Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 31566 Anno 2025
Civile Ord. Sez. 5 Num. 31566 Anno 2025
Presidente: COGNOME NOME
Relatore: COGNOME RAGIONE_SOCIALE
Data pubblicazione: 03/12/2025
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 22676/2019 R.G. proposto da:
RAGIONE_SOCIALE, in persona del procuratore speciale COGNOME NOME, rappresentata e difesaa dall’avvocato NOME COGNOME unitamente all’avvocato NOME COGNOME
-ricorrente-
contro
RAGIONE_SOCIALE, rappresentato e difeso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO
-controricorrente-
avverso SENTENZA di COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE POTENZA n. 242/2019 depositata il 10/05/2019.
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25/11/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.
FATTI DI CAUSA
1.La società RAGIONE_SOCIALE presentava, in data 9 giugno 2016, Docfa con il quale eliminava dal computo del capitale fondiario dell’impianto
eolico la sola navicella e il rotore dell’aereo generatore, riproponendo per il resto i valori già accertati dalla medesima RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE con l’avviso di accertamento NUMERO_DOCUMENTO del 2014, proponendo la rendita catastale di euro 2.472,00 e confermando i valori attribuiti agli altri copri dell’impianto con il predetto avviso di accertamento.
L’amministrazione finanziaria rettificava il documento Docfa proponendo la rendita catastale di euro 4.390,00 con avviso che veniva impugnato dalla contribuente, sul rilievo che erroneamente era stata inclusa nella dichiarazione Docfa anche la torre eolica in violazione dell’art. 1, comma 21 della legge 28 dicembre 2015, n. 208.
La Commissione tributaria provinciale di Potenza accoglieva parzialmente il ricorso rilevando che la torre non poteva essere inclusa nella valorizzazione della rendita catastale; che, tuttavia, non si poteva accogliere la domanda della società che chiedeva l’attribuzione di una rendita catastale inferiore rispetto a quella erroneamente proposta, in quanto la dichiarazione di rettifica doveva essere previamente presentata in via amministrativa all’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, concludendo con l’affermare che le valutazioni effettuate dall’ufficio in relazione agli elementi ulteriori da esso considerati nell’accertamento, quali il terreno, la cabina e la fondazione, erano infondate, per cui doveva confermarsi la rendita dichiarata dalla società pari a euro 2.472,00 proposta con il Docfa. La società RAGIONE_SOCIALE proponeva appello per violazione dell’art. 1, comma 21, della legge n. 208/2015, sostenendo come la sentenza di primo grado fosse contraria alla consolidata giurisprudenza di legittimità che riteneva sempre modificabile la rendita catastale proposta con il Docfa, trattandosi di dichiarazione di scienza; in via gradata la società chiedeva di determinarsi una rendita inferiore, pari ad euro 2.164,10, rispetto a quella proposta con la menzionata dichiarazione.
L’RAGIONE_SOCIALE proponeva appello incidentale, deducendo l’illegittima esclusione della torre dal calcolo della rendita catastale.
Avverso la sentenza d’appello n. 242/2019, la contribuente propone sedici motivi di ricorso per Cassazione.
Replica l’amministrazione finanziaria con contro ricorso.
MOTIVI DI DIRITTO
1.Il primo motivo di ricorso deduce l’inammissibilità dell’appello incidentale proposto dall’RAGIONE_SOCIALE, per violazione dell’art. 53, primo comma, d.lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., in quanto, avendo il giudice di prime cure accolto parzialmente il ricorso della società, confermando la rendita catastale proposta con il Docfa, ma, respingendo la rettifica della dichiarazione in relazione all’esclusione della torre dell’aero generatore, l’appello incidentale dell’RAGIONE_SOCIALE incentrato esclusivamente sulla questione della inclusione della predetta torre ai fini della determinazione della rendita catastale, si rivelava inammissibile per difetto di interesse, ai sensi dell’art. 100 c.p.c..
La censura è priva di pregio.
3.L’amministrazione ha riproposto con l’appello incidentale le difese svolte in primo grado, sostenendo che .
Aggiungeva che l’art. 28, comma 2 del citato Regolamento, stabilisce che quando non risulti possibile la determinazione del valore venale dell’immobile oggetto di accertamento dall’analisi del mercato RAGIONE_SOCIALE compravendite, esso (valore venale) venga determinato “con riguardo al costo di ricostruzione, applicando su questo un adeguato coefficiente di
riduzione in rapporto allo stato attuale RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari”. L’approccio di costo consente di determinare la rendita catastale dell’unità immobiliare con procedimento indiretto tramite la quantificazione del valore venale con riferimento al costo di ricostruzione deprezzato (nel caso in esame, poiché l’immobile è stato costruito successivamente all’epoca censuaria 19881989, si considera il valore a nuovo non dovendo applicare riduzioni per vetustà).
Dunque, proprio dal motivo di gravame proposto dall’amministrazione e dalla statuizione della Commissione di primo grado si evince l’interesse ex art. 100 c.p.c. dell’amministrazione all’impugnazione incidentale della sentenza, la quale aveva confermato la rendita proposta dalla società, obliterando le difese svolte dall’ente finanziario.
4.Il secondo motivo di ricorso, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, c. p.c. e dell’art. 112 c.p.c., censura la pronuncia del giudice d’appello su un motivo non devolutogli. Si deduce che la Corte distrettuale abbia motivato sull’adeguatezza contenutistica dell’avviso di accertamento, ancorché alcuna censura fosse stata proposta a tal proposito dalla società.
La censura in esame è inammissibile, per difetto di interesse del ricorrente.
