Requisito temporale infrannuale: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di una società, confermando la legittimità di un avviso di accertamento. La sentenza ribadisce che il diritto alla detrazione dell’IVA, tramite nota di accredito per risoluzione consensuale di un contratto, è soggetto al rigoroso requisito temporale infrannuale di un anno dall’operazione originaria, come previsto dall’art. 26 del d.P.R. 633/72. Inoltre, ha negato la deducibilità delle perdite su crediti in assenza di elementi certi e precisi e della prova che il debitore fosse assoggettato a procedure concorsuali.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 22 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Requisito Temporale Infrannuale: Limiti all’Uso delle Note di Credito IVA

Una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 33360 del 2023, ha riaffermato principi cruciali in materia fiscale, riguardanti il requisito temporale infrannuale per l’emissione di note di accredito IVA e la deducibilità delle perdite su crediti. La decisione offre importanti chiarimenti per le imprese sulla corretta gestione degli adempimenti fiscali in caso di risoluzione contrattuale e di crediti inesigibili, sottolineando la necessità di agire tempestivamente e con la dovuta documentazione.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato a una società in liquidazione. L’Agenzia delle Entrate contestava due principali operazioni:
1. L’indebita detrazione dell’IVA per un importo di 630.000 euro, relativa a una nota di accredito emessa nel maggio 2010. Tale nota era stata emessa a seguito della risoluzione consensuale di un contratto preliminare di compravendita immobiliare, stipulato originariamente nel 2005 e per cui era stata versata l’IVA nel 2006. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, l’emissione della nota di accredito era avvenuta oltre il termine di un anno previsto dalla legge.
2. L’indebita deduzione di perdite su crediti relative a fatture non più emesse negli anni 2004 e 2007. La società aveva stornato i ricavi corrispondenti, considerandoli perdite, ma secondo il Fisco mancavano i presupposti di certezza e precisione richiesti dalla normativa.
La Commissione Tributaria Regionale aveva dato ragione all’Agenzia delle Entrate, spingendo la società a ricorrere in Cassazione.

Il Requisito Temporale Infrannuale nell’IVA

Il primo motivo di ricorso si concentrava sulla presunta violazione dell’art. 26 del d.P.R. 633/72. La società sosteneva che la risoluzione del contratto, avvenuta per ‘mutuo dissenso’, fosse dovuta a una causa di impossibilità sopravvenuta (il blocco di un progetto urbanistico), che avrebbe dovuto giustificare il superamento del limite temporale.

La Corte di Cassazione ha rigettato questa tesi, chiarendo un punto fondamentale: la legge distingue nettamente le cause di risoluzione. Mentre per eventi come nullità, annullamento o risoluzione per inadempimento non sono previsti limiti temporali per l’emissione della nota di variazione, nel caso di una risoluzione per ‘sopravvenuto accordo tra le parti’ (mutuo dissenso), la norma impone un termine perentorio. La variazione in diminuzione, e quindi il diritto a recuperare l’IVA, deve essere operata entro un anno dall’effettuazione dell’operazione imponibile originaria.

Poiché l’operazione originaria era del 2006 e l’accordo di risoluzione del 2010, il termine era ampiamente decorso. La Corte ha specificato che le ragioni che portano le parti al mutuo dissenso sono irrilevanti ai fini del rispetto di tale termine.

La Deducibilità delle Perdite su Crediti

Il secondo motivo di ricorso riguardava la deducibilità delle perdite su crediti, disciplinata dall’art. 101, comma 5, del TUIR. La società lamentava che la Commissione Tributaria non avesse considerato lo stato di difficoltà della società debitrice e la sua successiva estinzione.

Anche su questo punto, la Cassazione ha confermato la decisione dei giudici di merito. La legge stabilisce che le perdite su crediti sono deducibili se risultano da ‘elementi certi e precisi’. La certezza e la precisione della perdita si presumono, per legge, quando il debitore è assoggettato a procedure concorsuali (es. fallimento). In assenza di tali procedure, spetta al contribuente fornire la prova rigorosa che il credito sia definitivamente e irrimediabilmente perso.

