Responsabilità consulente tributario: la Cassazione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso dell’Agenzia delle Entrate contro una società di consulenza, accusata di concorso in violazione tributaria di un’azienda cliente. La decisione si fonda su due principi: l’inapplicabilità di sanzioni a persone giuridiche per il principio personalistico del sistema sanzionatorio tributario e l’effetto preclusivo dell’accertamento con adesione del cliente, che impedisce di verificare l’esistenza della violazione. La Corte ha ritenuto che l’Agenzia non abbia adeguatamente contestato le motivazioni della sentenza d’appello, confermando la decisione favorevole alla società di consulenza.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 5 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Responsabilità consulente tributario: quando una società non risponde per il cliente

La questione della responsabilità del consulente tributario per le violazioni fiscali commesse da un suo cliente è un tema di grande attualità e delicatezza. Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha fornito importanti chiarimenti, stabilendo i confini entro cui una società di consulenza può essere ritenuta corresponsabile. Vediamo nel dettaglio cosa ha deciso la Suprema Corte.

I Fatti del Caso: Un Consulente Sotto Accusa

L’Agenzia delle Entrate aveva emesso due atti di irrogazione di sanzioni nei confronti di una società di consulenza e del suo legale rappresentante. L’accusa era quella di aver concorso nella violazione di infedele dichiarazione IRAP e IRES commessa da una società cliente, alla quale avevano prestato la loro opera professionale. In pratica, secondo il Fisco, il consulente non solo era a conoscenza dell’illecito, ma vi aveva contribuito attivamente.

La società di consulenza ha impugnato l’atto sanzionatorio e sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale le hanno dato ragione. I giudici d’appello, in particolare, hanno annullato le sanzioni sulla base di due distinte motivazioni.

La Decisione della Commissione Tributaria Regionale

La Commissione Tributaria Regionale (CTR) ha fondato la sua decisione su due pilastri argomentativi (le cosiddette rationes decidendi):

1. Principio Personalistico delle Sanzioni: La CTR ha affermato che la disciplina sanzionatoria tributaria (D.Lgs. 472/1997) ha un’impostazione prettamente personalistica. Ciò significa che la responsabilità per un illecito tributario è attribuibile a una persona fisica. Di conseguenza, una persona giuridica, come una società di consulenza, non potrebbe essere chiamata a rispondere a titolo di concorso per la violazione commessa da un’altra società.
2. Effetto Preclusivo dell’Accertamento con Adesione: La società cliente, autrice materiale della violazione, aveva definito la propria posizione con il Fisco attraverso un accertamento con adesione. Secondo la CTR, questo accordo ha precluso la possibilità di verificare in un secondo momento l’effettiva esistenza della violazione contestata, facendo così venir meno il presupposto stesso per applicare una sanzione al presunto concorrente (la società di consulenza).

L’Appello dell’Agenzia delle Entrate e la Responsabilità del Consulente Tributario

Insoddisfatta della decisione, l’Agenzia delle Entrate ha presentato ricorso in Cassazione. L’Agenzia ha contestato entrambe le motivazioni della CTR, sostenendo che la normativa non escluderebbe la responsabilità concorsuale di un soggetto extraneus (estraneo al rapporto fiscale principale), come la società di consulenza. Inoltre, ha argomentato che l’accertamento con adesione non dovrebbe impedire la sanzione per il concorrente.

Le Motivazioni della Cassazione

La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate inammissibile. La Suprema Corte ha evidenziato come l’appello non fosse riuscito a scalfire le fondamenta della decisione della CTR.

In primo luogo, riguardo al principio personalistico, la Cassazione ha notato che l’Agenzia non ha efficacemente contestato la specifica ratio decidendi dei giudici d’appello. La CTR aveva basato la sua decisione sull’impossibilità di configurare una responsabilità concorsuale in capo a una persona giuridica secondo i principi del D.Lgs. 472/1997, mentre l’Agenzia ha incentrato le sue difese su altre norme, senza centrare il cuore del ragionamento della sentenza impugnata. Il motivo d’appello, quindi, non ha colto nel segno.