Indubbiamente, non risulta dall’appello principale -atto allegato dall’RAGIONE_SOCIALE al controricorso un motivo di censura con riferimento all’adeguatezza motivazionale dell’avviso impugnato. Il potere -dovere del giudice di inquadrare nell’esatta disciplina giuridica i fatti e gli atti che formano oggetto della contestazione incontra il limite del rispetto del petitum e della causa petendi, sostanziandosi nel divieto di introduzione di nuovi elementi di fatto nel tema controverso, sicché il vizio di ultra o extra petizione ricorre quando il giudice di merito, alterando gli elementi obiettivi dell’azione (petitum o causa petendi), emetta un provvedimento diverso da quello richiesto (petitum immediato), oppure attribuisca o
neghi un bene della vita diverso da quello conteso (petitum mediato), così pronunciando oltre i limiti RAGIONE_SOCIALE pretese o RAGIONE_SOCIALE eccezioni fatte valere dai contraddittori (Cass. n. 644/2025). Tuttavia, nella concreta fattispecie, il giudicante, riconoscendo la congruità motivazionale dell’avviso di accertamento, non censurato dalla contribuente, non ha attribuito un bene diverso da quello conteso, ma, pur pronunciando una statuizione ulteriore rispetto a quella richiesta, non ha inciso, in quanto ultronea, sulle questioni centrali sottoposte alla sua attenzione: il vizio di ultrapetizione è ravvisabile unicamente nel caso in cui il giudice attribuisca alla parte un bene non richiesto o maggiore di quello richiesto.
Il terzo mezzo di ricorso, proposto sempre ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c. denuncia la violazione dell’art. 112 c.p.c. per extra petizione, avendo il giudice d’appello affrontato la questione della quantificazione della rendita catastale relativamente agli ulteriori corpi che compongono l’impianto, la quale non era stata devoluta dall’amministrazione al giudice adito. In altri termini, la Corte regionale non si sarebbe avveduta che la ricorrente era risultata vittoriosa in primo grado con riferimento all’accertamento della rendita proposta e quindi in relazione al criterio di stima del valore fondiario sul quale l’amministrazione finanziaria non aveva proposto impugnazione incidentale.
Anche detto motivo deve essere disatteso, atteso che i primi giudici avevano ritenuto erroneamente stimati gli ulteriori corpi dell’impianto eolico (cabina, terreno e fondazione), questione che pertanto era stata sottoposta al suo esame, e riproposta al giudice d’appello dall’RAGIONE_SOCIALE.
8.Il quarto strumento di ricorso, così come l’undicesimo ed il dodicesimo motivo di ricorso denunciano la violazione dell’art.1, comma 21, legge 208/2015, nonché dell’art. 2, commi 1 e 3, d.m. 2871998, in relazione all’art. 360, primo comma, n.3, c.p.c., lamentando che il giudice
regionale abbia erroneamente affermato che la torre, per le caratteristiche di solidità, stabilità, consistenza volumetrica e ancoraggio al suolo debba essere valutata come una qualunque costruzione e come tale idonea ad incidere nella stima diretta finalizzata alla determinazione della rendita catastale dell’impianto eolico, trascurando di verificare, se la torre fosse, ai sensi della normativa rubricata, funzionale allo specifico processo produttivo. Si assume che ai sensi dell’art. 2 del decreto ministeriale 28 del 1998 e dell’art. 1 citato, affinché le torri concorrano alla determinazione della rendita catastale è necessario che esse siano caratterizzate da una utilità trasversale e indipendente dal processo produttivo svolto all’interno dell’unità immobiliare: la torre dell’aereogeneratore non può in alcun modo essere impiegata in altro processo produttivo che non sia la produzione di energia elettrica essendo essa chiusa al suo interno e inaccessibile dall’esterno, svolgendo la funzione di mero sostegno ed elevazione in quota della navicella e del rotatore.
La norma rubricata prevede infatti che a decorrere dal primo gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale è effettuata tramite stima diretta tenendo conto del suolo e RAGIONE_SOCIALE costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l’utilità nei limiti dell’ordinario apprezzamento: il legislatore ha specificato che il valore venale va individuato esclusivamente utilizzando il valore del suolo il valore RAGIONE_SOCIALE costruzioni e il valore degli elementi ad essi strutturalmente connessi, esclusi macchinari congegni attrezzature ed altri impianti funzionali allo specifico processo produttivo.
8.I motivi, da esaminarsi congiuntamente, involgendo questioni intimamente connesse, sono fondati, assorbito l’ottavo motivo che denuncia l’omesso esame di fatti decisivi per il giudizio ai sensi dell’art. 360 primo comma, n. 5, c.p.c. concernenti i pareri pro veritate di tre
accademici allegati dalla società al fine di dimostrare l’esclusione della funzione impiantistica della torre, il cui scopo fondamentale è quello di sostenere l’aereogeneratore.