Nel caso specifico, la società ricorrente non aveva fornito alcuna documentazione che provasse l’assoggettamento della debitrice a una procedura concorsuale. La semplice messa in liquidazione o la successiva estinzione non sono state ritenute sufficienti a dimostrare l’irrecuperabilità certa del credito ai fini fiscali.

Le Motivazioni

La Suprema Corte ha fondato la sua decisione su un’interpretazione rigorosa delle norme fiscali. Per quanto riguarda l’IVA, i giudici hanno ribadito che il requisito temporale infrannuale per il mutuo dissenso è una condizione inderogabile per garantire la neutralità fiscale e prevenire abusi, stabilendo un chiaro confine temporale per la modifica consensuale degli accordi. Le motivazioni sottostanti l’accordo risolutivo non possono derogare a questo termine perentorio.
Sul fronte delle perdite su crediti, la motivazione risiede nella necessità di ancorare la deducibilità a eventi oggettivi e verificabili. La legge presume in modo assoluto la perdita solo con l’apertura di una procedura concorsuale. Al di fuori di questa ipotesi, l’onere della prova ricade interamente sul contribuente, che deve dimostrare con ‘elementi certi e precisi’ non solo la difficoltà, ma l’impossibilità definitiva di incassare il credito.

Le Conclusioni

La sentenza n. 33360/2023 offre due importanti lezioni per le imprese:
1. Tempestività nelle risoluzioni contrattuali: In caso di risoluzione consensuale di un contratto, è fondamentale agire entro un anno dall’operazione originaria se si intende recuperare l’IVA versata tramite nota di accredito. Superato questo termine, il diritto viene meno.
2. Rigorosità nella gestione dei crediti inesigibili: Per dedurre una perdita su crediti, non è sufficiente affermare che il debitore è in difficoltà o è stato messo in liquidazione. È necessario provare in modo documentale e inconfutabile che il credito è perso, oppure attendere che il debitore sia formalmente assoggettato a una procedura concorsuale.

È possibile emettere una nota di accredito IVA per risoluzione consensuale di un contratto oltre un anno dopo l’operazione originaria?
No. Secondo la sentenza, se la risoluzione di un contratto avviene per ‘mutuo dissenso’ (cioè per accordo tra le parti), la nota di accredito per recuperare l’IVA deve essere emessa tassativamente entro un anno dall’operazione imponibile originaria, come previsto dall’art. 26, comma 3, del d.P.R. 633/72.

La sopravvenuta impossibilità di eseguire un contratto giustifica il superamento del limite di un anno per l’emissione della nota di accredito IVA?
No. La Corte ha chiarito che, se le parti formalizzano la fine del rapporto con un accordo di mutuo dissenso, le ragioni sottostanti (inclusa l’impossibilità sopravvenuta) sono irrilevanti. Il termine temporale di un anno rimane un requisito inderogabile per la validità della variazione IVA.

Quando è possibile dedurre fiscalmente una perdita su un credito?
Una perdita su un credito è deducibile ai sensi dell’art. 101, comma 5, del TUIR, se risulta da ‘elementi certi e precisi’ che ne dimostrino l’irrecuperabilità definitiva. La legge presume che tali requisiti sussistano quando il debitore è assoggettato a una procedura concorsuale (es. fallimento). In caso contrario, il contribuente deve fornire una prova rigorosa e documentata della perdita definitiva del credito.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33360 Anno 2023

Oggetto: Tributi

Art. 26 del d.P.R. n. 633/72- requisito temporale della infrannualità dell’accordo di mutuo dissenso

Art. 101, comma 5 TUIR – perdite su crediti

Civile Sent. Sez. 5 Num. 33360 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME DI COGNOME NOME

Data pubblicazione: 30/11/2023

SENTENZA

Sul ricorso iscritto al numero n. 24649 del ruolo generale dell’anno 2017, proposto

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa , giusta procura speciale in calce al ricorso, dall’ AVV_NOTAIO e dall’AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliata presso lo studio del secondo difensore, in Roma, INDIRIZZO;

-ricorrente-

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO che la rappresenta e difende;

-controricorrente – per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto, n. 354/01/2017, depositata in data 13 marzo 2017, non notificata;

Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 23 novembre 2023 dal Relatore Cons. AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO NOME COGNOME di Nocera.