In secondo luogo, e in via definitiva, la Cassazione ha ricordato che quando una sentenza si basa su due motivazioni autonome e sufficienti a sorreggerla, è necessario che il ricorso le contesti validamente entrambe. Poiché la contestazione alla prima motivazione è stata ritenuta inefficace, questo sarebbe già bastato a dichiarare inammissibile il ricorso. Ad ogni modo, la Corte ha anche giudicato generica e inefficace la critica mossa alla seconda motivazione, quella relativa agli effetti dell’accertamento con adesione.

Le Conclusioni

La sentenza consolida un importante principio: la struttura del sistema sanzionatorio tributario, basata sulla responsabilità personale, pone seri ostacoli all’applicazione di sanzioni per concorso a soggetti strutturati come società. Inoltre, l’adesione all’accertamento da parte del contribuente principale può creare una barriera alla successiva azione sanzionatoria verso terzi concorrenti. Per i professionisti e le società di consulenza, questa decisione rappresenta un rilevante precedente che definisce con maggiore chiarezza i perimetri della loro responsabilità professionale in ambito fiscale.

Una società di consulenza può essere sanzionata per aver concorso nella violazione tributaria di una società cliente?
Secondo la decisione analizzata, basata sul principio personalistico del sistema sanzionatorio tributario (D.Lgs. 472/1997), è inapplicabile una sanzione per concorso in illecito tributario a un ente dotato di personalità giuridica, come una società di consulenza. La responsabilità ricade sulle persone fisiche.

L’accertamento con adesione da parte del contribuente principale impedisce di sanzionare il consulente che ha concorso nell’illecito?
Sì, la sentenza della Commissione Tributaria Regionale, confermata in Cassazione, ha stabilito che l’avvenuto accertamento con adesione da parte della società autrice della violazione preclude la possibilità di verificare successivamente la sussistenza della violazione stessa. Questo fa venir meno il presupposto per applicare le sanzioni al consulente in qualità di concorrente.

Perché il ricorso dell’Agenzia delle Entrate è stato dichiarato inammissibile?
Il ricorso è stato dichiarato inammissibile perché non ha efficacemente censurato le due autonome ragioni giuridiche (rationes decidendi) su cui si fondava la sentenza d’appello. La Corte di Cassazione ha ritenuto che l’Agenzia non abbia contestato in modo specifico e pertinente il ragionamento dei giudici di secondo grado, rendendo il suo appello inidoneo a ribaltare la decisione.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17815 Anno 2025

Civile Sent. Sez. 5 Num. 17815 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 01/07/2025

Sanzioni-RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 3194/2018 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore p.t ., domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso l’Avvocatura AVV_NOTAIO dello Stato, dalla quale è difesa ope legis ;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del l.r. p.t ., rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO, in forza di procura in calce al controricorso, elettivamente domiciliato in Roma alla INDIRIZZO;

– controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Emilia -Romagna n. 264/2017 depositata in data 18/01/2017;

udita la relazione della causa svolta nell ‘ udienza pubblica del 2/04/2025 dal consigliere AVV_NOTAIO NOME COGNOME; udito il PM, in persona del AVV_NOTAIO; per l’Avvocatura AVV_NOTAIO dello Stato.

udito l’AVV_NOTAIO udito l’AVV_NOTAIO per la RAGIONE_SOCIALE controricorrente.

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE, ritenuta la qualità di consulente tributario di RAGIONE_SOCIALE ed il suo concorso nella violazione di infedele dichiarazione IRAP e IRES commessa dalla RAGIONE_SOCIALE, cui aveva prestato la propria opera di RAGIONE_SOCIALE, emetteva due atti di irrogazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni a carico della RAGIONE_SOCIALE e del suo legale rappresentante ai sensi degli artt. 5 e 9 d.lgs. n. 472/1997.

La Commissione tributaria provinciale di Modena accoglieva il ricorso della RAGIONE_SOCIALE contro il primo di tali atti.

La Commissione tributaria regionale dell’Emilia -Romagna rigettava l’appello.

