Residenza fiscale: quando la sentenza è nulla

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Commissione Tributaria Regionale relativa alla residenza fiscale di un contribuente che chiedeva il rimborso IRPEF sulle pensioni percepite in Svizzera. Il giudice di merito aveva negato il rimborso basandosi esclusivamente sugli elementi forniti dall’Ufficio, come la presentazione di dichiarazioni dei redditi in Italia, ignorando totalmente le prove contrarie fornite dalla difesa, tra cui permessi di soggiorno svizzeri e contratti di locazione esteri. La Suprema Corte ha ravvisato un vizio di motivazione apparente, poiché la sentenza impugnata non illustrava il percorso logico seguito per scartare le evidenze documentali del contribuente, rendendo di fatto nullo il provvedimento.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 31 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Residenza fiscale e prova contraria: la Cassazione sulla motivazione apparente

La determinazione della residenza fiscale rappresenta uno dei pilastri del diritto tributario internazionale, specialmente per i cittadini che scelgono di trasferire la propria vita all’estero. Una recente pronuncia della Corte di Cassazione ha gettato luce su un aspetto fondamentale: il dovere del giudice di valutare tutte le prove prodotte, evitando sentenze basate su una motivazione meramente apparente.

Il caso del contribuente residente all’estero

La vicenda trae origine dalla richiesta di rimborso delle ritenute IRPEF operate sulla pensione di un cittadino trasferitosi in Svizzera. Il contribuente invocava l’applicazione della Convenzione contro le doppie imposizioni, sostenendo che la propria residenza fiscale fosse ormai stabilmente in territorio elvetico. Tuttavia, l’Amministrazione Finanziaria negava il rimborso, ritenendo che il centro degli interessi del soggetto fosse rimasto in Italia, basandosi su elementi quali la carica di rappresentante legale in una società italiana e la disponibilità di un’abitazione nel territorio nazionale.

Il vizio di motivazione nella sentenza di merito

La Commissione Tributaria Regionale aveva confermato il diniego dell’Ufficio, ma lo aveva fatto limitandosi a recepire acriticamente le tesi dell’Agenzia delle Entrate. In particolare, il giudice d’appello non aveva preso in considerazione una serie di prove documentali decisive fornite dal contribuente: l’iscrizione all’Anagrafe Consolare, il possesso di permessi di soggiorno svizzeri di lungo periodo e l’esistenza di un contratto di locazione per l’immobile familiare in Svizzera risalente a molti anni prima.

Le motivazioni

La Suprema Corte ha stabilito che una sentenza è nulla quando la sua motivazione è solo apparente. Questo accade quando il giudice omette di esporre concisamente i motivi in fatto e in diritto della decisione, impedendo di ricostruire l’iter logico seguito. Nel caso di specie, la CTR ha violato l’obbligo costituzionale di motivazione poiché ha valorizzato solo gli elementi indiziari a favore del fisco, senza spiegare perché le prove contrarie prodotte dal contribuente fossero state ritenute irrilevanti o insufficienti. Il giudice non può limitarsi a una adesione acritica alle tesi di una parte, ma deve operare un esame critico e complessivo di tutto il materiale probatorio raccolto durante il giudizio.

Le conclusioni

In conclusione, la Cassazione ha accolto il ricorso, cassando la sentenza e rinviando la causa per un nuovo esame. Il principio espresso è chiaro: la residenza fiscale non può essere decisa ignorando le prove documentali che attestano un effettivo radicamento all’estero. Questa decisione rafforza la tutela del contribuente, imponendo ai giudici di merito un rigore motivazionale che non lasci spazio a interpretazioni arbitrarie o parziali. La nullità della sentenza per motivazione apparente garantisce che ogni decisione giurisdizionale sia il frutto di un bilanciamento reale tra le pretese dell’erario e i diritti del cittadino.

Cosa si intende per motivazione apparente in ambito tributario?
Si verifica quando la sentenza non spiega il percorso logico seguito dal giudice per arrivare alla decisione, rendendo impossibile capire su quali prove si sia basato.

Quali documenti sono utili per dimostrare la residenza fiscale all’estero?
Sono fondamentali l’iscrizione all’AIRE, i permessi di soggiorno esteri, i contratti di locazione o acquisto di immobili nello Stato estero e le prove del trasferimento del nucleo familiare.