9.E’ ormai orientamento consolidato di questa Corte, che, ai fini del calcolo della rendita catastale dell’impianto eolico, ai sensi dell’art. 1, comma 21, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, la torre eolica, benché stabilmente infissa al suolo, è esente dal carico impositivo, poiché, per sua natura, oltre a sostenere il rotore e la navicella, svolge anche una funzione di contrasto della forza impressa dal vento sulle pale, integrando una componente essenziale ed attiva della macchina per la produzione di energia elettrica (tra le tante: Cass., Sez. 6^-5, 20 settembre 2020, nn. 20726, 20727 e 20728; Cass., Sez. 6^-5, 5 ottobre 2020, nn. 21286, 21287 e 21288; Cass., Sez. 6^-5, 20 gennaio 2021, n. 1010; C Cass., Sez. Trib., 23 novembre 2022, n. 34570; Cass., Sez. Trib., 6 marzo 2023, n. 6685; Cass., Sez. Trib., 15 luglio 2024, n. 19457; Cass., Sez. Trib., 27 febbraio 2025, nn. 5224, 5226, 5228, 5230, 5231, 5233 e 5235). Tale conclusione è conforme alla ratio sottesa alla disciplina introdotta dall’art. 1, comma 21, l. 208/2015 che sancisce l’irrilevanza catastale di tutta la componente impiantistica che, in quanto tale, risulta inidonea ad apportare al fabbricato a cui accede – al di fuori dello specifico processo produttivo ivi svolto – un’effettiva (residua) utilità produttiva/reddituale. E’, quindi, ben possibile che un elemento strutturalmente connesso al suolo o alla costruzione che ne accresce la qualità o l’utilità debba essere espunto dalla valutazione catastale in ragione della sua specifica funzionalità rispetto al processo produttivo. Si è affermato, poi, che la torre di sostegno costituisce parte inscindibile dell’unicum impiantistico dell’aerogeneratore (rotore-navicella-torre) e rappresenta un elemento funzionale essenziale dell’impianto eolico, il quale, in mancanza della torre, non può attuare la funzione per cui è concepito; né il Collegio d’appello ha esaminato la circostanza che la torre di sostegno – che
costituisce parte inscindibile dell’unicum impiantistico – non è dotata in alcun modo di autonomia funzionale, né di alcuna possibilità di utilizzo in processi produttivi differenti, limitandosi ad interpretare la normativa n. 208/2015 nel senso che essa escluderebbe gli impianti ma non le costruzioni, trascurando di considerare che ciò che rileva ai fini della irrilevanza catastale è la natura strumentale e funzionale al processo produttivo, per cui la torre avulsa all’impianto generatore non è suscettibile di alcuna utilizzazione con le conseguenze che il suo valore va espunto dal calcolo della rendita.
9.Con la quinta censura, proposta ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c. si eccepisce il giudicato interno, avendo la sentenza di primo grado affermato che la cosiddetta torre è parte inscindibile di un unico macchinario funzionale ad uno specifico processo produttivo, affermazione che non risulta impugnata dall’amministrazione finanziaria.
10. Il motivo è privo di pregio.
Con l’appello principale, l’ente ricorrente ha censurato la sentenza di prima grado insistendo sulla emendabilità della dichiarazione NUMERO_DOCUMENTO anche in corso di giudizio, al fine di escludere la torre eolica dalla valorizzazione della rendita che, al contrario, l’amministrazione ha insistito per includere nella rendita catastale rettificata, il che osta alla formazione del predicato giudicato interno.
11.Il sesto motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c. denuncia la violazione dell’art. 36, secondo comma, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992, criticando la sentenza d’appello per motivazione apparente avendo il decidente trascurato di affrontare la questione principale relativa alla appartenenza della torre alla funzionalità dell’aerogeneratore, essendosi limitato a valutare l’ancoraggio del macchinario al suolo.
12. Il settimo motivo di ricorso denuncia la motivazione irrimediabilmente contraddittoria della sentenza d’appello per aver ritenuto la torre una
costruzione rilevante ai fini della valorizzazione della rendita, escludendo tuttavia la navicella e il rotore dal computo della stessa in quanto macchinari funzionali a uno specifico processo produttivo, il che avrebbe dovuto indurre la Corte ad una conclusione opposta con riferimento alla torre anch’essa parte integrante di un aerogeneratore.
Le ultime doglianze devono essere disattese.
14. Sulla questione della motivazione apparente, occorre richiamare il consolidato principio di legittimità, secondo cui il vizio di motivazione apparente della sentenza, denunziabile in sede di legittimità, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., ricorre quando essa, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche, congetture (Cass., Sez. U, n. 22232/2016, Rv. 641526 -01; Sez. 6 – 5, n. 13977/2019, Rv. 654145 -01; Sez. 6 – 1, n. 6758/2022, Rv. 664061 -01; di recente nello stesso senso Sez. 5, n. 27551/2024, Rv. 672731 – 01). La motivazione del provvedimento impugnato con ricorso per cassazione, inoltre, deve ritenersi apparente quando, pur se graficamente esistente, non consenta alcun controllo sull’esattezza e la logicità del ragionamento decisorio, così da non attingere la soglia del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111, sesto comma, Cost., ipotesi che si verifica quando il giudice di merito ometta di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento, ovvero li indichi senza un’effettiva disamina logico -giuridica che lasci trasparire il percorso argomentativo seguito (Cass., Sez. U, n. 8053/2014, Rv. 629830 -01, Sez. U, n. 22232/2016, Rv. 641526 -01, Sez. 6 – 5, n. 9105/2017, Rv. 643793 -01, Sez. L, n. 3819/2020, Rv. 656925 -02, Sez. 1, n. 13248/2020, Rv. 658088 -01, Cass., Sez. 5, n. 9627/2021;
Cass., Sez. 6-5, 24 febbraio 2022, n. 6184; Cass., Sez. 5, n. 10354/2023; Sez. 5, n. 5882/2025).
Nel caso di specie, invece, non può parlarsi di motivazione apparente o contraddittoria, in quanto, come riportato nella parte in fatto, la sentenza ha indicato gli elementi su cui ha fondato il proprio convincimento e la semplice non condivisione di essi da parte della ricorrente non determina la nullità o l’apparenza ovvero la contraddittorietà della motivazione. In particolare, ha dato conto, con argomentazioni, sia pure erronee, RAGIONE_SOCIALE ragioni per le quali, sulla scorta degli elementi di prova offerti dalle parti la torre di sostegno doveva considerarsi inclusa nella valorizzazione della rendita catastale e non rappresentava un elemento funzionale essenziale dell’impianto eolico. Si deve concludere, quindi, per l’infondatezza della doglianza, perché la motivazione, sia pure erronea, esiste ed è logica ed esauriente.