udito il P.M. in persona del AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO che ha chiesto l’accoglimento del ricorso;

udita, per l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE l’AVV_NOTAIO;

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , propone ricorso, affidato a due motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale del Veneto aveva rigettato l’appello principale proposto dalla società nei confronti dell’ RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , e accolto l’appello incidentale dell’Ufficio avverso la sentenza n. 769/03/2016 della Commissione Tributaria Provinciale di Vicenza con la quale era stato accolto parzialmente il ricorso della contribuente avverso l’ avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO con il quale l’Ufficio, per l’anno 2010, aveva ripreso a tassazione, ai fini Ires, sopravvenienze passive e altri costi ed oneri, ai fini Irap, costi e oneri, e ai fini Iva, l’Iva di euro 630.000,00 indebitamente detratta relativamente ad una nota di accredito emessa in mancanza dei presupposti ex art. 26 del d.P.R. n. 633/72. 2.In punto di diritto, il giudice di appello ha ritenuto: 1) era legittimo il recupero dell’Iva indebitamente detratta dalla cedente RAGIONE_SOCIALE relativamente alla nota di accredito n. 1 del 20.5.2010 emessa in favore di RAGIONE_SOCIALE attesa la riscontrata mancanza dei presupposti per l’applicazione dell’art. 26, comma 2, del d.P.R. n. 633/72 per essere intercorso, ai sensi del comma 3 del medesimo articolo, oltre un anno tra l’operazione imponibile effettuata il 29 settembre 2006
(con l’emissione della fattura n. 3/2006 per l’importo di euro 3.150.000 più Iva, pari a euro 630.000,00, versato – in relazione ad un contratto preliminare di compravendita immobiliare, al prezzo di euro 3.450.000,00, stipulato il 14 novembre 2005 – da RAGIONE_SOCIALE, in qualità di promissario acquirente, in favore di RAGIONE_SOCIALE, in qualità di promittente alienante) e il sopravvenuto accordo di risoluzione consensuale tra le parti intercorso il 20 maggio 2010 ; 2) era infondata l’eccezione di violazione del principio di doppia imposizione in quanto, dalla lettura della risoluzione consensuale, e dalle innumerevoli clausole previste per la risoluzione RAGIONE_SOCIALE problematiche insorte tra le stesse parti e con altri soggetti giuridici, si evinceva la diversità del presupposto impositivo; 3) era legittima la ripresa a tassazione RAGIONE_SOCIALE sopravvenienze passive riconnesse a ‘ fatture da emettere ‘ relative al 2004 e al 2007, non più emesse dopo la contabilizzazione dei ricavi nelle rispettive annualità con storno da parte della società dei ricavi considerandoli perdite su crediti; al riguardo, ad avviso del giudice di appello, difettavano i presupposti previsti dall’art. 101, comma 5, del TUIR per la deducibilità RAGIONE_SOCIALE perdite su crediti non risultando le stesse da elementi certi e precisi e non essendo stato documentalmente provato l’assoggettamento del debitore (nella specie , l ‘assunta destinataria RAGIONE_SOCIALE fatture RAGIONE_SOCIALE) ad alcuna procedura concorsuale.
3.Avverso la suddetta sentenza RAGIONE_SOCIALE, in RAGIONE_SOCIALE, propone ricorso per cassazione affidato a due motivi.

6.Resiste con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE.