Cosa succede se il giudice ignora le prove fornite dal contribuente?
La sentenza può essere impugnata per nullità davanti alla Corte di Cassazione, che può annullare il provvedimento e ordinare un nuovo esame dei fatti.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 28097 Anno 2023

Civile Sent. Sez. 5 Num. 28097 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 05/10/2023

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 2029/2015 R.G. proposto da: COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE) che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in INDIRIZZO, presso l ‘ AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA che la rappresenta e difende

-controricorrente-

nonché contro

-intimato- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG.SEZ.DIST. ABRUZZO n. 583/2014 depositata il 26/05/2014.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29/09/2023 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

In data 21 dicembre 2009 NOME COGNOME, sul presupposto di essere residente in Svizzera dal 2004 e invocando l ‘art. 18 della Convenzione RAGIONE_SOCIALE-Svizzera contro le doppie imposizioni, in forza del quale ‘ le pensioni e le altre remunerazioni analoghe, pagate ad un residente di uno Stato contraente in relazione ad un cessato impiego, sono imponibili soltanto in questo Stato ‘, presentava domanda di rimborso delle ritenute alla fonte Irpef operate dall’RAGIONE_SOCIALE sul reddito da pensione percepito a partire dal l’anno 2004.
A fronte del diniego del RAGIONE_SOCIALE Operativo proponeva ricorso alla CTP di Pescara, che lo accoglieva parzialmente, riconoscendo il diritto al rimborso a d ecorrere dall’anno 2007.

La CTR dell’Abruzzo rigettava quindi l’appello del contribuente e accoglieva quello dell’Ufficio, ritenendo non sussistenti i presupposti per l’applicazione della Convenzione RAGIONE_SOCIALESvizzera sulla doppia imposizione neppure per il periodo decorrente dal 2007.

Avverso la predetta sentenza NOME COGNOME, in qualità di erede del contribuente, ricorre con due motivi. Resiste l’Amministrazione con controricorso.

Il Pubblico ministero ha depositato memoria con conclusioni scritte, chiedendo il rigetto del ricorso.

Alla pubblica udienza del 29/09/2023 il Pubblico ministero ha chiesto il rigetto del ricorso e le parti hanno insistito per l’accoglimento delle conclusioni rassegnate in atti.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo, proposto con riferimento all’art. 360, comma 1, n. 3 e rubricato ‘Violazione e falsa applicazione art. 2, commi 2 e 3, e art. 3 comma 2 TUIR; art. 43 c.c.; art. 58 comma 2 d.lgs. 546/92; art. 115 c.p.c. ‘, il ricorrente muove due diverse censure.

1.1. Con la prima censura critica la sentenza impugnata per aver ritenuto che il contribuente non avesse provato i presupposti per accedere ai benefici convenzionali in tema di doppia imposizione.

1.2. Con la seconda, critica l’errata valutazione operata in merito alla facoltà di produrre documenti nuovi in appello, consentita dall’ art. 58 comma 2 d.lgs. 546/92.

Con il secondo motivo il ricorrente denuncia, con riferimento all’art. 360, comma 1, n. 4 , la ‘ Violazione e falsa applicazione art. 36 comma 2, n. 4, richiamato dall’art. 61 d .lgs. 546/92; art. 53 comma 1 d.lgs. 546/92; artt. 111 Cost., 112 e 132 c.p.c. ed art. 118 disp. att. c.p.c.’ .

2.1. Deduce che la sentenza è viziata per motivazione illogica, e dunque inesistente e, in particolare, censura la medesima laddove afferma che, indipendentemente dalla iscrizione alla speciale anagrafe AIRE, occorresse ‘ accertare che il cittadino avesse cessato di intrattenere qualsivoglia legame di diversa natura con il territorio italiano dai quali possa essere lecito evincere che il centro dei suoi interessi sia rimasto nel territorio nazionale ‘ , traendo elementi in senso contrario dalla presentazione in RAGIONE_SOCIALE delle dichiarazioni dei redditi e dalla sua veste di rappresentante legale della RAGIONE_SOCIALE e non motivando in ordine alle contrapposte evidenze allegate dal contribuente e poste a fondamento dei propri motivi di appello.
Il secondo motivo, da esaminarsi in via preliminare in quanto sottende la nullità dell’intera sentenza, è fondato.

