esclusivamente a un terzo, e nutra un legittimo affidamento nella regolarità della circolazione del prodotto in regime di sospensione di imposta » e che, in tema di giudizio di rinvio, rientrano nell’ambito dello ius superveniens , che travalica il principio di diritto enunciato nella sentenza di annullamento, anche i mutamenti normativi prodotti dalle sentenze della Corte di Giustizia UE, che hanno efficacia immediata nell’ordinamento nazionale (Cass., 26 agosto 2022, n. 25414; Cass., 12 settembre 2014, n. 19301).
E’, dunque, opportuno che il presente ricorso sia trattato in pubblica udienza, stante le questioni di natura nomofilattica che devono essere esaminate, avuto particolare riguardo alla natura della responsabilità fiscale del depositario di prodotti in regime di sospensione di accisa alla luce della sentenza della Corte di Giustizia UE, 7 settembre 2023, causa C-323/22.

P.Q.M.

La Corte rinvia a nuovo ruolo, ai fini della fissazione in pubblica udienza.

Così deciso in Roma, in data 25 febbraio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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