15. Il nono motivo di ricorso denuncia l’omessa pronuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., sulla doglianza relativa alla statuizione di primo grado che aveva ritenuto non emendabile il Docfa nel corso del giudizio. Si argomenta che, tenuto conto del carattere di impugnazione-merito del contenzioso, il processo tributario non è diretto alla sola eliminazione giuridica dell’atto impugnato, bensì anche alla pronuncia di una decisione di merito sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente sia dell’accertamento dell’ufficio: l’impugnazione davanti al giudice tributario gli attribuisce non solo la cognizione orientata all’eliminazione dell’atto ma anche la cognizione del rapporto tributario, poiché l’impugnazione stessa è diretta alla decisione di merito sostitutiva dell’accertamento dell’amministrazione finanziaria, implicando per il giudice adito il potere dovere di quantificare la pretesa tributaria entro i limiti posti dalle domande di parte.
Pertanto il giudice adito avrebbe dovuto effettuare una decisione di merito sostitutiva sia della dichiarazione del contribuente che dell’accertamento dell’ufficio.
16.Il decimo motivo rubricato come omessa motivazione su specifica questione, in violazione dell’art. 360, primo comma, c.p.c., censura la sentenza d’appello nella parte in cui, nel caso si dovesse ritenere che la Corte abbia implicitamente rigettato il motivo relativo alla rettifica della dichiarazione, ha omesso di motivare le ragioni per le quali non ha ritenuto ammissibile emendare l’errore commesso dalla contribuente con l’originaria dichiarazione.
Le ultime due doglianze possono essere esaminate congiuntamente.
17.1.Esse risultano inammissibili, per carenza di interesse della società.
La Commissione regionale si è pronunciata implicitamente in modo affermativo – e non di rigetto – in merito alla emendabilità del Docfa, tant’è che ha valutato le caratteristiche tecniche della torre al fine di stabilirne l’inclusione o meno nella rendita catastale, concludendo per l’esclusione di essa dalle componenti impiantistiche che caratterizzano una installazione eolica, non ravvisandovi gli elementi funzionali e strutturali essenziali al funzionamento dell’impianto, alla luce RAGIONE_SOCIALE caratteristiche di solidità e ancoraggio al suolo. Valutazione che la Corte ha svolto sul presupposto implicito della rettificabilità della dichiarazione catastale anche in corso di giudizio.
18. Il tredicesimo motivo -proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c. – deduce l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, consistente nella circostanza che per il medesimo impianto e con riferimento al biennio censuario 19881989, l’amministrazione aveva accertato valori del tutto difformi da quelli indicati con l’avviso di accertamento impugnato.
Il motivo non ha pregio.
L’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., riformulato dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, introduce nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, ossia ad un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico -naturalistico, la cui esistenza risulti dalla sentenza o dagli atti processuali che hanno costituito oggetto di discussione tra le parti avente carattere decisivo, nel cui paradigma non è inquadrabile la censura concernente il contenuto di un pregresso avviso di accertamento che non costituisce “fatto storico” ossia ad un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico – naturalistico, non assimilabile in alcun modo a “questioni” o “argomentazioni” (Cass.26/04/2022,n.13024), finalizzate a dimostrare l’incoerenza dell’amministrazione nell’emettere il secondo avviso di accertamento e che, pertanto, risultano irrilevanti.
Sotto altro profilo, la normativa che regola la fattispecie non osta all’esercizio del potere di accertamento da parte dell’RAGIONE_SOCIALE, la quale può tenere in considerazione ogni variazione in grado di incidere sulla consistenza, la destinazione, l’uso ed il valore dell’immobile, il quale può essere oggetto di aggiornamento catastale, a nulla rilevando precedenti accertamenti che risentono RAGIONE_SOCIALE variazioni di mercato e RAGIONE_SOCIALE variazioni normative.
20. In via gradata la contribuente censura, con il quattordicesimo motivo di ricorso, la violazione dell’art. 2697 codice civile in relazione all’art. 360 primo comma n. 3, c.p.c., avendo il decidente ritenuto che l’individuazione nell’avviso di accertamento opposto del criterio applicato per la valorizzazione della rendita esplicasse effetti sul piano probatorio, dimostrando anche la correttezza e la congruità dei singoli valori attribuiti al lotto, al costo di realizzazione a nuovo RAGIONE_SOCIALE strutture e degli impianti fissi, RAGIONE_SOCIALE spese tecniche, degli oneri concessori e finanziari, in relazione ai quali, al contrario, l’amministrazione non ha fornito alcuna prova nel
corso del giudizio di merito, pur su essa gravando l’onere di provare la fondatezza della pretesa fiscale e, in tema di classamento, la congruità della rendita in concreto assegnata all’immobile.
22.Il quindicesimo motivo denuncia la violazione dell’art. 28, primo comma, d.P.R. n. 1142 del 1949 come interpretato dalla Circolare n. 6 del 30 novembre 2012 emessa dall’RAGIONE_SOCIALE, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.; si assume che l’RAGIONE_SOCIALE prima e poi il giudice di appello hanno dato per scontato che non risultasse applicabile il criterio del valore del capitale fondiario previsto dall’art. 28 rubricato e cioè che non fosse possibile determinare il valore venale dell’aereogeneratore con riferimento al periodo censuario di riferimento. Prima di convalidare l’utilizzo del criterio residuale del costo di costruzione, la Corte doveva esplicitare le ragioni per le quali riteneva non applicabile il prioritario criterio del valore venale del capitale fondiario previsto dall’art. 28 citato tanto più che l’anno precedente l’amministrazione finanziaria con l’avviso del 2014 affermava che il valore del suolo ed è da intendersi compreso nei valori unitari dei singoli corpi e i valori unitari applicati alla consistenza dell’immobile tenendo conto della specifica destinazione sono stati desunti dai valori riferibili ad immobili ubicati nella stessa zona aventi analoghe caratteristiche punto in sostanza, si deduce che l’amministrazione aveva applicato per l’opificio il criterio del valore venale tenendo conto degli immobili ubicati nella stessa zona.