Va precisato, in particolare, che costituisce ius receptum (in termini, Cass. n. 2876 del 2017) il principio secondo cui il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre allorquando il giudice, in violazione di un preciso obbligo di legge, costituzionalmente imposto (art. 111 Cost., comma 6), e cioè dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4 (in materia di processo civile ordinario) e dell’omologo D.Lgs. n. 546 del 1992, art.36 , comma 2, n. 4 (in materia di processo tributario), omette di esporre concisamente i motivi in fatto e diritto della decisione, di specificare o illustrare le ragioni e l’iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, e cioè di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo anche di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata; invero, l’obbligo del giudice “di specificare le ragioni del suo convincimento”, quale “elemento essenziale di ogni decisione di carattere giurisdizionale” è affermazione che ha origine lontane nella giurisprudenza di questa Corte e precisamente alla sentenza delle Sezioni unite n. 1093 del 1947, in cui la Corte precisò che “l’omissione di qualsiasi motivazione in fatto e in diritto costituisce una violazione di legge di particolare gravità” e che “le decisioni di carattere giurisdizionale senza motivazione alcuna sono da considerarsi come non esistenti”. Pertanto, la sanzione di nullità colpisce non solo le sentenze che siano del tutto prive di motivazione dal punto di vista grafico (che sembra potersi ritenere mera ipotesi di scuola) o quelle che presentano un “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e che presentano una “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile” (cfr. Cass. S.U. n. 8053 del 2014; conf. Cass. n. 21257 del 2014), ma anche quelle che contengono una motivazione meramente apparente, del tutto
equiparabile alla prima più grave forma di vizio, perché dietro la parvenza di una giustificazione della decisione assunta, la motivazione addotta dal giudice è tale da non consentire “di comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi e l’iter logico seguito per pervenire da essi al risultato enunciato” (cfr. Cass. n. 4448 del 2014), venendo quindi meno alla finalità sua propria, che è quella di esternare un “ragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga con un certo procedimento enunciativo”, logico e consequenziale, “a spiegare il risultato cui si perviene sulla res decidendi” (Cass. cit.; v. anche Cass., Sez. un., n. 22232 del 2016 e la giurisprudenza ivi richiamata; Cass. 22949 del 2018; n. 19215 del 15 giugno 2022). Come precisato da questa Corte, “ricorre il vizio di omessa o apparentemotivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento” (Cass. n. 9105 del 07/04/2017; Cass. 25456 del 2018; n. 26766 del 2020).
3.1. Peraltro, in tema di processo tributario, è nulla, per violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 36 e 61 nonché dell’art. 118 disp. att. c.p.c., la sentenza della commissione tributaria regionale completamente carente dell’illustrazione delle critiche mosse dall’appellante alla statuizione di primo grado e delle considerazioni che hanno indotto la commissione a disattenderle e che si sia limitata a motivare “per relationem” alla sentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, atteso che, in tal modo, resta impossibile l’individuazione del “thema decidendum” e delle ragioni poste a fondamento del dispositivo e non può ritenersi che la condivisione della motivazione impugnata sia stata raggiunta attraverso l’esame e la valutazione dell’infondatezza dei motivi di gravame (Cass. n. 15884 del 2017).
3.2. Deve considerarsi nulla la sentenza di appello motivata “per relationem” alla sentenza di primo grado, qualora la laconicità della motivazione non consenta di appurare che alla condivisione della decisione di prime cure il giudice d’appello sia pervenuto attraverso l’esame e la valutazione di infondatezza dei motivi di gravame, previa specifica ed adeguata considerazione delle allegazioni difensive, degli elementi di prova e dei motivi di appello (Cass. n. 22022 del 2017; Cass. n.28113 del 2013).
4. Il giudice di appello non ha fatto buon governo dei principi richiamati.

In particolare, la CTR ha illustrato le ragioni che l’hanno indotta a ritenere non provato il requisito della residenza in Svizzera limitandosi a dare rilevanza ad una serie di elementi valorizzati dall’Ufficio , ovvero: i) che il contribuente, pur affermando di essere residente in Svizzera dal 2004, con iscrizione all’AIRE nel successivo anno 2005, avesse presentato le dichiarazione dei redditi NUMERO_DOCUMENTO in RAGIONE_SOCIALE e avesse indicato la propria abitazione principale in RAGIONE_SOCIALE, nel Comune di Sarzana (SP), INDIRIZZO INDIRIZZO, per la quale aveva goduto delle relative detrazioni; ii) che il sig. COGNOME era rappresentante legale della RAGIONE_SOCIALE nella quale ha apportato conferimenti, incarico che certamente richiede la sua presenza in RAGIONE_SOCIALE.
Non ha invece in alcun modo preso in considerazione, ad eccezione della iscrizione all’AIRE con residenza dall’8 gennaio 2005 in Fislibach (Svizzera), le evidenze allegate dal contribuente, e in particolare: i) che l’intero nucleo del COGNOME risultava iscritto all’Anagrafe Consolare al medesimo indirizzo; ii) che il ricorrente aveva ottenuto il ‘Libretto per stranieri B’ in data 1 ottobre 2004 e dopo 5 anni il rinnovo dello stesso con passaggio al tipo ‘C’, documentante la residenza abituale in Svizzero, così come la coniuge NOME COGNOME, che il contratto di locazione dell’immobile familiare in Fislibach risaliva al 1.2.2000; iii) che, come risultante dal verbale
assembleare della RAGIONE_SOCIALE dell’11 gennaio 2007, la società aveva deliberato la necessità di nominare un Direttore generale al fine di supportare l’organizzazione sociale e l’attività amministrativa in ragione della residenza estera del ricorrente e che il possesso di quote di società di diritto italiano non aveva alcuna rilevanza ai fini della residenza; iv) che NOME COGNOME era presidente e amministratore delegato della RAGIONE_SOCIALE, costituita in data 24 febbraio 2005, con sede in Zug (Svizzera).
In conclusione, assorbito il primo motivo, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 29/09/2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conerence call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.