MOTIVI DELLA DECISIONE

1.Con il primo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., ‘la violazione dell’art. 26, commi 2 e 3 del d.P.R. n. 633/72, error in procedendo per travisamento del fatto presupposto e motivazione illogica’ per avere la CTR confermato la legittimità della ripresa a tassazione dell’Iva ritenuta indebitamente detratta da RAGIONE_SOCIALE, in relazione alla nota di accredito n. 1/2010, per difetto del presupposto temporale infrannuale dall’effettuazione dell’operazione imponibile con l’emi ssione della fattura n. 3/2006dell’accordo di risoluzione consensuale del preliminare di compravendita, sebbene, nella
specie, l’accordo di mutuo dissenso del 20.5.2010 fosse avvenuto per effetto dell ‘ impossibilità sopraggiunta ad adempiere da parte di RAGIONE_SOCIALE, quale promittente venditore, a causa della mancata conclusione dell’iter amministrativo per la trasformazione urbanistica del terreno oggetto del preliminare a seguito del decreto ‘Salvacoste’ della Regione Sardegna. La ricorrente denuncia, altresì, la illogicità della motivazione atteso che, da un lato, la CTR avrebbe ritenuto applicabile l’art. 26, comma 3, cit. stante l ‘accordo di mutuo dissenso e, dall’altro, avrebbe escluso la violazione del principio di diritto comunitario della doppia imposizione, stante la asserita totale diversità del presupposto impositivo avuto riguardo al l’accordo di risoluzione contenente ‘ innumerevoli clausole intervenute tra le parti al fine della risoluzione di problematiche insorte tra le stesse e con altri soggetti giuridici ‘ , il che avrebbe implicato trattarsi di una nuova convenzione e non di un ‘mutuo dissenso’.
2.Il motivo nella parte in cui denuncia la violazione di legge, in disparte l’improprio riferimento anche ad ‘ un error in procedendo per travisamento del fatto presupposto’, è infondato.

3.La norma invocata attribuisce al cedente (nella specie RAGIONE_SOCIALE ) di portare in detrazione l’imposta – previa registrazione -in ogni caso in cui “un’operazione per la quale sia stata emessa fattura……viene meno in tutto od in parte, o se ne riduce l’ammontare imponibile, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili, o per mancato pagamento…'” (comma 2). Qualora tali eventi si verifichino “in dipendenza di sopravvenuto accordo tra le parti la neutralità fiscale può essere fatta valere esclusivamente entro l’anno dalla operazione imponibile (comma 3). Orbene gli elementi normativi della fattispecie possono quindi individuarsi: a) nella realizzazione di un’operazione imponibile, per la quale sia stata emessa fattura, che sia vera e reale e non già inesistente come deve argomentarsi dalla disposizione di chiusura del che individua il presupposto impositivo, in caso di operazione inesistente, e dunque in assenza di un fatto imponibile definito nel suo effettivo contenuto economico , nel mero elemento cartolare della fattura (cfr. Corte cass. 5^ sez. 10.6.2005 n. ; Sez. 5, Sentenza n. 11396
del 2015);b) nella realizzazione di una causa di scioglimento del contratto, non occorrendo uno specifico accertamento negoziale o giudiziale dell’intervenuta risoluzione, ne’ richiedendosi che lo scioglimento sia giustificato da vizi genetici o funzionali della causa del contratto; la sussistenza, quindi, di un titolo idoneo a realizzare gli effetti solutori del precedente contratto, con la precisazione che l’accordo solutorio di un contratto per il quale sia richiesta la forma scritta ” ad substantiam ” è oggetto alla stessa forma prevista per la sua conclusione; c) nell’identità RAGIONE_SOCIALE parti dell’accordo risolutorio e del negozio oggetto di risoluzione consensuale; d) il regolare adempimento degli obblighi di registrazione previsti dal ed e) nel lasso temporale infrannuale, entro il quale deve verificarsi la vicenda risolutiva, qualora essa trovi titolo in un accordo di mutuo dissenso, come affermato da Cass. sent. n. /2011. Come si evince dal tenore della norma le ragioni per cui si determina il venire meno di una operazione possono essere molteplici, tanto che l’elenco appare solo indicativo: dal tenore della norma è evidente che ciò che assume rilevo non è tanto la modalità con cui si manifesta la causa di variazione dell’imponibile IVA, quanto piuttosto che della variazione e della causa si effettui la registrazione ai sensi del , 24 e 25. Pertanto la prova della corrispondenza RAGIONE_SOCIALE operazioni può legittimamente essere fornita soltanto attraverso l’indicazione di quei dati che risultino idonei a collegare le due operazioni – essendo lo scopo perseguito dalla legge quello di impedire pericolose forme di elusione degli obblighi del contribuente, ed essendo tale scopo perseguibile attraverso il principio di immodificabilità, sia unilaterale, sia concordata tra le parti, RAGIONE_SOCIALE registrazioni obbligatorie, fatto salvo il caso di successive variazioni dell’imponibile o dell’imposta, ex art. 26 citato – mercè dimostrazione, da parte del contribuente, dell’identità tra l’oggetto della fattura e della registrazione originarie, da un canto, e l’oggetto della registrazione della variazione, dall’altro, in modo da palesare inequivocabilmente la corrispondenza tra i due atti contabili (Cass. sent. n. /2001). Qualora tale corrispondenza non emerga, del tutto o con indiscutibile evidenza, dal contenuto della fattura e della registrazione originaria e dalla registrazione in variazione, si deve ritenere
che il contribuente possa ricorrere anche ad altre forme di prova, ma sempre nel rispetto dei principi in tema di prova (Cass n. 8535 del 2014).