23.L’ultimo mezzo di ricorso ripropone la denuncia di cui al precedente motivo, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., riproponendo le medesime doglianze già formulate nel precedente motivo. Si aggiunge che il soggetto costruttore non è la ricorrente la quale ha acquistato chiavi in mano l’aerogeneratore per cui non si può considerare promotore immobiliare, vale a dire colui che costruisce l’immobile per venderli e trarne un profitto legato strettamente a tale vendita. L’RAGIONE_SOCIALE partendo da questa errata premessa ha tratto l’errata conseguenza che non vi sia
un mercato di compravendite immobiliari che consenta di determinare il cosiddetto valore venale.
Gli ultimi tre motivi, da esaminarsi congiuntamente, in quanto osmotici, sono, per quanto di ragione, fondati.
E’ indubbio che la decisione in merito alla completezza motivazionale dell’avviso, sebbene non oggetto di censura, non esime il giudice di merito dal decidere e motivare adeguatamente in ordine alle questioni poste dalle parti relativamente al maggior valore del suolo e RAGIONE_SOCIALE fondazioni, all’entità RAGIONE_SOCIALE spese tecniche, del profitto dell’imprenditore e degli oneri finanziari, nonché in ordine agli altri elementi di fatto che, secondo la normativa vigente in materia catastale, incidono sulla quantificazione della rendita catastale dell’unità immobiliare, nonché sulla correttezza del criterio adottato dall’ente finanziario per rettificare la rendita catastale (in termini: Cass. n. 5452/2025).
25.1. Appare, al riguardo, opportuno sintetizzare la disciplina normativa che regola la materia catastale dei fabbricati classificati in categorie D) come sono gli impianti eolici.
25.2. In caso di classamento di immobili con destinazione speciale – come nel caso in esame, con immobile iscritto in cat. D/1 -, l’attribuzione della rendita catastale -proposta dal proprietario con la cd. procedura DOCFA è determinata, ex art. 10, r.d.l. n. 652 del 1939, conv. in legge n. 1249 del 1939, con stima diretta per ogni singola unità e può avvenire tanto con procedimento diretto, ossia partendo dal reddito lordo ordinariamente ritraibile e detraendo le spese e le eventuali perdite, quanto con procedimento indiretto, ossia attraverso un calcolo fondato sul valore del capitale fondiario, costituito dal valore di mercato dell’immobile ovvero dal costo di ricostruzione, tenendo conto, in tale ultimo caso, del deprezzamento RAGIONE_SOCIALE unità in ragione del loro stato attuale, del livello di obsolescenza e del ciclo di vita tecnico-funzionale (cfr. Cass. n. 7854 del 16/04/2020). Ai sensi del d.P.R. n. 1142 del 1949, artt. 27 e 28, deve
pertanto distinguersi, nell’àmbito del procedimento indiretto di stima, una volta che sia escluso, così come nella fattispecie, il procedimento di stima (cd. diretto) incentrato sul reddito lordo ordinario ritraibile dal canone di locazione, la valutazione del capitale fondiario imperniato sul valore di mercato dell’unità immobiliare (secondo, dunque, il relativo mercato RAGIONE_SOCIALE compravendite; art. 28, c. 1, cit.) da quella che fa riferimento al costo di ricostruzione (art. 28, c. 2, cit.), qui rilevando (anche) «un adeguato coefficiente di riduzione in rapporto allo stato attuale RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari», non applicabile ai cespiti edificati successivamente al biennio (cd. deprezzamento; cfr. Cass., 22 maggio 2019, n. 13778; Cass., 22 gennaio 2018, n. 1476; Cass., 16 gennaio 2018, n. 888).
25.3.Segnatamente, ai sensi dell’art. 28 d.P.R. cit. n. 1142 del 1949, il procedimento cd. indiretto di stima (sugli immobili a destinazione speciale o particolare; cfr. Cass., 22 maggio 2019, n. 13778; Cass., 22 gennaio 2018, n. 1476; Cass., 16 gennaio 2018, n. 888) implica, pertanto, ai fini dell’attribuzione della rendita catastale, come si è cennato, la considerazione del costo di ricostruzione, ricondotto all’epoca censuaria RAGIONE_SOCIALE stime catastali, con applicazione di un «adeguato coefficiente di riduzione in rapporto allo stato attuale RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari», per i cespiti realizzati in epoca antecedente a detto biennio, laddove, come questa Corte ha già rilevato, l’accertamento del perfetto stato di manutenzione degli impianti «costituisce motivata ragione della mancata applicazione di “un adeguato coefficiente di riduzione” che, ai sensi della medesima disposizione, va rapportato “allo stato attuale RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari”» (cfr. Cass., 15 marzo 2019, n. 7377).