In particolare, decidendo in base alla ragione più liquida e richiamando quanto ritenuto dai giudici di primo grado, evidenziava che la disciplina prevista dall’art. 9 d.lgs. n. 472/1997 è inapplicabile agli enti dotati di personalità giuridica stante la chiara e inequivocabile impostazione personalistica dell’intero sistema sanzionatorio per le violazioni di norme tributarie; inoltre evidenziava che l’inte rvenuto accertamento con adesione da parte della RAGIONE_SOCIALE precludeva la possibilità di verificare la sussistenza della violazione contestata, facendo venire meno il pre supposto per l’app licazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni di cui all’art. 9 stesso, che lo si voglia o meno ritenere applicabile in quanto compatibile con il disposto dell’art. 7 d.lgs. n. 269/2003.
Contro tale decisione propone ricorso l’RAGIONE_SOCIALE sulla base di due motivi.

La RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso, illustrato da successiva memoria.

E’ stata depositata istanza di sospensione ex art. 6 d.l. n. 119/2018 cui non ha fatto seguito il deposito di domanda di definizione agevolata.

Il ricorso è stato fissato per l ‘udienza pubblica del 2 aprile 2025, per la quale l’ufficio del PM ha depositato memoria con cui ha chiesto accogliersi il ricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., l ‘ RAGIONE_SOCIALE deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 7 d.l. n. 269/2003 e degli artt. 5, 9, 11 d.lgs. n. 472/1997 , esponendo che l’art. 7 predetto non esclude la responsabilità concorsuale del soggetto extraneus , nel caso di specie la RAGIONE_SOCIALE, in quanto la responsabilità esclusiva della persona giuridica per la sanzione amministrativa da esso prevista opera solo allorchè essa sia relativa al rapporto fiscale della stessa persona giuridica; che la CTR avrebbe errato ove ha ritenuto inconfigurabile il concorso della RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE nella violazione tributaria di persona giuridica sulla base della considerazione che l’art.7 d.lgs. n. 269/2003 escluderebbe l’imputazione della sanzione a persona giuridica diversa da quella cui il rapporto fiscale interessato dalla operazione finanziaria di cui si tratta e non avrebbe pronunciato sull’art. 9 d.lgs. n. 472/1997; che l’art. 11 d.lgs. n. 472 /1997 prevede la responsabilità in solido della RAGIONE_SOCIALE per gli illeciti del suo amministratore; che la ritenuta impossibilità di applicare il concorso ad una persona giuridica non vale ad escludere la configurabilità del concorso nelle violazioni tributarie e la responsabilità per esse RAGIONE_SOCIALE persone giuridiche ai sensi dell’art. 7 d.l. n. 269/2003.
1.1. Il motivo è inammissibile.

Sotto un primo profilo, occorre evidenziare che la decisione della CTR è motivata, in primo luogo, attraverso un richiamo alla motivazione della sentenza di primo grado e sulla base della considerazione che «la disciplina prevista dall’art. 9 d.lgs. n. 472 del 1997 è inapplicabile agli enti dotati di personalità giuridica stante la chiara inequivocabile impostazione personalistica dell’intero sistema sanzionatorio per le violazioni di norme tributarie».

Con tale affermazione, che evidentemente esclude l’appena adombrata censura di omessa pronuncia sulla rilevanza dell’art. 9 citato nella fattispecie in esame, i giudici d’appello hanno chiaramente inteso escludere che la RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE, dotata di personalità giuridica, potesse rispondere a titolo di concorso nell’illecito tributario compiuto dalla RAGIONE_SOCIALE, ma ciò non in forza della previsione dell’art. 7 d.l. n. 269/2003, e quindi in base all’orientamento per cui non sarebbe configurabile il concorso di terzi estranei nella violazione tributaria di una RAGIONE_SOCIALE di capitali, bensì in ossequio al principio personalistico proprio della disciplina RAGIONE_SOCIALE sanzioni tributarie di cui al d. lgs. n. 472/1997, per cui in sintesi non sarebbe configurabile responsabilità concorsuale in capo ad una persona giuridica ma soltanto in capo ad una persona fisica, alla luce del tenore dell’art. 9 del medesimo decreto.
Alla luce di tale chiara ratio decidendi , il motivo in primo luogo appare viziato dalla mancata indicazione RAGIONE_SOCIALE ragioni della CTP richiamate dalla CTR; in secondo luogo, appaiono inconferenti tutte le considerazioni svolte nella parte preponderante del motivo, volte ad affermare, in sintesi, che la disciplina dell’art. 7 citato, che prevede la responsabilità esclusiva degli enti dotati di personalità giuridica per le sanzioni tributarie relative al rapporto di imposta, escluderebbe solo la responsabilità degli amministratori della RAGIONE_SOCIALE ma non sarebbe
incompatibile con la diversa responsabilità concorsuale del consulente, terzo estraneo alla compagine sociale.