4.In particolare, il , prevedendo espressamente l’accordo RAGIONE_SOCIALE parti quale negozio risolutorio idoneo a determinare il venir meno della “operazione imponibile”, prescinde del tutto da eventuali vizi genetici o funzionali della causa del contratto che le stesse intendono risolvere. Infatti, la figura del mutuo dissenso (o mutuo consenso o risoluzione convenzionale o accordo risolutorio: cfr. e ) costituisce espressione della autonomia negoziale dei privati che sono libere di regolare gli effetti prodotti da un precedente negozio a prescindere dalla esistenza di eventuali fatti o circostanze sopravvenute impeditivi o modificativi della attuazione dell’originario regolamento di interessi: come infatti ribadito dalle pronunce di questa Corte la risoluzione del contratto per mutuo dissenso costituisce un caso di ritrattazione bilaterale del contratto con la conclusione di un nuovo negozio uguale e contrario a quello da risolvere” (Cass. 3^ sez. 10.3.1966 n. ; id. 2^ sez. 30.8.2005 n. ; id. 3^ sez. 10.7.2008 n. ; Cass. /2011). In particolare, questa Corte ha precisato che ‘ in tema di Iva, secondo la disciplina di cui all’art. 26 del d.P.R. n. 633 del 1972, nel testo applicabile “ratione temporis”, le note di variazione in diminuzione sono emesse facoltativamente dal cedente o dal prestatore di servizi entro termini differenziati a seconda della causa che ne giustifica l’emissione, non essendo previsto alcun limite temporale per le cause di sopravvenuta inesigibilità del credito indicate nel comma 2; limite che, al contrario, è da individuarsi in un anno dall’operazione imponibile nel caso in cui la sopravvenuta inesigibilità è frutto di un accordo tra le parti ‘ ( Sez. 5 – , Ordinanza n. del 09/12/2021 ).
5.Nella specie, la CTR si è attenuta ai suddetti principi, avendo ritenuto inapplicabile la disposizione di cui al comma 2 dell’art. 26 cit. attesa la conclusione – tra le medesime parti del contratto preliminare di vendita immobiliare dell’accordo di risoluzione consensuale (in data 20 maggio 2010) dopo il decorso un anno dall’effettuazione dell’operazione imponibile (emissione in data 29 settembre 2006 della fattura n. 3/2006 relativa all’importo di euro