25.4.A tale proposito, la circolare emanata dall’RAGIONE_SOCIALE del Territorio il 30 novembre 2012, n. 6/T (in materia di ‘ Determinazione della rendita catastale RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari a destinazione speciale e particolare: profili tecnico-estimativi ‘), elevata a rango normativo dalla legge n. 190/2014, ha precisato (par. 2) che, «con la locuzione ‘stima diretta’ si
intende la stima effettuata in maniera puntuale sugli immobili a destinazione speciale o particolare, per i quali, proprio in relazione alla peculiarità RAGIONE_SOCIALE relative caratteristiche, non risulta possibile fare riferimento al sistema RAGIONE_SOCIALE tariffe», chiarendo che «la rendita catastale può essere determinata con ‘procedimento diretto’ o con ‘procedimento indiretto’».
25.6.La Circolare del Ministero RAGIONE_SOCIALE Finanze n.6/2012, dunque, recepisce e fa proprio – sul piano RAGIONE_SOCIALE indicazioni interne di prassi – il dettato legislativo (artt.27 e 28 RD 1142/1949 cit.) ed è da questo dettato che discende l’imperatività normativa che governa la fattispecie, non dalla Circolare in quanto tale (Cass. n.1002/2023).
25.7.Il sistema è stato consacrato dalla costante giurisprudenza di questa Corte, la quale ha sancito che, in tema di classamento di immobili con destinazione speciale e censiti nei gruppi D ed E, l’accertamento della rendita catastale, proposta dal contribuente mediante una dichiarazione di variazione catastale con la procedura DOCFA, avviene con stima diretta per ogni singola unità, utilizzando un procedimento diretto – che si fonda sul reddito lordo (canone di locazione) ordinariamente ritraibile e la detrazione RAGIONE_SOCIALE spese e RAGIONE_SOCIALE eventuali perdite – ovvero indiretto – che individua il valore del capitale fondiario, costituito dal valore di mercato dell’immobile, o il valore di costo di ricostruzione, tenendo conto, in quest’ultimo caso, di un adeguato coefficiente di riduzione in rapporto allo stato attuale RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari (da ultima: Cass., Sez. Trib., 21 dicembre 2024, n. 33799; Cass. 15 febbraio 2022, n. 4837; Cass. 12. Dicembre 2022, n. 7984; Cass., 22 maggio 2019, n. 13778; Cass., 22 gennaio 2018, n. 1476; Cass., 16 gennaio 2018, n. 888). Questa Corte, richiamandosi ad un pregresso indirizzo (Cass., Sez. 6^-5, 18 gennaio 2018, n. 888; Cass., Sez. 6^-5, 22 gennaio 2018, n. 1476; Cass., Sez. 5^, 22 maggio 2019, n. 13778; Cass., Sez. 6^-5, 14 settembre 2022, n. 27038; Cass., Sez. Trib.,
14 aprile 2023, n. 9998), ha chiaramente ribadito che « In tema di determinazione della rendita catastale RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari destinate a centrali eoliche realizzate in epoca antecedente al 10 (recte: 1 ) gennaio 2016, deve essere utilizzato il costo medio infracensuario, dovendo poi i costi di ricostruzione, come determinati, RAGIONE_SOCIALE diverse strutture, impianti fissi e sistemazioni esterne, essere ricondotto all’epoca censuaria RAGIONE_SOCIALE stime catastali (biennio 1988-89) mediante l’indice FOI pubblicato dall’ISTAT, attesa l’assenza di ulteriori indici dei prezzi specifici per tale tipologia di opere » (Cass., Sez. Trib., 20 marzo 2025, n. 7394) (cfr. pagg. 1718 dell’Allegato II alla circolare). Tali costi, se sostenuti in epoche differenti da quella censuaria, devono essere ad essa ricondotto a mezzo degli indici ISTAT specifici per queste tipologie immobiliari.
25.8.Sul punto sono intervenute diverse pronunce di questa Corte di legittimità (tra le tante, Cass. n. 14042/2020, in motiv.), le quali hanno osservato come i criteri di prassi siano stati successivamente meglio specificati (negli indirizzi operativi, in tema di determinazione della rendita catastale RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari destinate a centrali eoliche, allegati alla nota AE – Direzione Catasto prot. n. 0050557 del 14 marzo 2017)(così Cass. ord. del 16.01.18, n. 888; Cass del 22.01.18, n. 1476; Cass. del 20.01. 2021, n. 1010; Cass. 11.03.2022, n. 7984: tutte con riferimento a costruzioni successive al biennio 1988-89).
In altri termini, il cespite deve essere stimato in base al criterio del costo di ricostruzione a nuovo, che si calcola tenendo conto del costo di realizzazione del fabbricato ovvero del costo di acquisto, purché ordinariamente accettabile vale a dire corrispondente ai prezzi di mercato per realizzare il parco, tenuto conto ovviamente RAGIONE_SOCIALE modalità tecnicocostruttive specifiche dell’immobile la cui rendita catastale è oggetto di rettifica da parte dell’amministrazione.