La censura, quindi, non coglie la specifica ratio decidendi della CTR e non la sottopone a idonea censura.

Il motivo è inoltre inammissibile anche laddove, invero solo nella sua ultima parte, deduce l’applicabilità della sanzione anche alla RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE, unitamente al suo legale rappresentante, in quanto concorrenti anche essi nell’illecito tributario della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE cui avevano prestato la propria collaborazione professionale.

Fermo restando che anche tale osservazione di per sé non sembra confrontarsi con la ratio della decisione, giova osservare che a pagina 16 del ricorso, nella ricostruzione della fattispecie, viene evidenziato che «il concorso ha visto in azione tre soggetti: la RAGIONE_SOCIALE, il sig. COGNOME e la RAGIONE_SOCIALE Ciascuno pertanto è soggetto ad autonoma sanzione. Ricorrendo gli elementi sopra illustrati si è in presenza di una violazione commessa in concorso da più persone, per la quale vale il principio di impronta penalistica, tot capita tot poenae : ciascun coautore dell’illecito è soggetto ad una sanzione…. Nel caso di specie, in sintesi, si è in presenza di un concorso di RAGIONE_SOCIALE e del suo legale rappresentante COGNOME nelle violazioni commesse da una RAGIONE_SOCIALE terza».
Tale affermazione però appare in primo luogo in contraddizione con l’assunto di cui a pagina 14 del ricorso , ove si richiama l’art. 11 del d.lgs. n. 472/1997 e la regola della responsabilità solidale della RAGIONE_SOCIALE per le violazioni imputabili RAGIONE_SOCIALE persone fisiche che hanno agito in nome e per conto di essa, ma anche in contrasto con quanto accertato in sentenza circa la natura solidale RAGIONE_SOCIALE due obbligazioni.

Con il secondo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la ricorrente deduce la violazione e/o falsa

applicazione de ll’art. 9 d.lgs. n. 472/1997 e intende censurare l’affermazione dei giudici della CTR che l’avvenuto accertamento con adesione della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ha precluso la possibilità di verificare, anche successivamente , l’effettiva sussistenza della violazione contestata e quindi anche il concorso della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE.

2.1. Fermo che l’inammissibilità del primo motivo è sufficiente alla conferma della sentenza impugnata, fondata su due rationes decidendi , anche tale motivo è inammissibile.

Appare pacifico in fatto che la RAGIONE_SOCIALE in favore della quale è stata svolta la RAGIONE_SOCIALE abbia definito l’accertamento in adesione. Sul punto la decisione della CTR afferma che ciò incide a favore del concorrente in quanto «preclude la possibilità di verificare giudizialmente a posteriori la effettiva sussistenza della violazione contestata e viene meno il presupposto per l’applicazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni di cui all’art. 9 d.lgs. n. 472 del 1997 »; si è in presenza, come visto, di una seconda ratio decidendi , che, a prescindere dalla sua fondatezza, non è validamente censurata, col motivo, che assume solo, ed in maniera del tutto generica, la violazione dell’art. 9 ma nulla dice sugli effetti dell’accertamento con adesione .
Concludendo, il ricorso va dichiarato complessivamente inammissibile.

Alla soccombenza segue condanna della ricorrente RAGIONE_SOCIALE al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese di lite, liquidate come da dispositivo, in favore della controricorrente.

La soccombenza di una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, determina che non si applichi l’art. 13 , comma 1quater , d.P.R. n. 115/2002 (Cass. n. 1778/2016).

P.Q.M.

La Corte dichiara inammissibile il ricorso; condanna l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese di lite in favore della controricorrente, spese che liquida in euro 7.000,00 per compensi, oltre euro 200,00 per esborsi, spese forfettarie al 15 per cento, IVA e CP se dovute.

Così deciso in Roma in data 2 aprile 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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