3.150.000,00, con Iva pari a euro 630.000,00, versato da RAGIONE_SOCIALE in qualità di promissario acquirente in favore di RAGIONE_SOCIALE in qualità di promittente alienante) con conseguente legittimità del recupero da parte dell’Amministrazione dell’Iva, esposta nella nota di accredito n. 1/2010, indebitamente detratta dalla cedente (RAGIONE_SOCIALE). Ciò correttamente prescindendo dalla esistenza di eventuali fatti o circostanze sopravvenute impeditivi o modificativi della attuazione dell’originario regolamento di interessi (come quelli dedotti dalla ricorrente in merito alla sopravvenuta impossibilità ad adempiere da parte di RAGIONE_SOCIALE, quale promittente venditore, a causa della mancata conclusione dell’iter amministrativo per la trasformazione urbanistica del terreno oggetto del preliminare, a seguito del decreto ‘Salvacoste’ della Regione Sardegna).
6.Inammissibile è poi il profilo del motivo con cui la ricorrente denuncia, peraltro, indebitamente in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., anche l’assunta illogicità della motivazione della sentenza impugnata. Al riguardo, in disparte l’inammissibilità della censura dell’illogicità della motivazione in virtù della nuova formulazione dell’art. 360 n.5 cpc, come modificato dal decreto-legge 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, conv. dalla legge 7 agosto 2012, n. 134, applicabile ratione temporis nella specie, per essere stata la sentenza di appello depositata in data 13.3.2017, la doglianza non coglie il decisum avendo il giudice di appello, da un lato, escluso l’applicabilità nella specie, dell’art. 26, comma 2, del d.P.R. n. 633/72 difettando il presupposto temporale infrannuale dall’effettuazione dell’operazione imponibile dell’accordo di mutuo dissenso del preliminare di compravendita e, dall’altro, ritenuto infondat a l’eccezione relativa alla supposta violazione del principio di doppia imposizione in quanto ‘ una semplice lettura della risoluzione consensuale avvenuta tra le parti in data 20 maggio 2010 e RAGIONE_SOCIALE innumerevoli clausole e disposizioni intervenute fra le parti al fine di risolvere le problematiche insorte fra le stesse e con altri soggetti giuridici fa, ictu oculi, comprendere la pressoché totale diversità del presupposto impositivo ‘; il che non significa che la nota di accredito abbia un presupposto diverso dal mutuo dissenso potendo l’effetto risolutorio del primo contratto non essere escluso dall’inserimento dell’accordo di mutuo dissenso nell’ambito di una
più complessa composizione transattiva a definizione dei rapporti pendenti tra le parti. Peraltro, va precisato che non sussistendo nella specie, i presupposti per fare valere la neutralità fiscale, in mancanza del presupposto temporale infrannuale dell’accordo di mutuo dissenso di cui all’art.26, comma 3, cit., non assume alcun rilevo il fat to che l’imposta di euro 630.000,00 esposta nella nota di credito e ripresa a tassazione con l’avviso di accertamento in questione in quanto indebitamente detratta fosse stata già versata all’Erario dalla società contribuente in relazione alla fattura n. 3/2006.
7 . Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione dell’art. 101, comma 5, del TUIR per avere la CTR accolto l’appello incidentale ritenendo che difettassero i presupposti per la deducibilità RAGIONE_SOCIALE perdite s u crediti di cui al comma 5 dell’art. 101 , sebbene alla data della notifica dell’avviso di accertamento in questione, la società debitrice (RAGIONE_SOCIALE) fosse già estinta nel 2013, previa messa in RAGIONE_SOCIALE nel 2011 e, comunque, nel 2010, fosse in estrema difficoltà a causa del blocco RAGIONE_SOCIALE costruzioni in Sardegna per effetto del decreto Salvacoste.
8.Il motivo è infondato.

9.Con riferimento alle perdite su crediti, ai sensi dell’ art. 101, comma 5, d.P.R. n. 917/1986 (nel quale sono confluite le disposizioni già contenute nell’art. 66, comma 3, d.P.R. n. 917/1986, secondo cui le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi, e in ogni caso se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali , e nell’art. 11 d.P.R. 4 febbraio 1988, n. 42, per il quale, ai fini della deducibilità RAGIONE_SOCIALE perdite su crediti, il debitore si considera assoggettato a procedure concorsuali dalla data della sentenza dichiarativa del fallimento) i prescritti requisiti di certezza dell ‘ an e del quantum della componente negativa del reddito d’impresa si verificano al momento dell’apertura di una procedura concorsuale in capo al debitore del contribuente (Cass., se.5., n. 8587 del 2020).
10.L’art. 101, comma 5, dispone (tra l’altro) che le perdite su crediti sono deducibili dal reddito d’impresa se risultano da «elementi certi e precisi», la cui esistenza, di regola, deve essere provata dall’impresa che le ha subite. Tuttavia,

in alcuni casi specifici, ove il debitore sia assoggettato a procedura concorsuale (nella specie: ne sia stato dichiarato il fallimento), l’irrecuperabilità del credito è presunta ex lege, con decorrenza (così testualmente prevede il secondo periodo del comma 5) «dalla data della sentenza dichiarativa di fallimento» ( z. 5, Ordinanza n. del 2021).