26.Più in dettaglio, i criteri tecnici per la determinazione della rendita catastale con l’approccio di costo sono fissati dall’allegato II alla
richiamata circolare; secondo i quali, al fine di assicurare la coerenza con l’approccio di mercato, la stima del costo deve tenere conto di un profitto normale (P) del promotore immobiliare – che risulta dalla remunerazione ordinaria, connessa al rischio assunto nell’operazione e comprensiva degli interessi sull’eventuale capitale proprio investito, che il promotore ritrae per lo svolgimento la sua attività- giacché i valori di mercato (V) e di costo di produzione (K) identificano due distinte entità economiche, per le quali il più significativo fattore di scostamento è costituito proprio dal profitto (V = K + P). Il costo di produzione (K) di un immobile è, in linea generale, costituito dalla somma di: C1. valore del lotto (costituito dall’area coperta e RAGIONE_SOCIALE aree scoperte, accessorie e pertinenziali); C2. costo di realizzazione a nuovo RAGIONE_SOCIALE strutture; C3. costo a nuovo degli impianti fissi; C4. spese tecniche relative alla progettazione, alla direzione lavori ed al collaudo; C5. oneri concessori e di urbanizzazione; C6. oneri finanziari. Tale modo di procedere nasce dalla necessità di svincolare le operazioni di accertamento catastale da circostanze non ordinarie, assicurando, per la determinazione della rendita, criteri perequativi non condizionati dalla individuale capacità di gestione dell’immobile da parte del proprietario (sugli immobili a destinazione speciale o particolare, cfr. Cass. 4 aprile 2024, n. 9109; Cass. 13 aprile 2023, n. 9947; Cass., Sez. 5, 11. Gennaio 2020, n. 7850; Cass., 22 maggio 2019, n. 13778; Cass., 15 marzo 2019, n. 7377; Cass., 22 gennaio 2018, n. 1476; Cass., 16 gennaio 2018, n. 888; in particolare con riferimento all’approccio di costo si v. Cass. n. 22558/2022 e Cass. n. 3918/2022).
26.1.Il metodo di valorizzazione della rendita catastale è stato modificato, con riferimento agli impianti da includere ai fini del calcolo, dall’art. 1, commi 21 e 22, della legge 28 dicembre 2015, n. 208.
26.2.Ora, è convinzione del collegio che l’entrata in vigore (dall’1 gennaio 2016) dell’art. 1, commi 21 e 22, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, non abbia comportato l’abrogazione nemmeno in forma tacita dell’art.
1, comma 244, della legge 23 dicembre 2014, n. 190, nella parte relativa -attraverso l’espresso rinvio per relationem alla circolare n. 6/T del 30 novembre 2012 (con i relativi allegati) – alle metodologie estimative degli immobili con destinazione speciale o particolare, essendosi semplicemente limitato a ridefinire l’oggetto della stima catastale ai fini della determinazione della rendita ( cfr. nello stesso senso Cass. 8 febbraio 2022, n. 3918).
26.3.Ad avvalorare tale interpretazione ha contribuito l’art. 1, comma 244, della legge 23 dicembre 2014, n. 190 (legge di stabilità per l’anno 2015), stabilendo che: « Nelle more dell’attuazione RAGIONE_SOCIALE disposizioni relative alla revisione della disciplina del sistema estimativo del catasto dei fabbricati, di cui all’articolo 2 della legge 11 marzo 2014, n. 23, ai sensi e per gli effetti dell’articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, l’articolo 10 del regio decreto-legge 13 aprile 1939, n. 652, convertito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249, e successive modificazioni, si applica secondo le istruzioni di cui alla circolare dell’RAGIONE_SOCIALE del territorio n. 6/2012 del 30 novembre 2012, concernente la «Determinazione della rendita catastale RAGIONE_SOCIALE unità immobiliari a destinazione speciale e particolare: profili tecnico-estimativi» . Tale disposizione aveva risolto la questione degli impianti funzionali al processo produttivo con l’espressa attribuzione di valore normativo alla suddetta circolare (in termini: Cass., Sez. 5^, 26 luglio 2022, n. 23382), recependola, sia pure transitoriamente, tra le fonti primarie della disciplina catastale (con specifico riguardo alla ‘ stima diretta ‘) degli edifici a destinazione speciale o particolare.
26.4.Pertanto, l’entrata in vigore della legge 28 dicembre 2015, n. 208, non ha alterato né eliminato le dettagliate indicazioni della circolare n. 6/T del 30 novembre 2012 sui profili tecnico-estimativi per la determinazione della rendita, con particolare riguardo ai vari approcci del procedimento diretto (approccio di mercato: par. 5 e allegato tecnico I) e del
procedimento indiretto (approccio di costo: par. 6 e allegati tecnici II, III e IV). In tal senso, la circolare n. 2/E dell’1 febbraio 2016 ha opportunamente messo in risalto che «l’articolo 1, comma 21, della Legge ridefinisce l’oggetto della stima catastale per gli immobili in argomento, stabilendo quali siano le componenti immobiliari da prendere in considerazione nella stima diretta, finalizzata alla determinazione della rendita catastale, e quali, al contrario, siano gli elementi – tipicamente di natura impiantistica – da escludere da detta stima, in quanto funzionali solo allo specifico processo produttivo» (par. 1).
26.5.A tangibile conferma di tale conclusione, si consideri che il comma 21 del citato art. 1, da un lato (primo periodo), dispone che: «A decorrere dal 1° gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D e E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e RAGIONE_SOCIALE costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l’utilità, nei limiti dell’ordinario apprezzamento», dall’altro (secondo periodo), concede che: «Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo». La normativa in esame non ha natura impositiva, ma catastale: essa non delinea l’eccezionalità di un’esenzione o di un trattamento di favore, quanto il regime ordinariamente applicabile a tutti quei beni che -per quanto infissi al suolo e non privi di connotati ‘immobiliari’ rientrano nella tipologia generale dei ‘macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti funzionali allo specifico processo produttivo.
26.6.Da tale contrapposizione discende che, ai fini della determinazione della rendita degli immobili a destinazione speciale e particolare, la ‘ stima diretta ‘, nella duplice variante del ‘ procedimento diretto ‘ (artt. 15 26 del d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142) e del ‘ procedimento indiretto ‘ (artt. 27 -30 del d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142), continua a trovare
applicazione soltanto per il «suolo», per le «costruzioni» e per gli «elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l’utilità, nei limiti dell’ordinario apprezzamento».
27. Tornando agli impianti eolici, una volta escluso che il valore della torre sia computabile nella determinazione della rendita, la stima diretta (mediante procedimento indiretto) deve esclusivamente concentrarsi sul valore cumulativo degli immobili residui (rispetto alla torre ed agli aerogeneratori), vale a dire sul valore del suolo, RAGIONE_SOCIALE fondazioni, della piazzola e della cabina prefabbricata, elementi sui quali -secondo il procedimento indiretto di stima della rendita catastale con approccio di costo ‘ (in base alle istruzioni fornite dall’allegato II alla circolare n. 6/T del 30 novembre 2012) -vanno computate le componenti RAGIONE_SOCIALE spese tecniche, del profitto dell’imprenditore e degli oneri finanziari.
27.1.Tanto premesso, dalla relazione di stima allegata all’avviso di accertamento emerge con tutta evidenza che per quel tipo di impianto non esiste un mercato RAGIONE_SOCIALE vendite da cui inferirne il valore fondiario, il che ha imposto all’amministrazione il ricorso al procedimento indiretto di stima.
27.2.Né la circostanza secondo la quale la contribuente avrebbe acquistato e non costruito l’aerogeneratore può consentire di ritenere sussistente un tale mercato da cui desumere il valore dell’immobile o un reddito retraibile. La circostanza prospettata per la prima volta soltanto in questo grado è peraltro inammissibile, in quanto questione implicante un accertamento di fatto che non risulta trattata in alcun modo nella sentenza impugnata, cosicchè il ricorrente che la proponga in sede di legittimità, onde non incorrere nell’inammissibilità per novità della censura, ha l’onere non solo di allegare l’avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice di merito, ma anche, per il principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, di indicare in quale atto del giudizio precedente lo abbia fatto, per consentire alla Corte di controllare ex actis la veridicità di tale asserzione.
28.Tutto ciò posto, i motivi in disamina devono essere accolti nella parte in cui si censura l’operato della Commissione d’appello per aver ritenuto provata la congruità della stima alla stregua degli elementi fattuali indicati nella motivazione dell’avviso, trascurando di verificare la congruità dei valori attribuiti ai singoli corpi dell’impianto.
28.1.Premesso che le contestazioni sul merito RAGIONE_SOCIALE valutazioni dell’amministrazione finanziaria non attengono alla congruenza motivazionale dell’atto impositivo, ma concernono il rapporto tributario e devono essere sottoposte al vaglio dell’accertamento giudiziale in base alla ripartizione dell’onere probatorio in subiecta materia, secondo la giurisprudenza di questa Corte, nelle controversie riguardanti la verifica della attendibilità del provvedimento di classamento, emesso dall’amministrazione finanziaria in rettifica di quello proposto dal contribuente a mezzo della procedura ‘DOCFA’ di cui al d.m. 19 aprile 1994, n. 701, l’onere di provare nel contraddittorio con il contribuente gli elementi di fatto giustificativi della propria pretesa, nel quadro del parametro prescelto, spetta alla stessa amministrazione finanziaria, salva comunque la facoltà del contribuente di assumere su di sé l’onere di dimostrare l’infondatezza della pretesa di maggiore rendita catastale, avvalendosi dei criteri astratti utilizzabili per l’accertamento del classamento o del concreto raffronto con le unità immobiliari presenti nella stessa zona censuaria in cui è collocato l’immobile; ne consegue che il giudice del merito, dovendo verificare se la rendita attribuite all’immobile risulti adeguata secondo i dati presenti nella motivazione dell’atto, non può trarre tale prova positiva dall’insuccesso dell’onere probatorio assunto dal contribuente, in difetto dell’assolvimento dell’onere della prova posto a carico dell’amministrazione finanziaria (tra le tante: Cass., Sez. 6-5, 20 giugno 2013, n. 15495; Cass., Sez. 5, 11 maggio 2020, n. 8724; Cass., Sez. 5, 18 maggio 2021, n. 13341; Cass., Sez. 5, 27 luglio 2022, n.
23535; Cass., Sez. 5, 10 maggio 2023, n. 12747; Cass., Sez. 5, 13 giugno 2024, n. 16569, Cass. 19 novembre 2024, n. 29811).
28.2.A ben vedere, nella fattispecie in disamina, la sentenza impugnata non si è uniformata al principio enunciato, avendo ritenuto che il valore attribuito dall’Ufficio all’immobile nella sua interezza fosse congruo, avendo l’Ufficio utilizzato per la stima i progetti depositati presso la Regione per impianti di diversa potenza nonché il prezzario dei costi della regione Basilicata, che ancorchè non allegati, sono facilmente consultabili in quanto pubblici.
28.3. In tal modo, però, il giudice di appello si è limitato a desumere il proprio convincimento dalla stessa motivazione dell’atto impositivo, sul presupposto implicito che la contribuente non avesse assolto l’onere probatorio a suo carico in relazione al valore dell’immobile e che l’amministrazione finanziaria non dovesse fornire alcuna prova sulle ragioni giustificanti la rettifica della rendita.
29. Devono essere dunque accolti il quarto, l’undicesimo ed il dodicesimo motivo di ricorso, nonchè gli ultimi tre motivi di ricorso, respinti gli altri ed assorbito l’ottavo.
La sentenza deve essere cassata e la controversia rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, in diversa composizione, a cui si demanda anche la regolamentazione RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio.
P.Q.M.
La Corte
Accoglie il quarto, undicesimo dodicesimo, quattordicesimo, quindicesimo e sedicesimo motivo, respinti gli altri e assorbito l’ottavo; cassa la decisione impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo
grado della Basilicata, in diversa composizione, a cui si demanda anche la regolamentazione RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio.
Così deciso, in Roma, nella camera di consiglio del 25 novembre 2025.
IL PRESIDENTE NOME COGNOME