11.La consueta giurisprudenza della sezione tributaria della Corte afferma come la normativa richiamata non ammetta la possibilità di imputare le perdite su crediti ad una diversa annualità d’imposta, successiva a quella nella quale è stato dichiarato il fallimento del debitore del contribuente. Nel caso di assoggettamento del debitore a procedure concorsuali, infatti, la perdita andrà imputata di regola al periodo d’imposta di apertura RAGIONE_SOCIALE procedure, come espressamente previsto dal secondo periodo dell’art. 101, co. 5 del TUIR. Detta interpretazione appare conforme all’orientamento, in materia di inderogabilità del criterio oggettivo di competenza ai fini della deduzione dì componenti negative del reddito, già espresso da questa Corte, secondo il cui se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali, l’anno di competenza per operare la deduzione deve coincidere con quello in cui si acquista certezza che il credito non può più essere soddisfatto, perché in quel momento si materializzano gli elementi “certi e precisi” della sua irrecuperabilità. Diversamente opinando si rimetterebbe all’arbitrio del contribuente la scelta del periodo d’imposta più vantaggioso per operare la deduzione, snaturando la regola espressa dal principio di competenza, che rappresenta invece criterio inderogabile ed oggettivo per determinare il reddito d’impresa (cfr. Cass. 21 aprile 2011, n. 9218; Cass, 23 dicembre 2014, n. 27296 e da ultimo Cass. 15 gennaio 2019, n. 775; Cass. n. 8587 del 2020).
12.Secondo altro orientamento invece si è affermato che «In materia di perdite su crediti, ove il debitore sia assoggettato a procedure concorsuali (per esempio, ove ne sia stato dichiarato il fallimento), la deduzione della perdita su crediti è ammessa, ai sensi dell’art. 101, comma 5, t.u.i.r. -da interpretare alla luce del successivo comma 5-bis, introdotto dall’art. 13, comma 1, lett. d), d.lgs. 14 settembre 2015, n. 147 (c.d. Decreto internazionalizzazione) -e del comma 3, dell’art. 13, cit., in tema di svalutazione contabile dei crediti, anche con
riferimento agli esercizi anteriori al 2015, nel periodo di imputazione a bilancio, entro la “finestra temporale” che va dalla data della sentenza dichiarativa di fallimento al periodo d’imposta in cui, secondo la corretta applicazione dei principi contabili, si deve procedere alla cancellazione del credito dal bilancio.» (Cass. sez. 5, n. 15218 del 2021).

13.Nella sentenza impugnata la CTR si è attenuta ai suddetti principi avendo correttamente escluso la deducibilità, nel 2010, RAGIONE_SOCIALE perdite su crediti da parte della società contribuente difettando nella speciesulla base di un apprezzamento di merito non sindacabile in sede di legittimità – i requisiti di ‘certezza’, per non essere state le fatture dall e quali sarebbero sorti i crediti in capo a RAGIONE_SOCIALE, dopo essere state contabilizzate nel conto ‘ clienti c/fatture da emettere’ negli anni 2004 e 2007, concretamente emesse; di ‘precisione’ posto che dal conto ‘clienti c/fatture da emettere’ non emergeva chi dovesse essere il destinatario di tali fatture; infine, ad avviso del giudice di appello, difettava anche il terzo requisito dell’assoggettamento del debitore (RAGIONE_SOCIALE) a procedure concorsuali, non essendo stato dalla società contribuente fornita alcuna documentazione al riguardo (‘ A fronte di tali dichiarazioni tuttavia la società contribuente non ha prodotto alcuna documentazione e comunque, dalle stesse notizie riportate la RAGIONE_SOCIALE non sarebbe stata assoggettata ad alcuna procedura concorsuale ma semplicemente sarebbe stata posta in RAGIONE_SOCIALE ‘, pag. 8 della se ntenza impugnata).
14.In conclusione, il ricorso va rigettato.

15.Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo.

P.Q. M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità che si liquidano in euro 14.000,00 per compensi oltre spese prenotate a debito.

Dà atto, ai sensi dell’art.13 comma 1 quater D.P.R. n.115/2002, della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente

dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello, ove dovuto, per il ricorso a norma del comma 1-bis AVV_NOTAIO stesso articolo 13.

Il Consigliere est.

NOME COGNOME Il Presidente

NOME COGNOME Nocera NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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